Действие Закона № 57-З [1] распространяется на организации, к которым, среди прочего, относятся юридические лица Республики Беларусь, их филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, а также представительства иностранных и международных организаций (ст. 1, п. 1 ст. 2 Закона № 57-З ). Аналогичные нормы имеются и в законодательстве других стран. При этом отечественное законодательство не содержит каких-то специальных указаний по ведению бухучета как в представительствах иностранных компаний в Беларуси, так и в представительствах белорусских организаций за рубежом.
В то же время белорусские организации имеют статус налоговых резидентов Беларуси и несут налоговую обязанность по доходам от источников в Республике Беларусь и за ее пределами, а также по имуществу, расположенному как на территории Республики Беларусь, так и за ее пределами (п. 3 ст. 15 НК [2]).
Поэтому выручка (доход) белорусской организации от деятельности (источников) за пределами Республики Беларусь учитывается при определении налоговой базы налога на прибыль. Каких-либо особых правил и требований по учету доходов и расходов, полученных за пределами Республики Беларусь, в НК не содержится. Поэтому следует руководствоваться общими правилами, предусмотренными законодательством Республике Беларусь.
Так, в п. 5 ст. 182 НК указано, что при определении налоговой базы налога на прибыль:
– выручка (доход) белорусской организации от деятельности (источников) за пределами Республики Беларусь принимается в размере до удержания (уплаты) налогов (сборов, отчислений) согласно законо-дательству иностранного государства;
– из выручки (дохода), указанной в абз. 2 п. 5 ст. 182 НК , подлежат вычету суммы налогов и сборов, включенных белорусской организацией в выручку (доход), согласно законодательству иностранного государства;
– затраты по производству и реализации и внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении, произведенные в связи с осуществлением деятельности за пределами Республики Беларусь, принимаются белорусской организацией в соответствии с гл. 16 НК .
Таким образом, чтобы отнести те или иные расходы к затратам или внереализационным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, необходимо следующее:
– понесенные расходы должны быть связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 169 НК ) – для включения в затраты, учитываемые при налогообложении;
– расходы не должны быть указаны в ст. 173 НК как затраты, не-учитываемые при налогообложении;
– расходы понесены для осуществления своей деятельности и поименованы в ст. 175 НК – для расходов, не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, в целях включения их в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении.
Поскольку трудовые отношения с работниками организации, осуществляющими свои должностные обязанности на территории иностранного государства, оформлены на территории этого иностранного государства, то на таких работников согласно ст. 3 ТК [3] действие указанного кодекса не распространяется. Это относится к работникам – как резидентам Беларуси, так и резидентам иностранного государства.
Таким образом, при осуществлении расходов, связанных с реализацией гарантий и омпенсаций при направлении в служебные командировки работников, трудовые отношения с которыми оформлены на территории иностранного государства, надо руководствоваться законодательством данного иностранного государства.
В то же время командировочные расходы, связанные с выполнением служебных обязанностей работников, находящихся за пределами Респуб-лики Беларусь, понесены в процессе осуществления деятельности организации на территории иностранного государства, а потому связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Поэтому правомерно включить данные расходы в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.
В НК не уточняется, какими именно актами законодательства Беларуси следует руководствоваться при отнесении на затраты, учитываемые при налогообложении, командировочных расходов, произведенных по законодательству иностранного государства. Однако, исходя из норм подп. 1.16 п. 1 ст. 171 и п. 5 ст. 182 НК , командировочные расходы, выплаченные в соответствии с законодательством иностранного государства, должны быть приняты организацией для целей обложения налогом на прибыль в Республике Беларусь в порядке и по нормам, определенным законодательством Беларуси.
В частности, в затраты, неучитываемые при налогообложении, включают в т.ч. и затраты на командировки, произведенные сверх норм, установленных в порядке, определенном ТК [3] (подп. 1.1 п. 1 ст. 171 НК ). При этом не имеет значения, по законодательству какого государства данные расходы осуществлены.
Это обстоятельство является определяющим при отнесении на затраты командировочных расходов, выплаченных в соответствии с законодательством иностранного государства, при исчислении налога на прибыль на территории Республики Беларусь.
В законодательстве разных стран устанавливаются различные нормы и порядок возмещения командировочных расходов.
Пример
Командировочные расходы в Казахстане
В Казахстане определен только состав командировочных расходов, а их размер не нормируется ни в трудовом законодательстве, ни для целей исчисления налога на прибыль (ст. 127 ТК РК [4] и ст. 244 НК РК [5]). Работодатель самостоятельно устанавливает размер суточных.
Но согласно подп. 2 п. 2 ст. 319 НК РК не рассматриваются в качестве дохода физического лица:
– по командировке в пределах Республики Казахстан – суточные не более 6-кратного размера месячного расчетного показателя (далее – МРП), установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года, за каждый календарный день нахождения в командировке в течение периода, не превышающего сорока календарных дней нахождения в командировке;
– по командировке за пределами Республики Казахстан – суточные не более 8-кратного размера МРП, установленного законом о республиканском бюджете и действующего на 1 января соответствующего финансового года, за каждый календарный день нахождения в командировке в течение периода, не превышающего сорока календарных дней нахождения в командировке.
МРП в Казахстане с 01.04.2020 составляет 2 778 тенге (16,92 бел. руб. по курсу на 08.10.2020).
Таким образом, работникам представительства белорусской организации за рубежом придется возмещать командировочные расходы, установленные в отношении служебных командировок в стране пребывания представительства, но включать их в затраты для целей налогообложения в Беларуси в пределах норм, установленных белорусским законодательством. При этом учитываемые при налогообложении затраты определяют на основании документов бухгалтерского учета (п. 1 ст. 169 НК ).
Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу Республики Беларусь осуществляют по официальному курсу на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату |*| (п. 3 ст. 12 Закона № 57-З ; НСБУ № 69 [6]).
* Командировочные расходы: изменения в учете курсовых разниц
Таким образом, доходы и расходы, полученные (понесенные) за пределами Республики Беларусь, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения нужно пересчитать в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Нацбанком на дату их возникновения на территории иностранного государства.
Следовательно, командировочные расходы, выплачиваемые работникам (как резидентам, так и нерезидентам Беларуси) по законодательству иностранного государства, учитывают при налогообложении прибыли в составе затрат, но по правилам, предусмотренным Положением № 176 [7] |**|.
** Изменения в порядке возмещения командировочных расходов с 06.10.2020
При этом обращаем внимание, что в пп. 33–36 Положения № 176 указано следующее:
– при направлении работника в командировку в пределах государства пребывания суточные возмещаются в размерах, установленных для государства пребывания в приложении 2 к Положению № 176 ;
– за время командировки из государства пребывания в другое иностранное государство суточные командированному работнику возмещаются в размерах, установленных в приложении 2 к Положению № 176 для государства, в которое направлен работник в командировку, включая время нахождения в пути;
– при направлении работника в командировку за границей из государства пребывания в другое иностранное государство и возвращении обратно в государство пребывания в тот же день возмещение суточных составляет 100 % размера, установленного для государства, в которое направлен работник в командировку;
– при направлении работника в командировку в пределах государства пребывания сроком на один день и возвращении его обратно в тот же день возмещение суточных составляет 100 % размеров, установленных для государства пребывания в приложении 2 к Положению № 176 ;
– работнику, командированному из-за границы в Республику Беларусь, или за границей в пределах государства пребывания, или из государства пребывания в другое иностранное государство, возмещение расходов по проезду к месту командировки и обратно, по найму жилого помещения, а также иных расходов осуществляется в порядке, предусмотренном Положением № 176 .
