Плательщики налога – прежние, объекты налогообложения – обновленные
Как и ранее, плательщиками налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, являются иностранные |*| и международные организации, в т.ч. не являющиеся юридическими лицами (далее – иностранные организации), которые соответствуют двум условиям одновременно:
1) не осуществляют деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство;
2) извлекают доходы из источников в Республике Беларусь (ст. 188 НК-2019).
В объектах налогообложения (ст. 189 НК-2019) изменения следующие.
1. Уточнено понятие дохода в виде роялти.
Одним из объектов обложения налогом на доходы являются роялти. В это понятие внесли уточнение: с 2019 г. к роялти относится в т.ч. вознаграждение за использование имущества (к которому для целей обложения налогом на доходы относится в т.ч. любого вида оборудование, включая транспортные средства) на территории Республики Беларусь либо предоставление права пользования таким имуществом, кроме платежей по аренде международных (континентальных и межконтинентальных) каналов и сетей электросвязи (подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК-2019).
Учитывая, что в подп. 1.3 п. 1 ст. 146 НК-2018 [2] и в подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК-2019, в которых определяется, что относится к роялти, сохраняется основное положение: облагается вознаграждение за использование или предоставление права пользования имуществом (движимым и недвижимым), то получается, что изменений в 2019 г. в налогообложении доходов иностранных компаний, полученных в виде арендной платы либо лизинговых платежей от белорусских организаций, по национальному законодательству (т.е. по НК) нет.
Внесенное изменение имеет значение на том этапе, когда налоговый агент (белорусская организация) при исчислении налога на доходы применяет международное соглашение и соответственно документ, подтверждающий резидентство получателя дохода в своем государстве (см. письмо МНС Республики Беларусь от 23.01.2019 № 4-2-15/01091 «О налогообложении доходов нерезидентов при аренде, лизинге транспортных средств»).
2. Определения инжиниринговых и посреднических услуг перешли из статьи, определяющей объекты обложения налогом на доходы, в статью «Термины и определения» (ст. 13 НК-2019).
В 2018 г. определения инжиниринговых и посреднических услуг были даны в подп. 1.12.1 и 1.12.4 п. 1 ст. 146 НК-2018 соответственно.
В НК-2019 они приведены в подп. 2.10 и 2.19 п. 2 ст. 13, в которой собраны основные термины и определения, используемые в НК.
При этом в определении термина «инжиниринговые услуги» установлено, что к таким услугам среди иных относятся предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки, технические испытания и анализ результатов таких испытаний).
Таким образом, если иностранная организация выполняет для белорусской организации предпроектные, проектные и иные работы, указанные среди инжиниринговых услуг, то доходы от таких услуг облагаются налогом на доходы согласно подп. 1.12.1 п. 1 ст. 189 НК-2019.
3. Уточнены доходы от отчуждения ценных бумаг, не подпадающие под налогообложение.
Объектом обложения налогом на доходы являются доходы от отчуждения ценных бумаг на территории Республики Беларусь (кроме акций) и (или) их погашения (подп. 1.11.3 п. 1 ст. 189 НК-2019).
В этом подпункте есть дополнение о том, что эти положения не распространяются на доходы от отчуждения ценных бумаг по сделкам, совершаемым на фондовых биржах, признаваемых таковыми в соответствии с законодательством иностранных государств, не входящих в перечень оффшорных зон, утвержденный Президентом Республики Беларусь.
Перечень государств (территорий), в которых действует льготный налоговый режим и (или) не предусматриваются раскрытие и предоставление информации о финансовых операциях, утвержден Указом № 353 [3].
4. Исключены некоторые виды льгот.
В ст. 189 НК-2019, которая определяет объекты обложения налогом на доходы, уже нет норм, согласно которым до 2019 г. предоставлялось освобождение от налога на доходы по некоторым видам доходов, полученным иностранными организациями от долговых обязательств, а также по доходам от отчуждения и погашения определенных видов облигаций. Ранее эта льгота была установлена в п. 4 ст. 146 НК-2018.
Также в НК-2019 нет льготы, которая предоставлялась раньше иностранным организациям, по освобождению этих организаций от налога на доходы при получении из источников в Республике Беларусь доходов от сдачи морских судов в аренду субъектам торгового мореплавания Республики Беларусь для осуществления ими деятельности по эксплуатации таких морских судов и от оказания субъектам торгового мореплавания Республики Беларусь услуг по обучению работников в области эксплуатации морских судов.
Изменился порядок определения налоговой базы при отчуждении недвижимого имущества
Налоговая база налога на доходы определяется в зависимости от вида получаемого иностранной организацией дохода.
По видам доходов, указанным в подп. 1.1 п. 1 ст. 190 НК-2019, она определяется как общая сумма доходов за вычетом документально подтвержденных затрат.
Причем тот перечень доходов, по которым разрешается делать вычет затрат, остался прежним.
При определении налоговой базы по доходам за использование имущества либо предоставление права пользования имуществом, указанным в подп. 1.3 п. 1 ст. 189 НК-2019, в состав затрат внесены редакционные уточнения.
Существенные изменения внесены в определение налоговой базы при отчуждении недвижимого имущества |*|, а также предприятия как имущественного комплекса.
* Случаи уплаты налога на доходы при покупке недвижимости у нерезидента
В частности, при отчуждении недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, разрешается делать вычет затрат в сумме затрат, понесенных на приобретение, строительство недвижимого имущества, за вычетом амортизационных отчислений, рассчитанных в размере и порядке, определенных законодательством Республики Беларусь.
Это касается той части вычитаемых затрат, когда определяется сумма возмещения стоимости арендуемого недвижимого имущества |*|, приходящаяся на начисленную сумму дохода.
Вначале для целей определения сумм налоговой базы сумма дохода иностранной организации и сумма ее затрат, понесенных на приобретение, строительство недвижимого имущества, подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком Республики Беларусь соответственно:
– на дату начисления дохода;
– дату принятия такого объекта к учету;
– даты, определенные законодательством Республики Беларусь для принятия к учету амортизационных отчислений.
Затем сумма налоговой базы, определенная в долларах США, пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату возникновения обязательств по уплате налога на доходы.
В аналогичном порядке определяется налоговая база при отчуждении предприятия как имущественного комплекса, собственником которого является иностранная организация, или его части.
Налоговая база по дивидендам |*|, как и ранее, определяется в том же порядке, что и для белорусских организаций, установленном в п. 6 ст. 182 НК-2019.
Для остальных видов доходов (объектов налогообложения) налоговая база определяется как общая сумма доходов (без вычета каких-либо расходов).
Налоговые агенты вправе выбирать дату возникновения обязательств по уплате налога на доходы
Налоговым агентам с 2019 г. предоставлено право выбора даты возникновения обязательств по уплате налога на доходы от долговых обязательств не только по кредитам и займам, но и по ценным бумагам (облигациям) (п. 3 ст. 191 НК-2019):
– либо по дате их начисления;
– либо по дате их выплаты.
Ранее такое право по выбору даты возникновения обязательств по уплате налога на доходы предоставлялось налоговому агенту от долговых обязательств по кредитам, займам (п. 2-1 ст. 148 НК-2018).
С 1 января 2019 г. действует новая ставка налога в размере 0 %
Установленные в НК-2018 ставки сохранились в 2019 г. (ст. 192 НК-2019).
Но в НК-2019 появилась новая ставка – 0 %. Она будет использоваться при налогообложении ряда доходов иностранных организаций (п. 1 ст. 192 НК-2019):
– по определенным в п. 1 ст. 192 НК-2019 доходам от долговых обязательств (кредитам и займам);
– от отчуждения и погашения определенных видов облигаций;
– выполнения работ (оказания услуг), связанных с эмиссией, размещением, обращением, погашением таких облигаций и учетом прав на них;
– сдачи морских судов в аренду субъектам торгового мореплавания Республики Беларусь для осуществления ими деятельности по эксплуатации таких морских судов;
– оказания субъектам торгового мореплавания Республики Беларусь услуг по обучению работников в области эксплуатации морских судов и др.
Чтобы применить ставку налога на доходы 0 %, в пп. 2 и 3 ст. 192 НК-2019 оговорены необходимые условия для ее применения, а также документы, сведения (информация), которые налоговый агент должен представить в белорусский налоговый орган.
Установлен новый налоговый период – квартал
До 2019 г. налоговым периодом являлся календарный месяц, на который приходилась дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы.
С 2019 г. налоговым периодом является квартал, если иное не установлено ст. 193 НК-2019 (п. 1 ст. 193 НК-2019).
Соответственно декларации по налогу на доходы с 2019 г. налоговые агенты (организации и ИП) должны представлять в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом).
Справочно:
физические лица, которые не являются ИП, получили право выбирать налоговый период: квартал или год. Если физическое лицо избрало в качестве налогового периода квартал, то оно обязано известить об этом налоговый орган путем проставления соответствующей отметки на декларации.
Они могут отчитываться 1 раз в год (если не избрали налоговым периодом квартал).
Налог на доходы перечисляется в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом,) если иной срок не предусмотрен ст. 193 НК-2019 (п. 5 ст. 193 НК-2019).
Важно! Белорусским организациям при получении займов, кредитов от иностранных организаций и начислении (выплаты) им доходов надо обратить внимание на новшество, касающееся исполнения налоговых обязательств по долговым обязательствам (п. 8 ст. 193 НК-2019).
Так, перемена лиц в обязательстве по кредитному договору, договору займа не влечет изменения обязательств по налогу на доходы иностранной организации – первоначального кредитора.
Изменились подходы к определению фактического владельца доходов иностранной компании, полученных из источников в Республике Беларусь
В порядке применения международных договоров об избежании двойного налогообложения доходов и имущества появилось несколько нововведений (ст. 194 НК-2019). Однако они требуют отдельного детального рассмотрения. Поэтому отметим только следующее.
При определении статуса фактического владельца доходов для целей применения налоговых льгот, предусмотренных международными договорами, ранее положения соответствующей статьи НК (ст. 151 НК-2018) применялись только к доходам, полученным в виде дивидендов.
С 2019 г. подходы по определению фактического владельца доходов иностранной компании, полученных из источников в Республике Беларусь, распространились на все доходы, при получении которых в международных соглашениях упоминается фактический владелец.
Но, как правило, в международных соглашениях речь идет о таких доходах, как проценты (доходы от долговых обязательств) и роялти.
Поэтому при начислении (выплате) белорусскими организациями иностранным организациям таких доходов, как проценты и роялти, следует использовать ту же последовательность и содержание действий налогового агента по определению фактического владельца доходов, как и по дивидендам |*|.
* Информацию о порядке применения пониженных ставок, применяемых при распределении дивидендов
