Налоговые претензии и характер нарушений налогового законодательства

Какие подходы применяют налоговые органы при проведении камерального контроля субъектов хозяйствования?

Камеральный контроль осуществляется с учетом риск-ориентированного подхода в оценке деятельности плательщика на основании информации, имеющейся в распоряжении налоговых органов.

В рамках ст. 73 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее – НК) камеральная проверка |*| проводится по месту нахождения налогового органа на основании изучения налоговых деклараций (расчетов), деклараций о доходах и имуществе и (или) иных документов, представленных плательщиком (иным обязанным лицом) или полученных налоговым органом в соответствии с законодательством, без выдачи предписания на ее проведение.

* Методы выявления нарушений при проведении камеральной проверки

Цель камерального контроля – дистанционно, без вмешательства в текущую деятельность субъекта хозяйствования, обеспечивать контроль за своевременностью и полнотой уплаты налогов, предотвращать правонарушения и предоставлять плательщику право на добровольное исполнение налоговых обязательств.

Проведение камерального контроля осуществляется с учетом риск-ориентированного подхода в оценке деятельности плательщика на основании информации, имеющейся в распоряжении налоговых органов.

Основываясь на имеющихся в распоряжении налогового органа данных и сведениях, камеральный контроль позволяет проводить сопоставление с данными, представленными плательщиком, на предмет выявления возможных рисков неполноты уплаты налогов и минимизации налоговых обязательств, что не сопряжено с вмешательством в хозяйственную деятельность плательщика.

Возможно ли выделить этапы проведения камеральной проверки?

С 2019 г. камеральная проверка проводится поэтапно и включает в себя следующие этапы:

– предварительный этап.

На этом этапе осуществляется преимущественно автоматическая предварительная проверка налоговых деклараций (расчетов) |*|*| с использованием программных и технических средств и направлением плательщику информационного сообщения в случае установления определенных несоответствий;

** Налоговая отчетность и другие сложные вопросы по исчислению НДС в 2020 г.

– последующий этап.

Проведение камеральной проверки на последующем этапе включает в себя сопоставление сведений из налоговых деклараций (расчетов) с информацией, имеющейся в налоговом органе.

При установлении неполноты сведений, ошибок по результатам последующего этапа камеральной проверки плательщику направляют уведомление с предложением представить дополнительные документы, информацию и (или) пояснения, либо внести соответствующие исправления в налоговую декларацию (расчет) и (или) документы, либо представить налоговую декларацию (расчет) (далее – уведомление).

Какова статистика результатов последующего этапа камеральной проверки в Республике Беларусь за 9 месяцев 2020 г.? Оправдывает ли он себя?

Нарушения, выявленные на ранней стадии, позволяют плательщику их исправить и не допустить уплату санкций.

Работа, проводимая налоговыми органами в рамках камерального контроля, имеет положительный эффект как для бюджета в целом, так и для плательщика в частности. Выявленные на ранней стадии нарушения позволяют плательщику в достаточно короткий срок их исправить, что не сопряжено с последующей уплатой плательщиком по результатам проведения выездной проверки значительных сумм пеней и санкций.

Из общего числа плательщиков, которым в январе – сентябре 2020 г. были направлены уведомления, порядка 94 % плательщиков отреагировали на предложение налогового органа и добровольно откорректировали свои налоговые обязательства и уплатили налоги в бюджет либо исправили допущенные ошибки.

Сумма налогов, подлежащая доплате согласно представленным налоговым декларациям (расчетам) с внесенными изменениями и (или) дополнениями, составила порядка 144 млн. руб. Сумма предотвращенного «необоснованного» возврата (зачета) НДС – порядка 85 млн. руб. Таким образом, суммарный эффект от проведения последующего этапа камеральной проверки составил порядка 229 млн. руб.

Если же по результатам рассмотрения представленных плательщиком на уведомление дополнительных сведений и (или) пояснений, документов либо при их непредставлении установлен факт совершения правонарушения, плательщиком не внесены добровольно по предложению налогового органа соответствующие изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет), налоговым органом составляется акт камеральной проверки. В таком случае по результатам проверки выносится решение и, при наличии оснований, применяются меры административной ответственности и принудительного взыскания платежей в бюджет.

Какие приоритетные направления характерны в работе налоговых органов в рамках проведения камерального контроля?

Сбор, обработка, систематизация, анализ данных, направленных на выявление и пресечение фактов уклонения от уплаты налогов и минимизации налоговых обязательств в различных сферах деятельности.

Приоритетным направлением в работе налоговых органов в рамках камерального контроля являются сбор, обработка, систематизация, анализ данных, направленных на выявление и пресечение фактов минимизации налоговых обязательств, в т.ч. схем уклонения от уплаты налогов и «необоснованного» возврата НДС |*| из бюджета.

* Сложности расчета важного налога

Практика последующего этапа камеральной проверки последних лет показала, что такие схемы умышленно создаются субъектами хозяйствования посредством:

– регистрации заинтересованными лицами субъектов хозяйствования на третьих лиц (имитация реальной экономической деятельности подставных лиц (лжеструктуры));

– действий плательщика, ориентированных на построение искаженных, искусственных договорных отношений, в т.ч. документирования хозяйственных операций без их фактического осуществления;

– проведения разовых сделок, облагаемых по ставкам НДС в размере 0 % и (или) 10 %, на незначительные суммы, в целях получения права на вычет сумм «входного» НДС в полном объеме;

– дробления бизнеса;

– указания в документах заведомо ложных (недостоверных) сведений и др.

Важно! Деятельность таких субъектов хозяйствования изначально вуалируется на соблюдение принципа «добросовестности» путем использования регламентированных законодательством возможностей и соответствующего надлежащего оформления необходимой документации. Реальная цель таких недобросовестных субъектов – неуплата налогов и получение незаконных доходов.

Какие признаки могут указывать на применение субъектами схемы «дробления бизнеса»?

Основная цель дробления бизнеса – снижение совокупной налоговой нагрузки субъекта, которым намеренно «раздроблен» основной бизнес на множество субъектов с аналогичным видом деятельности, но применяющих особый режим налогообложения (например, упрощенную систему налогообложения (далее – УСН)).

Как правило, субъектом предпринимательской деятельности, применяющим общеустановленную систему налогообложения, создаются нескольких субъектов хозяйствования, которые осуществляют одинаковую деятельность и применяют УСН (далее – аффилированные субъекты). При этом обороты (выручка) от реализации товаров (работ, услуг) аффилированных субъектов и количество сотрудников не превышают максимально допустимые для применения УСН критерии. Деятельность аффилированных субъектов распределена между собой таким образом, чтобы выручка каждого из участников схемы не превысила установленный критерий выручки для применения УСН, а затратная часть распределялась субъекту, применяющему общеустановленную систему налогообложения.

Пример 1

Схема «дробления бизнеса»

В рамках проведения последующего этапа камеральной проверки ЧУП «А» (применяло общеустановленную систему налогообложения) было установлено, что основной целью регистрации аффилированных юридических лиц явилось перераспределение следующих функций: на ЧУП «А» были возложены функции «центра затрат», а «центрами прибыли» стали аффилированные субъекты хозяйствования, соответствующие критериям правомерности применения УСН. В ходе проверки установлено следующее:

– фактически реальная деятельность осуществлялась основным участником схемы – ЧУП «А», которое, применяя общую систему налогообложения, аккумулировало все затраты, связанные с ведением бизнеса, минимизируя платежи из прибыли;

– аффилированные субъекты хозяйствования, применяющие УСН, не несли существенных расходов, связанных с осуществляемой деятельностью. Одновременно выручку, полученную от осуществления хозяйственной деятельности, перечисляли на счета ЧУП «А» в качестве беспроцентных займов.

На уведомление налогового органа о выявленной схеме минимизации налоговых обязательств ЧУП «А» добровольно скорректировало налоговые обязательства. Были представлены налоговые декларации (расчеты) по НДС и налогу на прибыль с внесенными дополнениями, согласно которым увеличены обороты по реализации (выручка) и подлежащие уплате суммы НДС и налога на прибыль.

Выявлялись ли в рамках последующего этапа камеральной проверки факты необоснованного возврата сумм НДС из бюджета?

Да, выявлялись.

При проведении мероприятий в рамках последующего этапа камеральной проверки были выявлены обстоятельства, свидетельствующие, что в целях необоснованного возврата (зачета) разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – возврат НДС), субъекты документировали разовые сделки по реализации товаров, облагаемых по ставкам НДС 0 % или 10 %, при этом фактически такие сделки не осуществлялись.

Пример 2

Отсутствие реальности совершения хозяйственных операций

В январе 2019 г. в Республике Беларусь зарегистрировались два общества, которые между собой документировали хозяйственные операции, связанные с ввозом и последующей реализацией ввезенных товаров. При этом один субъект – ООО «А» документировал операции по ввозу товаров с территории Российской Федерации, оформлял отгрузку в адрес второго подконтрольного субъекта – ООО «Б», завышая в десятки раз стоимость ввезенных товаров, и создавал и направлял на Портал (при документировании ввоза) и покупателю ЭСЧФ (при документировании отгрузки). Уплата «ввозного» НДС в бюджет таким «импортером» не производилась, обороты по реализации (выручка) в налоговых декларациях субъектом ООО «А» не отражались.

Покупатель – ООО «Б» в свою очередь документировал реализацию в розницу части «приобретенных» товаров на незначительную сумму, облагаемых по ставке НДС 10 %, создавал и направлял на Портал ЭСЧФ и заявлял под указанный оборот вычет сумм «входного» НДС в полном объеме.

По результатам проведенных контрольных мероприятий налоговым органом была собрана доказательная база, свидетельствующая об отсутствии реальности совершения таких хозяйственных операций, а целью их документирования являлся возврат НДС из бюджета. Собранные доказательства послужили основанием для корректировки налоговых обязательств в виде уменьшения сумм налоговых вычетов у ООО «Б» по основаниям, определенным пп. 4 и 5 ст. 33 НК, что позволило не вернуть из бюджета необоснованно заявленную к возврату сумму НДС.

Справочно: после пресечения налоговым органом данного факта ООО «А» и ООО «Б» прекратили свою деятельность, что дополнительно подтвердило факт создания документирования сделок исключительно для возврата сумм НДС из бюджета.

Аналогичные схемы работы были выявлены в 2019 г. – I квартале 2020 г. по результатам камеральных проверок ряда субъектов хозяйствования. По результатам их проведения был также предотвращен необоснованный возврат НДС из бюджета.

Пример 3

Документирование разовых сделок, облагаемых по ставкам НДС в размере 0 % и (или) 10 %, на незначительные суммы в целях получения права на вычет сумм «входного» НДС в полном объеме

При проведении камеральной проверки ООО «С», зарегистрированного в 2018 г., собраны доказательства, свидетельствующие, что в единственной сделке по приобретению ООО «С» у белорусского производителя продукции ООО «Д» и ее реализации в адрес российского субъекта (аффилированного лица) отсутствовал экономический смысл. В ходе проверки установлено, что производитель ООО «Д» одновременно осуществлял поставку данной продукции в адрес этого же российского контрагента по более низким ценам.

Документирование сделки ООО «С» с российским субъектом хозяйствования осуществлялось в целях применения ставки НДС в размере 0 % для последующего включения в состав налоговых вычетов накопленной суммы входного НДС и ее возврата из бюджета. Данный факт явился основанием для корректировки налоговых обязательств и предотвращения возврата НДС из бюджета в соответствии с пп. 4, 5 ст. 33 НК.

Выявлялись ли в рамках последующего этапа камеральной проверки факты создания субъектами формального документооборота?

Да, выявлялись.

В практике работы подразделений камерального контроля налоговых органов неоднократно выявлялись факты создания между взаимосвязанными субъектами формального документооборота в целях неуплаты налогов.

Пример 4

Создание формального документооборота между взаимозависимыми лицами

При проведении камеральной проверки ООО «А» было установлено создание формального документооборота по реализации стройматериалов между подконтрольными одним и тем же лицам субъектами, что позволило ООО «А» (покупатель) создать условия для включения в состав налоговых вычетов «документированных» сумм НДС, а для иного взаимозависимого плательщика (поставщика) – документировать погашение кредиторской задолженности перед ООО «А», что исключало бы необходимость исчисления последним налога на прибыль по непогашенной кредиторской задолженности, поскольку на момент документирования операций ООО «А» находилось в стадии ликвидации.

Впоследствии ООО «А» вышло из стадии ликвидации и, перейдя на применение УСН без уплаты НДС, документировало отгрузку стройматериалов, полученных от взаимозависимого общества. Как было установлено в рамках контрольных мероприятий, данные стройматериалы ранее были отгружены в адрес иного подконтрольного субъекта, использовавшего их при проведении работ по реконструкции объектов.

Такими образом, согласованные действия взаимозависимых |*| продавцов и покупателей по документированию хозяйственных операций по купле-продаже стройматериалов привели к созданию «искусственной видимости» их совершения в целях получения ООО «А» необоснованной налоговой выгоды в виде принятия к вычету сумм НДС с последующим возвратом из бюджета ранее уплаченных сумм НДС, что в соответствии с пп. 4, 5 ст. 33 НК явилось основанием для корректировки налоговых обязательств.

* Риски и последствия совершения сделок со взаимозависимыми лицами

Пример 5

Создание фиктивного документооборота по отгрузке товаров

При проведении камеральной проверки ООО «Х», зарегистрированного в 2019 г., налоговыми органами при взаимодействии с правоохранительными органами были собраны доказательства, свидетельствующие, что в сделках купли-продажи оборудования, совершенных ООО «Х» (покупатель) со взаимозависимыми лицами, отсутствовал экономический смысл. Собранная доказательная база свидетельствовала, что оборудование, несмотря на якобы осуществление с ним сделок (в т.ч. его перевозок), находилось на производственных площадях, принадлежащих ООО «Б» (поставщику), и его демонтаж и транспортировка не производились. В реальности сделка не осуществлялась, а только документировалась в целях создания и применения ООО «Х» налоговых вычетов по НДС с последующим обращением в налоговый орган за возвратом разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Собранная доказательная база позволила доказать отсутствие реальности совершения хозяйственной операции, что в соответствии с пп. 4, 5 ст. 33 НК явилось основанием для корректировки у ООО «Х» налоговых вычетов и суммы НДС, подлежащей возврату.

Важно! В целях корректировки налоговых обязательств налоговыми органами осуществляются сбор доказательной базы, подтверждающей совершенное нарушение, и установление достоверных сведений о фактических обстоятельствах осуществления хозяйственных операций.