ОБЩИЕ ПОДХОДЫ К ОПРЕДЕЛЕНИЮ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ
Налоговая база – это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения (п. 1 ст. 41 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
Иными словами, налоговая база по подоходному налогу с физических лиц (далее – подоходный налог) представляет собой денежное выражение доходов плательщика, подлежащих налогообложению.
При определении налоговой базы по подоходному налогу необходимо руководствоваться положениями ст. 156 НК. При этом следует учитывать, что отдельные виды доходов не признают объектами налогообложения согласно п. 2 ст. 153 НК, а значит, в налоговую базу не включают.
Кроме того, при определении налоговой базы не учитывают доходы, освобождаемые от налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 161 и п. 1 ст. 163 НК.
При определении налоговой базы подоходного налога учитывают все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.
При этом не уменьшают налоговую базу подоходного налога удержания из дохода плательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов (п. 1 ст. 156 НК).
Рассмотрим, какие могут быть удержания:
1) удержания из заработной платы работников по их письменному заявлению для производства безналичных расчетов.
Такие удержания осуществляют в целях решения бытовых, социальных вопросов работников, в т.ч. связанных с выплатой сумм по кредитному договору, коммунальных платежей, профсоюзных взносов (подп. 1.1 п. 1 постановления Совета Министров РБ от 18.09.2002 № 1282 "Об удержаниях из заработной платы работников денежных сумм для производства безналичных расчетов");
2) обязательные удержания по исполнительным документам, к которым относят: алименты, административные штрафы и прочие суммы по исполнительным документам в пользу юридических и физических лиц, удержания сумм из заработной платы лиц, осужденных к исправительным работам;
3) удержания из заработной платы работника по распоряжению нанимателя, в т.ч. для возвращения аванса, выданного в счет заработной платы; для возврата сумм, излишне выплаченных вследствие счетных ошибок; для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного на служебную командировку или перевод в другую местность; на хозяйственные нужды, если работник не оспаривает основания и размер удержания (п. 1 ст. 107 НК);
4) при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил трудовой отпуск, за неотработанные дни отпуска.
Справочно: удержания за эти дни не производят, если работник увольняется по основаниям, указанным в пп. 1, 2, 4, 5 ст. 35, пп. 1, 2, 6 ст. 42, пп. 1, 2, 6 ст. 44 Трудового кодекса РБ (далее – ТК), по собственному желанию в связи с направлением на обучение или выходом на пенсию, а также если при увольнении работнику не начисляются какие-либо выплаты либо если наниматель, имея на то право, не произвел удержания при выплате расчета или удержал только часть задолженности работника (п. 2 ст. 107 ТК);
5) при возмещении ущерба, причиненного по вине работника нанимателю, в размере, не превышающем его среднемесячного заработка (ст. 408 ТК).
Пример 1
Заработная плата работника предприятия за январь 2012 г. составляет 3 000 000 руб. По его заявлению ежемесячно удерживают из зарплаты 500 000 руб. в счет погашения кредита, а также алименты – 750 000 руб. на основании исполнительного листа.
Поскольку для целей исчисления подоходного налога данные удержания не уменьшают его налоговую базу и оснований для предоставления стандартного налогового вычета нет (доход за месяц превышает 2 680 000 руб.), то подоходный налог исчисляют со всей суммы начисленной работнику заработной платы, т.е. с 3 000 000 руб.
Справочно: при определении размера налоговой базы подоходного налога плательщик имеет право применить стандартный налоговый вычет в размере 440 000 руб. в месяц при получении дохода в сумме, не превышающей 2 680 000 руб. в месяц.
В 2012 г. размер стандартного вычета увеличен с 292 000 руб. до 440 000 руб. при получении плательщиком дохода в сумме, не превышающей 2 680 000 руб. (подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК). В 2011 г. величина этого дохода не должна была превышать 1 766 000 руб.
ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ УЧТИТЕ ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ
Для доходов, в отношении которых ставки подоходного налога установлены пп. 1, 3 ст. 173 НК (12 %, 9 %), налоговую базу подоходного налога определяют за каждый календарный месяц налогового периода как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, применяемых последовательно в соответствии со ст. 164–166, 168 НК, с учетом особенностей, предусмотренных гл. 16 НК (п. 3 ст. 156 НК).
Пример 2
Работнику предприятия за январь 2012 г. начислена заработная плата в размере 2 600 000 руб. По его заявлению ежемесячно удерживают из заработной платы в счет погашения кредита на строительство квартиры 400 000 руб. Кроме того, работником в январе 2012 г. была произведена оплата за свою учебу при получении первого высшего образования в вузе Республики Беларусь в размере 800 000 руб.
Налоговая база подоходного налога в данном случае уменьшается на сумму налоговых вычетов в такой последовательности: сначала предоставляют стандартный, затем социальный и имущественный налоговые вычеты.
Следовательно, налоговая база будет равна 960 000 руб. (2 600 000 – 440 000 – 800 000 – 400 000),
где: 440 000 руб. – стандартный налоговый вычет, который предоставляют при получении дохода в сумме, не превышающей 2 680 000 руб. в месяц (подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК);
– 800 000 руб. – социальный налоговый вычет на обучение (подп. 1.1 п. 1 ст. 165 НК);
– 400 000 руб. – имущественный налоговый вычет (подп. 1.1 п. 1 ст. 166 НК).
ЕСТЬ ОСОБЕННОСТИ В ПОРЯДКЕ ВКЛЮЧЕНИЯ РАЗЛИЧНЫХ ВЫПЛАТ В НАЛОГОВУЮ БАЗУ МЕСЯЦА
Налоговую базу определяют ежемесячно, но с учетом некоторых особенностей. В частности:
1) доходы (за период нахождения плательщика в отпуске, пособия по временной нетрудоспособности, перерасчеты доходов за выполнение трудовых или иных обязанностей), исчисленные в одном месяце, но приходящиеся на другие месяцы (в т.ч. предыдущего или следующего календарного года), включают в налоговую базу месяца, за который они начислены (подп. 3.1 п. 3 ст. 175 НК).
При этом из начисленного дохода производят вычитание стандартных налоговых вычетов в размерах, действовавших в месяце, за который исчисляют подоходный налог (подп. 3.4 п. 3 ст. 175 НК);
2) доходы, выплачиваемые в виде индексации заработной платы и денежного довольствия в связи с повышением цен на товары (работы, услуги), в виде премий и вознаграждений любого характера и периодичности, по договорам гражданско-правового характера включают в налоговую базу того месяца, в котором они начислены, независимо от того, за какие периоды эти суммы выплачивают (подп. 3.3 п. 3 ст. 175 НК).
Справочно: в 2012 г. конкретизировано, что доходы по договорам гражданско-правового характера включают в налоговую базу того месяца, в котором они начислены, независимо от того, за какие периоды эти суммы выплачивают.
Пример 3
Сотруднику организации в феврале 2012 г. начислены:
1) заработная плата за февраль – 2 100 000 руб.;
2) пособие по нетрудоспособности за январь – 700 000 руб.;
3) премия по итогам работы за январь – 300 000 руб.;
4) отпускные за март – 2 500 000 руб.
Для исчисления подоходного налога в налоговую базу включают:
1) за январь: пособие по нетрудоспособности за январь – 700 000 руб.;
2) за февраль: заработную плату за февраль – 2 100 000 руб. и премию за январь – 300 000 руб.;
3) за март: отпускные за март – 2 500 000 руб.
При условии, что в данных месяцах другие доходы не начислялись, при исчислении подоходного налога за январь – март плательщик будет иметь право на стандартный налоговый вычет в размере 440 000 руб., так как доход за каждый месяц не превышает 2 680 000 руб. (подп. 1.1 п. 1 ст. 164 НК).
ДОХОДЫ (РАСХОДЫ), ПОЛУЧЕННЫЕ (ПОНЕСЕННЫЕ) В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ, ПЕРЕСЧИТЫВАЮТ ПО КУРСУ НАЦБАНКА
Если доходы (расходы, принимаемые к вычету в соответствии со ст. 165, 166, 168 НК) плательщика получены (понесены) им в иностранной валюте, то такие доходы пересчитывают в рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату их фактического получения (осуществления расходов, если иное не установлено гл. 16 НК) (п. 6 ст. 156 НК).
Справочно: данная норма в части расходов, принимаемых к вычету, относится к социальному, имущественному и профессиональному вычетам.
ОПРЕДЕЛЕНИЕ ДАТЫ ФАКТИЧЕСКОГО ПОЛУЧЕНИЯ ДОХОДОВ…
…в денежной форме
Как и в 2011 г., датой фактического получения доходов в денежной форме признают день выплаты дохода, в т.ч. его перечисления на счета плательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а также день зачисления электронных денег в электронный кошелек плательщика либо по его поручению в электронный кошелек третьих лиц (подп. 1.1 п. 1 ст. 172 НК).
А вот в отношении поступления денежных средств в качестве предварительной оплаты в 2012 г. произошли изменения.
Теперь при предоплате датой фактического получения дохода от реализации товаров (работ, услуг, в т.ч. при сдаче (передаче) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)), имущественных прав признают соответственно день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, сдачи (передачи) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)), передачи имущественных прав (подп. 1.1 п. 1 ст. 172 НК).
Справочно: в 2011 г. при поступлении денежных средств в качестве предварительной оплаты датой фактического получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), в т.ч. при сдаче (передаче) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)), имущественных прав признавали соответственно день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, но не позднее 60 дней с даты их поступления.
…в натуральной форме
Датой фактического получения дохода признают день передачи доходов в натуральной форме (подп. 1.3 п. 1 ст. 172 НК).
Пример 4
Организация 20 января 2012 г. оплатила ремонт квартиры своего сотрудника.
20 января 2012 г. является датой получения дохода в натуральной форме.
…при получении имущества на возвратной или условно возвратной основе (в т.ч. в соответствии с договорами займа, задатка)
Датой фактического получения дохода является день, следующий за днем, установленным для возврата имущества, если иное не установлено п. 2-1 ст. 178 НК (подп. 1.4 п. 1 ст. 172 НК).
Пример 5
Работник предприятия получил денежную сумму по договору займа. В предусмотренный договором срок возврата – 15 февраля 2012 г. заем им не возвращен.
Датой получения дохода является день, следующий за днем, установленным для возврата имущества, т.е. 16 февраля 2012 г.
…в виде оплаты труда
Датой фактического получения дохода признают последний день месяца, за который был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 1-1 ст. 172 НК).
Пример 6
Заработная плата за январь 2012 г. выплачена работникам организации 6 февраля 2012 г.
Датой фактического получения этого дохода является 31 января 2012 г.
…в иностранной валюте
Если работник организации получил доходы в иностранной валюте, то их пересчитывают в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату фактического получения доходов.
Датой фактического получения доходов в виде оплаты труда в иностранной валюте также является последний день месяца, за который плательщику был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 6 ст. 156 НК).
Пример 7
Работнику организации 6 февраля 2012 г. выплачена заработная плата за январь 2012 г. в сумме 500 долл. США.
Датой фактического получения этого дохода является 31 января 2012 г. Курс на 31 января 2012 г. – 8 370 руб. за 1 долл. США. Налоговая база для исчисления подоходного налога составит 4 185 000 руб. (500 долл. США × 8 370 руб.).
