В каких случаях плательщикам единого налога надо исчислить и уплатить налог на прибыль
По общему правилу плательщики единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции (далее – плательщики единого налога) не исчисляют и не уплачивают налог на прибыль. Однако из каждого правила есть исключения.
Так, для плательщиков сохраняется общий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль в отношении:
1) дивидендов и приравненных к ним доходов, признаваемых таковыми в соответствии с п. 1 ст. 35 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
Справочно: дивидендом признают любой доход, начисленный унитарным предприятием собственнику его имущества, иной организацией (кроме простого товарищества) участнику (акционеру) по принадлежащим данному участнику (акционеру) долям (паям, акциям) в порядке распределения прибыли, остающейся после налогообложения (п. 1 ст. 35 НК).
К дивидендам приравнивают доходы, получаемые по соглашениям (долговым обязательствам), предусматривающим участие в прибылях.
Ставка налога на прибыль по всем дивидендам установлена в размере 12 % (п. 5 ст. 142 НК).
Плательщик единого налога будет являться плательщиком налога на прибыль в отношении дивидендов:
а) им начисленных.
В таком случае надо применять порядок исчисления налога на прибыль, который изложен в п. 4 ст. 126 НК.
Д-т 84 – К-т 75-2
– начислены дивиденды организации-учредителю;
Д-т 75-2 – К-т 68
– начислен налог на прибыль по ставке 12 % с суммы дивидендов;
Д-т 75-2 – К-т 51
– перечислены дивиденды организации-учредителю*.
__________________________
* Здесь и далее корреспонденция счетов составлена редакцией.
Также отметим, что плательщику единого налога:
не надо отражать налоговую базу и сумму налога в налоговой декларации по налогу на прибыль;
надо не позднее 22-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были начислены дивиденды, перечислить в бюджет суммы налога на прибыль по дивидендам (пп. 2, 11 ст. 143 НК);
б) полученных от источников за пределами Республики Беларусь (подп. 3.1 ст. 128 НК).
В 2014 г. изменился момент отражения в составе внереализационных доходов дивидендов, полученных от источников за пределами Республики Беларусь. Теперь дивиденды облагаются налогом на прибыль по моменту их отражения в бухгалтерском учете.
Д-т 76 – К-т 91
– начислены дивиденды, причитающиеся к получению от организации, учрежденной за пределами Беларуси.
Данный вид дохода надо отражать в стр. 4.1 налоговой декларации по налогу на прибыль. Отчетным периодом для представления указанной декларации является календарный квартал;
2) доходов, указанных в подп. 3.2 п. 3 ст. 128 НК.
К таким доходам относят доходы участника (акционера) организации – плательщика единого налога в денежной или натуральной форме при ликвидации организации, выходе (исключении) участника из состава участников организации в размере, превышающем сумму его взноса (вклада) в уставный фонд либо фактически произведенных (оплаченных) участником (акционером) расходов на приобретение доли в уставном фонде (паев, акций) организации.
Д-т 01 – К-т 06
– возврат основных средств, внесенных ранее в счет вклада в уставный фонд другой организации;
Д-т 01 – К-т 91
– отражена разница между стоимостью возвращенных основных средств и суммой, числящейся на счете 06.
Указанные доходы следует отражать в составе внереализационных доходов в налоговой декларации по налогу на прибыль (стр. 4.1 декларации).
Справочно: данный порядок применялся и в 2013 г.;
3) доходов, указанных в подп. 3.4 п. 3 ст. 128 НК.
К таким доходам относят доходы участника (акционера) организации – плательщика единого налога в виде:
– долей в уставном фонде (паев, акций) этой же организации;
– увеличения номинальной стоимости паев (акций), произведенного за счет собственных источников организации, в случае изменения процентной доли участия в уставном фонде организации хотя бы одного из участников (акционеров) более чем на 0,01 %.
Такие доходы надо отражать в составе внереализационных доходов в налоговой декларации по налогу на прибыль;
4) прибыли, полученной от реализации (погашения) ценных бумаг.
Порядок определения валовой прибыли от реализации (погашения) ценных бумаг изложен в ст. 138 НК.
Важно! Для плательщиков единого налога это новация 2014 г.!
Д-т 62 – К-т 91
– отражена реализация ценных бумаг;
Д-т 91 – К-т 06, 58
– списана стоимость реализованных ценных бумаг;
Д-т 91 (99) – К-т 99 (91)
– отражен финансовый результат от реализации ценных бумаг.
Рассмотрим данный порядок на практической ситуации.
Ситуация 1. Уплата единого налога и реализация ценных бумаг
Плательщик единого налога реализовал облигацию белорусского банка по цене 3 000 тыс. руб. по курсу на дату реализации. Цена приобретения облигации по курсу на дату приобретения – 1 500 тыс. руб., расходы по купле-продаже облигации – 200 тыс. руб. Текущая стоимость на день продажи – 2 500 тыс. руб. Облигация выпущена в 2012 г.
К ценным бумагам, доходы от операций с которыми не учитываются при определении валовой прибыли, относятся в т.ч. облигации, выпускаемые с 1 апреля 2008 г. по 1 января 2015 г. юридическими лицами, признаваемыми в соответствии со ст. 14 НК налоговыми резидентами РБ (часть шестая подп. 2.2 п. 2 ст. 138 НК).
Для расчета указанных доходов при купле-продаже ценных бумаг нужно из цены реализации таких бумаг, но не выше их текущей стоимости на день продажи, вычесть цену их приобретения и сумму расходов по данным операциям.
Таким образом, льгота по налогу на прибыль будет применяться в отношении разницы между текущей стоимостью и ценой приобретения с расходами по купле-продаже:
2 500 – (1 500 + 200) = 800 (тыс. руб.).
Данную сумму нужно отразить в стр. 11 налоговой декларации по налогу на прибыль (льготируемая прибыль).
Обложению налогом на прибыль подлежит разница между ценой реализации и текущей стоимостью:
3 000 – 2 500 = 500 (тыс. руб.).
При этом цену реализации облигаций 3 000 тыс. руб. отражают в стр. 1 налоговой декларации, а цену приобретения и расходы по купле-продаже (1 500 + 200) – в стр. 2 налоговой декларации;
5) разницы, учитываемой при определении валовой прибыли в соответствии с частью первой п. 2 ст. 136 НК, а именно: положительной разницы между оценочной стоимостью имущества, передаваемого плательщиком единого налога в качестве неденежного взноса в уставный фонд организации, и остаточной стоимостью этого имущества.
Важно! Для плательщиков единого налога это новация 2014 г.;
6) прибыли от отчуждения участником доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации.
С 2014 г. прибыль (убыток) от отчуждения участником доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации, в т.ч. организации – плательщика единого налога, определяют как положительную (отрицательную) разницу:
– или между выручкой от ее (его) реализации и суммой взноса (вклада) этого участника в уставный фонд организации;
– или между выручкой от ее (его) реализации и фактически произведенными (оплаченными) участником расходами на приобретение доли в уставном фонде (пая) организации, исчисленными в случае отчуждения части доли (части пая) исходя из удельного веса отчуждаемой части доли (части пая) в доле в уставном фонде (пае) этого участника.
При этом размер выручки и в первом, и во втором случаях подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком соответственно на дату получения выручки и на дату фактического внесения взноса (вклада) либо фактического осуществления (оплаты) расходов на приобретение доли в уставном фонде (пае) организации (п. 6 ст. 127 НК).
При налогообложении прибыли от реализации доли (части доли) в уставном фонде (пая (части пая)) организации в качестве расходов учитываются также суммы, указанные в подп. 3.4 п. 3 ст. 128 НК*.
__________________________
* См. п. 3 этого раздела. – Прим. ред.
Ситуация 2. Реализация доли в уставном фонде: определяем прибыль
В 2008 г. ООО "К" приобрело долю в уставном фонде ООО "Р" за 3 000 тыс. руб. (курс доллара США на дату осуществления расходов – 3,0 тыс. руб.). В 2014 г. данная доля продана ООО "В" за 20 000 тыс. руб. (курс доллара США на дату реализации доли – 10,0 тыс. руб.).
Прибыль от реализации доли, подлежащая налогообложению, составляет:
(20 000 / 10,0 – 3 000 / 3,0) × 10,0 = 10 000 тыс. руб.
Суммы НДС, исчисленные от внереализационных доходов, не уменьшают налоговую базу единого налога
Налоговая база единого налога определяется как денежное выражение валовой выручки. Валовой выручкой признают сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов.
Перечень исключений, неучитываемых при определении налоговой базы, определен п. 2 ст. 304 НК.
С 2014 г. в данном перечне отсутствует такая позиция, как суммы НДС, исчисленные из внереализационных доходов.
Таким образом, с 2014 г. плательщики единого налога при определении налоговой базы вправе не учитывать только суммы НДС:
– исчисленные от выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с НК;
– уплаченные (удержанные) в иностранных государствах в соответствии с законодательством этих государств.
Ситуация 3. Уплата единого налога и сдача имущества в аренду
Организация – плательщик единого налога сдает в аренду помещение. Арендная плата установлена в сумме 1 800 тыс. руб. ежемесячно, в т.ч. НДС – 300 тыс. руб. Сумма выставленных арендатору коммунальных услуг, приобретенных арендодателем, – 600 тыс. руб., в т.ч. перевыставляемый арендодателем НДС – 100 тыс. руб.
Объектами обложения НДС не признаются обороты по возмещению арендодателю (лизингодателю) арендатором (лизингополучателем) стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (финансовой арендой (лизингом)), не включенной в сумму арендной платы (лизингового платежа) (подп. 2.12.2 п. 2 ст. 93 НК).
В состав внереализационных доходов включаются доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества (подп. 3.15 п. 3 ст. 128 НК).
Доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) определяются:
– в сумме арендной платы (лизинговых платежей), включающей сумму вознаграждения арендодателя (лизингодателя) и возмещаемые в соответствии с законодательством расходы арендодателя (лизингодателя);
– в сумме расходов арендодателя (лизингодателя), не включенных в состав арендной платы (лизинговых платежей), но подлежащих возмещению в соответствии с условиями договора.
Доходы от аренды отражаются в составе внереализационных доходов в 2014 г. в момент их отражения в бухгалтерском учете, т.е. по начислению.
Д-т 62 – К-т 90, 91
– отражена арендная плата;
Д-т 90, 91 – К-т 68
– исчислен НДС от суммы арендной платы;
Д-т 76 – К-т 60
– отражена стоимость коммунальных услуг, приобретенных арендатором и выставленных арендодателю (с учетом НДС);
Д-т 51 – К-т 76
– возмещена арендатором стоимость коммунальных услуг;
Д-т 51 – К-т 62
– произведена оплата арендной платы.
Таким образом:
1) в стр. 2 налоговой декларации по единому налогу надо отразить:
– сумму арендной платы – 1 800 тыс. руб.;
– сумму возмещения коммунальных платежей – 600 тыс. руб.;
2) в стр. 4 налоговой декларации по единому налогу не надо отражать:
– сумму НДС из арендной платы в размере 300 тыс. руб.;
– сумму НДС из коммунальных платежей – 100 тыс. руб., поскольку ее не исчисляет арендодатель.
Не уменьшают налоговую базу единого налога суммы НДС, исчисленные при отсутствии документов, подтверждающих ставку НДС в размере 0 %
С 2014 г. с учетом дополнений, внесенных в ст. 304 НК, не уменьшают налоговую базу суммы НДС, исчисленные при отсутствии документов, обосновывающих:
– применение ставки НДС в размере 0 %, по истечении 180 календарных дней с даты:
отгрузки товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов) в государства – члены Таможенного союза;
оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (для плательщиков, осуществляющих декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, – с даты внесения в информационную систему таможенных органов сведений о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой);
проведения торгов по реализации пушномехового сырья, вывозимого из Республики Беларусь за пределы Российской Федерации;
– освобождение от обложения НДС, по истечении 180 календарных дней с даты отгрузки лизингодателю товаров, указанных в подп. 1.44 п. 1 ст. 94 НК (подп. 3.6 п. 3 ст. 129 НК).
Ситуация 4. Уплата единого налога и применение НДС по ставке 0 %
Организация – плательщик единого налога отгрузила продукцию в 2013 г. в Российскую Федерацию на сумму 22 000 тыс. руб. в пересчете на курс российского рубля на дату отгрузки. Документы, подтверждающие экспорт, установленные п. 7 ст. 102 НК, не поступили. В связи с этим в I квартале 2014 г. исчислен НДС по ставке 10 % в сумме 2 000 тыс. руб. (22 000 × 10 / 110). Документы, подтверждающие ставку НДС 0 %, получены 25 мая 2014 г.
При отсутствии документов, подтверждающих вывоз товаров, до представления в налоговый орган налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров отражают в декларации по налогу на добавленную стоимость того отчетного периода, в котором истек установленный срок.
При получении документов после отражения оборотов по реализации в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (но не более 3 лет со дня наступления срока уплаты НДС в связи с отсутствием документов, подтверждающих вывоз товаров, в соответствии с частью десятой п. 2 ст. 102 НК) обороты по реализации товаров с применением ставки НДС в размере 0 % отражаются (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по этим товарам) в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы (п. 2 ст. 102 НК).
Выручка 22 000 тыс. руб. подлежала отражению в стр. 1 налоговой декларации по единому налогу в 2013 г.
Оборот в сумме 22 000 тыс. руб. отражают в стр. 3 налоговой декларации по НДС за I квартал 2014 г. Сумму НДС 2 000 тыс. руб. не отражают в стр. 4 налоговой декларации по единому налогу.
В налоговой декларации по НДС за II квартал 2014 г. оборот 22 000 тыс. руб. исключают из стр. 3 и переносят в стр. 6 (применяется ставка НДС 0 %).
Учтите нововведения 2014 г. при определении внереализационных доходов
Суммы возмещения недостач, потерь и порчи имущества независимо от положений ст. 128 НК включают во внереализационные доходы в полном объеме (п. 2 ст. 304 НК).
Учитывая изложенное, в валовую выручку для целей исчисления единого налога (на основании подп. 3.7 п. 3 ст. 128 НК и изменений, внесенных в п. 2 ст. 304 НК) в 2014 г. включают:
– поступления в счет возмещения вреда в натуре, убытков, в т.ч. упущенной выгоды, не связанных с нарушением договорных обязательств – в полном размере, в 2013 г. – в размерах, превышающих размеры вреда в натуре, убытков, в т.ч. упущенной выгоды;
– поступления в случае их отражения ранее в соответствии с подп. 3.13 п. 3 ст. 129 НК.
Такие доходы отражают на дату их поступления независимо от способа возмещения вреда в натуре, убытков, в т.ч. упущенной выгоды (включая оплату задолженности перед третьими лицами, зачет встречных требований и др.).
Ситуация 5. Уплата единого налога и возмещение недостачи ТМЦ
Работник организации (материально ответственное лицо) допустил недостачу запчастей на складе в январе 2014 г. в сумме 5 000 тыс. руб. В марте 2014 г. с него было взыскано в возмещение ущерба 5 500 тыс. руб.
В валовую выручку для исчисления единого налога надо включить 5 500 тыс. руб. (в 2013 г. включались бы только 500 тыс. руб. (5 500 – 5 000)).
От редакции:
В учете следует отразить (см. таблицу):
