За I квартал 2010 г. заполняем новую книгу учета доходов и расходов
Постановлением № 4/6/6/7 (вступило в силу с 6 февраля 2010 г.) внесены изменения и дополнения в книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН) (далее – книга учета доходов и расходов, книга).
Книга учета доходов и расходов приведена в постановлении № 4/6/6/7 в новой редакции. Однако ее структура осталась без изменений. Как и ранее, книга состоит из 6 разделов, может вестись как на бумажных носителях, так и в электронном виде (но по окончании отчетного периода она должна быть выведена на бумажный носитель).
Изменения затронули не все разделы книги учета доходов и расходов
Изменения, внесенные в книгу учета доходов и расходов, в целом незначительны и затронули не все разделы.
Так, не произошло изменений в порядке отражения в книге:
– налога на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (п. 1 разд. II книги);
– налога на добавленную стоимость, уплачиваемого при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах РБ (п. 2 разд. II книги);
– учета исчисленных и перечисленных сумм подоходного налога (подп. 3.2 п. 3 раздела);
– учета стоимости паев членов производственного кооператива (разд. III книги, в редакции постановления № 4/6/6/7, ранее – п. 2 разд. III книги);
– карточки учета начисленных обязательных страховых взносов в Фонд социальной защиты населения (Фонд) и пособий из средств Фонда (п. 1 разд. IV книги);
– карточки учета начисленных взносов на профессиональное пенсионное страхование в Фонд (п. 3 разд. IV книги);
– учета исчисленных и перечисленных в Фонд взносов на профессиональное пенсионное страхование (п. 4 разд. IV книги);
– учета расходов за счет средств Фонда (разд. V книги).
Изменился раздел по подоходному налогу
Карточка лицевого счета физического лица по подоходному налогу дополнена новой гр. 10 "Профессиональный налоговый вычет", так как согласно Особенной части Налогового кодекса РБ (далее – НК), действующей с 1 января 2010 г., профессиональный вычет будет предоставляться плательщику налоговым агентом по месту работы. В пояснении к порядку заполнения гр. 7–10 карточки лицевого счета физического лица по подоходному налогу указано, что налоговые вычеты предоставляются плательщику в соответствии со ст. 164, 165, подп. 1.1 п. 1 ст. 166, подп. 1.3 п. 1 ст. 168 НК.
Исключен раздел с расчетом стоимости чистых активов
Из разд. III книги учета доходов и расходов исключен п. 1, в котором производился упрощенный расчет стоимости чистых активов организации. Пункт 17 Положения об упрощенной системе налогообложения, утвержденного Указом Президента РБ от 09.03.2007 № 119, обязывал организации производить упрощенный расчет стоимости чистых активов. Указом Президента РБ от 07.12.2009 № 592 "О внесении дополнений и изменений в Указ Президента Республики Беларусь от 9 марта 2007 г. № 119" обязанность расчета стоимости чистых активов организации отменена. Не определена такая обязанность и гл. 34 НК.
Изменен раздел по обязательным страховым взносам
В п. 2 "Учет исчисленных и перечисленных в Фонд страховых взносов" разд. IV книги введена дополнительная гр. 2 "Сумма выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленных в пользу работников". В этой графе будет отражаться общая сумма показателей гр. 6 карточек учета начисленных обязательных страховых взносов в Фонд и пособий из средств Фонда за соответствующий период.
Порядок заполнения раздела по учету доходов и расходов не изменился
Раздел I книги учета доходов и расходов будет заполняться в таком же порядке, как и до внесения изменений и дополнений в книгу. Так, в гр. 1 указывается порядковый номер отражаемой операции, в гр. 2 – наименование, номер и дата документа, подтверждающего поступление выручки или возникновение внереализационного дохода, в гр. 3 – содержание операции. При этом форму описания содержания операций плательщик может избирать по своему усмотрению. В гр. 4, 5, 6, 7 книги отражаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), выручка от реализации имущественных прав, внереализационных доходов, а также общая сумма валовой выручки. Следует учитывать, что плательщики, ведущие учет в книге учета доходов и расходов, определение валовой выручки производят по мере оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав. Поэтому суммы частичной оплаты по отгруженным товарам, выполненным работам, оказанным услугам и переданным имущественным правам отражаются в разд. I книги учета доходов и расходов в момент их поступления. В гр. 6 указываются только суммы внереализационных доходов без уменьшения на суммы расходов от внереализационных операций.
Обязанность заполнять гр. 8 "Покупная стоимость реализованных товаров" и гр. 9 "Валовой доход" возникает только у плательщиков, использующих в качестве налоговой базы валовой доход (подп. 2.5 п. 2 постановления № 4/6/6/7). Если в качестве налоговой базы используется валовая выручка, разд. VI книги не заполняется, так как у плательщиков отсутствуют необходимые сведения для заполнения гр. 8 и 9 разд. I книги.
При заполнении гр. 10 "Расходы без покупной стоимости приобретенных товаров и налога при упрощенной системе налогообложения" следуетучитывать разъяснение МНС РБ от 26.10.2009 № 2-2-24/390, в соответствии с которым в этой графе организации отражают данные обо всех хозяйственных операциях за отчетный период на основе первичных учетных документов, подтверждающих:
– факт приобретения сырья и материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива, электрической и тепловой энергии, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, прочих материалов, основных средств;
– выполнение работ и услуг сторонними организациями;
– начисление заработной платы работникам;
– начисление платежей в Фонд;
– начисление платежей по страхованию, по полученным кредитам и займам, включая проценты по ним;
– другие расходы организации.
В гр. 10 не включаются стоимость приобретенного товара для последующей перепродажи без переработки (видоизменения) и суммы налога при упрощенной системе налогообложения, начисленного организацией.
В порядке заполнения раздела по учету реализованных товаров по покупной стоимости есть изменения
Раздел VI заполняется только теми плательщиками, которые используют в качестве налоговой базы валовой доход.
В гр. 1 разд. VI указываются порядковый номер операции, в гр. 2 – содержание операции, наименование, номер и дата документа.
Показатель гр. 3 "Покупная стоимость приобретенных товаров на начало отчетного периода" равен показателю гр. 10 "Покупная стоимость товаров в остатках на конец отчетного периода" разд. VI предшествующего отчетного периода (подп. 2.5 п. 2 постановления № 4/6/6/7). Данная норма не является принципиальным новшеством, так как такой подход использовался и ранее.
В гр. 5 отражается итоговая сумма покупной стоимости приобретенных товаров, определяемая как сумма гр. 3 и 4.
Необходимо учитывать, что поскольку организации, ведущие учет в книге учета доходов и расходов, не являются плательщиками НДС, суммы этого налога, уплаченные при приобретении товаров, а также суммы налога, уплаченные при ввозе, подлежат включению в покупную стоимость приобретенных товаров.
В гр. 6 и 7 отражается стоимость в ценах реализации реализованных в течение отчетного периода и в остатках на конец отчетного периода товаров.
Заполнение строк гр. 6 и 7 разд. VI, как и ранее, может производиться как по каждой операции, так и итоговой строкой. Кроме того, данные графы возможно заполнять по итогам совершенных за день операций.
Заполнение гр. 7 "Стоимость товаров в ценах реализации в остатках на конец отчетного периода" может производиться, как и ранее, на основании данных инвентаризации.
В гр. 8 отражается итоговая сумма стоимости товаров в ценах реализации, определяемая как сумма гр. 6 и 7.
В гр. 9 производится расчет среднего процента покупной стоимости товаров, который определяется расчетным путем по формуле:
гр. 5 / гр. 8 × 100.
С использованием среднего процента покупной стоимости товаров определяется покупная стоимость товаров в остатках на конец отчетного месяца по формуле:
гр. 7 × гр. 9 / 100.
В названии гр. 10 разд. VI книги учета доходов и расходов слово "месяца" заменено словами "отчетного периода". Эта поправка была необходима, так как в случаях, когда отчетным периодом для налога при УСН является квартал, ежемесячно рассчитывать покупную стоимость товаров в остатках не надо.
В гр. 11 "Покупная стоимость реализованных товаров" отражается разница между итоговой покупной стоимостью приобретенных товаров (гр. 5) и покупной стоимостью товаров в остатках на конец месяца (гр. 10).
Покупная стоимость реализованных товаров (гр. 11 разд. VI книги учета доходов и расходов) учитывается при определении валового дохода в разд. I книги учета доходов и расходов (гр. 8) в пределах сумм, оплаченных за товары. Отличие данного пояснения от содержавшегося в ранее действовавшей редакции подп. 2.5 состоит в отсутствии слов "в течение отчетного периода". То есть ранее при определении валового дохода покупная стоимость реализованных товаров могла быть учтена только в пределах сумм, оплаченных в течение отчетного периода. Со вступлением в силу постановления № 4/6/6/7 учету будет подлежать вся сумма оплаты за товары, т.е. независимо от периода.
В случаях, когда сумма оплаты за товары, приобретенные в истекшем отчетном периоде, превышает покупную стоимость, приходящуюся на реализованные товары (гр. 11 разд. VI книги учета доходов и расходов), то сумма такого превышения учитывается в составе сумм оплаченных товаров в следующих отчетных (налоговых) периодах.
Ранее действовавшая редакция рассматриваемого положения подп. 2.5 постановления № 55/60/59/38 вызывала затруднения в ситуациях, когда индивидуальными предпринимателями образовывались частные унитарные предприятия, которые с момента образования применяют УСН с использованием в качестве налоговой базы валового дохода, и при этом остатки товаров, имеющиеся на момент перехода индивидуального предпринимателя в ЧУП, оплаченные индивидуальным предпринимателем, передаются вновь создаваемому ЧУП по акту приема-передачи. То есть из ранее действовавшей редакции следовало, что в составе расходов при определении валового дохода стоимость товаров, не оплаченных ЧУП в течение налогового периода (ранее оплаченных индивидуальным предпринимателем), не учитывается.
Но на основании писем МНС РБ от 31.01.2008 № 2-2-24/90 и от 11.02.2008 № 2-2-24/120 при налогообложении ЧУП, созданных в соответствии с Указом Президента РБ от 28.06.2007 № 302 "Об утверждении Положения о порядке создания индивидуальным предпринимателем частного унитарного предприятия и его деятельности", было разрешено учитывать покупную стоимость товаров, переданных индивидуальным предпринимателем ЧУП, при определении валового дохода.
Пример
В феврале 2009 г. индивидуальный предприниматель организовал ЧУП, которое занимается розничной торговлей и применяет упрощенную систему налогообложения с использованием в качестве налоговой базы валового дохода. Оплаченные индивидуальным предпринимателем остатки товаров на сумму 23,2 млн. руб., имеющиеся на момент перехода индивидуального предпринимателя в ЧУП, переданы в ЧУП по акту приема-передачи.
Выручка, полученная ЧУП за февраль – март, составила 19,5 млн. руб.
Покупная стоимость товаров, реализованных в феврале – марте, равна 15,1 млн. руб.
Оплачено поставщикам в течение февраля – марта – 7,4 млн. руб.
Из редакции подп. 2.5 постановления № 55/60/59/38, действовавшей ранее, следовало, что:
– сумма покупной стоимости реализованных товаров, учитываемая при определении валового дохода за I квартал, составляла 7,4 млн. руб., сумма валового дохода – 12,1 млн. руб. (19,5 млн. руб. – 7,4 млн. руб.), сумма налога – 1,815 млн. руб. (12,1 млн. руб. × 15 %).
Применительно к новой редакции подп. 2.5 постановления № 55/60/59/38 при аналогичной ситуации сумма покупной стоимости реализованных товаров, учитываемая при определении валового дохода за I квартал, составит 15,1 млн. руб., сумма валового дохода – 4,4 млн. руб. (19,5 млн. руб. – 15,1 млн. руб.), сумма налога – 0,66 млн. руб. (4,4 млн. руб. × 15 %).
Подобные ситуации могли возникать и в случаях, когда субъект хозяйствования, применявший УСН с использованием в качестве налоговой базы валовой выручки, переходил на применение УСН с использованием валового дохода и на момент перехода имелись остатки товаров, оплаченные до такого перехода.
