Ситуация 1
Инвестиционный вычет не восстановлен при безвозмездной передаче основного средства
Белорусская организация «А» в июле 2019 г. безвозмездно передала деревообрабатывающий станок организации «Б» по остаточной стоимости. В момент принятия станка в эксплуатацию (январь 2018 г.) организация «А» применила инвестиционный вычет. При отчуждении основного средства инвестиционный вычет она не восстановила.
Суть нарушения
Организация «А» не восстановила инвестиционный вычет по деревообрабатывающему станку и не включила его сумму в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, несмотря на то что с момента применения инвестиционного вычета до безвозмездной передачи станка прошло менее 3 лет.
Обоснование
Передающая сторона должна была включить во внереализационные доходы при налогообложении прибыли сумму восстановленного инвестиционного вычета |*|. Данный вывод основан на следующем.
Затраты по производству и реализации представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (ст. 170 НК [1]). Организация как в 2018 г., так и в 2019 г. вправе была применять инвестиционный вычет и включать его в затраты по производству и реализации в отчетном периоде, с которого начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.
Справочно: инвестиционным вычетом признают сумму, исчисленную от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемых в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией, по машинам и оборудованию, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию, по транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме относимых к специальным, а также используемых для оказания услуг такси) Максимальный размер инвестиционного вычета в 2019 г. составляет не более 30 % первоначальной стоимости объекта основных средств. В 2018 г. он составлял не более 20 % первоначальной стоимости.
В состав внереализационных доходов необходимо включать суммы инвестиционного вычета, исчисленного от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, которые ранее были включены в состав затрат, учитываемых при налогообложении, если ранее чем по истечении 3 лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету происходит, в частности, отчуждение объекта.
Такие доходы отражаются на дату отчуждения (подп. 3.28 п. 3 ст. 174 НК).
Справочно: принимающая сторона не может воспользоваться инвестиционным вычетом по получаемому имуществу, так как инвестиционный вычет не применяется к первоначальной стоимости основных средств, полученных безвозмездно (подп. 2.2 п. 2 ст. 170 НК).
Исправление ошибки
При выявлении ошибки в бухгалтерском учете ее исправляют, руководствуясь гл. 4 НСБУ № 80 [2].
Так, исправление ошибок оформляют бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством Республики Беларусь для первичных учетных документов. Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года. Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года.
Ошибка, допущенная в годах, предшествующих отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
При невозможности достоверно определить сумму исправления ошибки, относящейся ко всем предыдущим периодам, представленным в бухгалтерской отчетности, корректируется вступительное сальдо соответствующих статей активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из периодов, сумму исправления ошибки за который возможно достоверно определить.
Инвестиционный вычет применяется только в налоговом учете, в бухгалтерском учете он не отражается. Однако в приведенной ситуации допущена ошибка в бухучете при исчислении налога на прибыль |*|. В бухгалтерском учете исправления отражаются следующими записями (см. табл. 1):
* Дополнительную информацию о возникновении объекта налога на прибыль при безвозмездной помощи
Таблица 1
В налоговом учете ошибки исправляют, руководствуясь п. 6 ст. 40 НК. Так, если в отношении налога, сбора (пошлины), исчисляемых нарастающим итогом с начала налогового периода, неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода, то изменения и (или) дополнения отражают в налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период. При обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода.
Меры ответственности
За неуплату или неполную уплату плательщиком суммы налога предусмотрено наложение штрафа на юридическое лицо – в размере 40 % от неуплаченной суммы налога, но не менее 10 базовых величин (БВ).
Неуплата или неполная уплата плательщиком суммы налога, совершенные должностным лицом юридического лица по неосторожности и выявленные в результате камеральных проверок, влекут наложение штрафа в размере от 2 до 8 БВ (ст. 13.6 КоАП [3]).
Ситуация 2
Оказание услуг по распространению рекламы без подтверждения первичным учетным документом
С целью ознакомления со свойствами и характеристиками товаров организация «А» (поставщик) отгрузила организации «Б» (покупатель) отдельные образцы товара для последующего распространения среди потребителей в торговых объектах, а также рекламные плакаты на самоклеящейся пленке для дальнейшего размещения на рекламных носителях. После размещения на рекламоносителе и последующего демонтажа плакаты повторному использованию не подлежат.
Образцы товаров и рекламные плакаты переданы без накладной.
Суть нарушения
Поставщик не оформил накладной передачу образцов товаров и рекламных плакатов и отразил их стоимость в составе затрат без отчета покупателя об использовании переданных образцов.
Обоснование
Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 1 ст. 10 Закона № 57-З [4]). Для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и (или) принятия к учету у грузополучателя организации необходимо заполнить накладную ТТН-1 и накладную ТН-2 (часть четвертая п. 1 Инструкции № 58 [5]).
Накладная ТТН-1 предназначена для учета движения товаров при их перемещении с участием автомобильных транспортных средств, а накладную формы ТН-2 используют для отпуска и приемки товаров, если их перемещение осуществляется без участия автомобиля (почтой или нарочным). Передачу плакатов от рекламодателя рекламораспространителю следовало оформить накладной установленной формы.
Если образцы не подлежат оплате, то это можно указать в накладной в графе «Примечание». В строке «Основание отпуска» следовало указать, что образцы товара передают для рекламирования на основании договора об оказании услуг по распространению рекламы. Если рекламодатель поручил рекламораспространителю осуществить рекламирование товара, то стоимость переданных последнему образцов будет являться затратами на рекламу у рекламодателя.
В договоре на оказание услуг по рекламе необходимо оговорить порядок рекламирования, передачи заказчиком-рекламодателем образцов товаров для их рекламирования, срок действия договора с рекламораспространителем и другие необходимые условия. Оказанные услуги по распространению рекламы, как хозяйственная операция, должны быть подтверждены первичным учетным документом |*|.
* Информацию о заполнении первичных учетных документов при передаче ТМЦ
Первичным документом в этом случае может служить акт об оказании услуг, который должен быть разработан организацией самостоятельно и закреплен в учетной политике (часть вторая п. 4 ст. 10 Закона № 57-З). Он должен содержать обязательные сведения, предусмотренные для первичного учетного документа (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З).
Стоимость плакатов, использованных при оказании услуг по распространению рекламы, организация-рекламодатель будет иметь право списать на расходы по рекламе на основании акта об оказании услуг.
Датой совершения хозяйственной операции при оказании услуги, результаты которой заказчик может использовать по мере ее осуществления в течение срока действия договора, заключенного исполнителем и заказчиком в письменной форме, является:
• последний календарный день каждого месяца оказания услуги и последний день оказания услуги – если срок действия договора превышает один месяц;
• последний календарный день месяца начала оказания услуги и (или) день завершения оказания услуги – если срок действия договора не превышает 1 месяц (подп. 1.1.1 п. 1 постановления № 55 [6]).
Важно! Первичный учетный документ, подтверждающий совершение хозяйственной операции, может быть составлен участником хозяйственной операции единолично при оказании услуги, результаты которой заказчик может использовать по мере ее осуществления в течение срока действия договора, заключенного исполнителем и заказчиком в письменной форме, в котором предусмотрено оформление первичного учетного документа, подтверждающего оказание этой услуги, единолично, и стоимость этой услуги, приходящаяся на период ее оказания в календарном месяце, может быть достоверно определена (п. 1 постановления № 13 [7]).
Первичный учетный документ составляется участником хозяйственной операции единолично в случаях, указанных в п. 1 постановления № 13, на основании документов (сведений), содержащих информацию об этой хозяйственной операции, и (или) договора (п. 11 постановления № 13).
Исправление ошибки
При наличии первичных учетных документов (накладной на передачу образцов, плакатов, акта выполненных работ) поставщик (рекламодатель) списание образцов и стоимости услуг оказанных покупателем (рекламораспространитель) должен отразить в бухгалтерском учете так (см. табл. 2):
Таблица 2
Рекламораспространитель при наличии вышеназванных подтверждающих документов в бухгалтерском учете должен сделать записи (см. табл. 3):
Таблица 3
Меры ответственности
Нарушение должностным лицом юридического лица установленного порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности влечет предупреждение или наложение штрафа в размере от 4 до 20 БВ.
Уничтожение должностным лицом юридического лица бухгалтерских документов и (или) иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, до истечения установленных сроков их хранения либо их сокрытие влекут наложение штрафа в размере от 50 до 100 БВ.
Необеспечение сохранности должностным лицом юридического лица и (или) иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, повлекшее их утрату, влечет наложение штрафа в размере от 4 до 30 БВ (ч. 1–3 ст. 12.1 КоАП).
