ОТРАЖАЕМ ПО-НОВОМУ ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ
В Плане счетов-2012 совершенно иной смысл приобретают счета разд. VIII "Финансовые результаты", на которых обобщается информация о доходах и расходах организации, а также выявляется конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период. Применявшийся ранее счет 92 "Внереализационные доходы и расходы" в Плане счетов-2012 отсутствует. Таким образом, с 1 января 2012 г. организации отражают доходы и расходы на 2 счетах:
– счет 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности";
– счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Счет 90 предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с текущей деятельностью организации, а также для определения финансового результата по ней. На счете 91 обобщают информацию о прочих доходах и расходах отчетного периода, непосредственно не связанных с текущей деятельностью организации, в т.ч. по инвестиционной и финансовой деятельности.
Таким образом, если ранее доходы и расходы отражали на соответствующих счетах учета финансовых результатов исходя из их видов (выручка, операционные, внереализационные), то с 1 января 2012 г. их следует отражать в зависимости от того, с каким направлением деятельности организации связаны эти доходы и расходы.
Можно дать примерные определения рассматриваемых направлений деятельности:
– текущая деятельность – осуществление организацией видов экономической деятельности, указанных в уставе, а также другие виды деятельности, не связанные с финансовой и инвестиционной деятельностью;
– инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и реализации основных средств, нематериальных активов и других внеоборотных активов;
– финансовая деятельность – деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава собственного капитала, заемных средств организации (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.).
Для применения нового плана счетов необходимо принятие дополнительных документов
Классификация доходов и расходов организации, в т.ч. относящихся к текущей, инвестиционной, финансовой деятельности, а также прочих доходов, в т.ч. не относящихся ни к текущей, ни к инвестиционной, ни к финансовой деятельности, будет приведена в инструкции Минфина по учету доходов и расходов, которая должна быть принята и вступит в силу в ближайшее время. Заметим, что без такой инструкции непосредственное применение отдельных положений нового плана счетов затруднительно. Исходя из проекта указанной инструкции, можно сделать следующие выводы.
На счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" в 2012 г. будут учитываться обороты по реализации, в т.ч. в порядке обязательной продажи, иностранной валюты (в т.ч. конверсии одной иностранной валюты в другую).
С 1 января 2012 г. на счете 90 нужно будет отражать не только выручку от реализации продукции, товаров, работ, услуг, налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг, управленческие расходы, расходы на реализацию, что является привычным для бухгалтеров, но и прочие доходы и расходы по текущей деятельности.
Так, в частности, к прочим доходам и расходам по текущей деятельности, отражаемым по соответствующим субсчетам счета 90, планируется относить:
– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению;
– штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;
– доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием сырья, материалов и других запасов, за исключением готовой продукции и товаров;
– доходы и расходы по операциям с иностранной валютой;
– доходы и расходы по операциям с тарой;
– суммы дооценки (уценки) запасов;
– стоимость запасов, оказавшихся в излишке по результатам инвентаризации;
– суммы недостач и потерь от порчи ценностей;
– отчисления в резервы под снижение стоимости материальных ценностей и восстановление этих резервов;
– расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), а также производств, не давших продукции (сроком остановки производств (цехов) от нескольких дней и более);
– расходы обслуживающих производств и хозяйств.
Кроме того, на счете 90 предусмотрен учет и причитающихся к уплате в бюджет и по расчетам на социальное страхование (в ФСЗН) штрафов и пеней.
Таким образом, организациям необходимо пересмотреть номенклатуру доходов и расходов. Согласно Типовому плану счетов бухгалтерского учета и Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденным постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 (далее – План счетов-2004), они отражали их на счетах 91 "Операционные доходы и расходы" и 92 "Внереализационные доходы и расходы" с целью их учета с 1 января 2012 г. на счетах 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" и 91 "Прочие доходы и расходы".
На счете 99 "Прибыли и убытки" следует отражать только начисление налогов на прибыль и доходы и других налогов и сборов, исчисляемых из прибыли (дохода) организации в соответствии с законодательством.
Изменена норма Плана счетов-2004, по которой налог на недвижимость начислялся также на счете 99 "Прибыли и убытки". С 1 января 2012 г. данный налог подлежит включению в состав соответствующих затрат организации (управленческих, издержек обращения и т.п.).
План счетов-2012 предусматривает, что по окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом заключительной записью последнего месяца отчетного года сумму чистой прибыли (убытка) необходимо отразить по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Напомним, что План счетов-2004 позволял это делать по окончании отчетного периода (месяца, квартала, года). Таким образом, План счетов-2012 предполагает, что распределение прибыли может осуществляться лишь по итогам финансового года.
СЕБЕСТОИМОСТЬ БУДЕМ ФОРМИРОВАТЬ ПО-НОВОМУ
Цифровое обозначение счетов разд. III "Затраты на производство" не изменилось. Однако в методологии учета по данным счетам произошли существенные изменения.
Фактическую себестоимость можно формировать только из прямых затрат
Так, в 2012 г. прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, следует отражать по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. Планом счетов-2012 предусмотрено, что затраты, учтенные на счете 25 "Общепроизводственные затраты", списываются с этого счета в дебет счетов 20, 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и др. Затраты, учтенные на счете 25, являющиеся условно-постоянными, могут списываться в дебет счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности".
Таким образом, если организация согласно учетной политике будет списывать условно-постоянные расходы, учтенные на счете 25, непосредственно на счет 90, то на счете 20 будут собраны прямые затраты на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и условно-переменные расходы, собранные ранее на счете 25. По общему правилу основная часть расходов, которые организация отражает на счете 25, является условно-постоянными расходами, поэтому в итоге на счете 20 практически будут отражены прямые расходы.
Если же организация предусмотрит учетной политикой полное списание расходов, собранных на счете 25, на счета 20, 23, 29 и др., то на счете 20 будет собрана себестоимость продукции (выполненных работ, оказанных услуг) исходя из прямых и общепроизводственных затрат – так называемая цеховая себестоимость.
Планом счетов-2012 установлено, что прямые затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг во вспомогательных производствах, необходимо отражать по дебету счета 23 "Вспомогательные производства" и кредиту счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. Затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями вспомогательных производств, учтенные на счете 25, списываются с этого счета в дебет счета 23. Затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями вспомогательных производств, можно учитывать непосредственно на счете 23 "Вспомогательные производства" без предварительного накапливания на счете 25 "Общепроизводственные затраты".
Фактическая себестоимость продукции, выполненных работ, оказанных услуг, произведенных вспомогательными производствами, отражается по дебету счетов 20, 29, 43, 90 и др. и кредиту счета 23 "Вспомогательные производства".
Ранее в Плане счетов-2004 существовала норма о том, что в корреспонденции с соответствующими счетами по кредиту счета 23 "Вспомогательные производства" отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг. При этом под фактической себестоимостью понималась полная себестоимость производства. Существовала лишь одна оговорка: цеха вспомогательных производств могут оказывать друг другу взаимные услуги, которые оценивались, как правило, по плановой себестоимости или по фактической себестоимости прошлого месяца. По мере определения фактической себестоимости продукции, работ и услуг образовавшаяся разница относилась на соответствующие счета пропорционально количеству отпущенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг.
С учетом приведенного выше порядка списания расходов, учтенных на счете 25, насчете 23 может быть сформирована или себестоимость продукции, работ, услуг исходя из прямых затрат и условно-переменных расходов, учтенных на счете 25, или цеховая себестоимость продукции, работ, услуг, т.е. себестоимость, в которую включены прямые расходы и общепроизводственные расходы в полном размере.
Общехозяйственные затраты следует закрывать по-новому
В отношении закрытия общехозяйственных затрат Планом счетов-2012 предусмотрен один вариант: затраты, учтенные на счете 26 "Общехозяйственные затраты", организации должны списывать в дебет счета 90 и других счетов. Таким образом, с 1 января 2012 г. общехозяйственные затраты не должны распределяться на себестоимость выпускаемой продукции. Они являются расходами, связанными с реализацией, того периода (месяца), в котором возникли.
Изменения в учете затрат обслуживающих производств и хозяйств
Напомним также, что, как и ранее, в Плане счетов-2012 счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации, являющимися ее структурными подразделениями. Это может быть бытовое обслуживание работников, оздоровительные и культурно-просветительные мероприятия и т.п. Если же указанные расходы организация производит не собственными силами (т.е. с привлечением сторонних организаций) либо обслуживающие производства и хозяйства не выделены в структурные подразделения, то указанные затраты можно на счете 29 не отражать, а относить непосредственно на счет учета доходов и расходов.
Конечно же, План счетов-2012 принес ряд иных немаловажных изменений, которые будут рассмотрены в следующих номерах журнала "Главный Бухгалтер".
