Организация за 2012 г. получила убыток в сумме 40 000 000 руб. По итогам 2013 г. прибыль составила 15 000 000 руб., по итогам 2014 г. – 30 000 000 руб. Организация перенесла часть убытка, полученного в 2012 г., на 2013 и 2014 гг.

По итогам 2012 г. в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в сумме 40 000 000 руб., влекущая за собой возникновение отложенного налогового актива (далее – ОНА) в сумме 7 200 000 руб. (40 000 000 руб. × 18 %).

Погашение ОНА будет происходить по мере признания в налоговом учете в 2013 г. и 2014 г. в качестве расхода суммы убытка 2012 г.

В 2013 г. организация получила прибыль в сумме 15 000 000 руб., поэтому для целей налогообложения можно принять в качестве расхода только эту часть из убытка 2012 г. Сумма погашения ОНА составит 2 700 000 руб. (15 000 000 руб. × 18 %).

Для целей налогообложения результат деятельности организации за 2013 г. составит 0 руб. (15 000 000 руб. – 15 000 000 руб.). Следовательно, налог на прибыль в 2012 г. организация не должна исчислять.

 

В 2014 г. организация получила прибыль в сумме 30 000 000 руб., поэтому для целей налогообложения можно принять в качестве расхода оставшиеся 25 000 000 руб. из 40 000 000 руб. убытка, полученного в 2012 г. Сумма погашения ОНА составит 4 500 000 руб. (25 000 000 руб. × 18 %).

Для целей налогообложения результат деятельности организации за 2014 г. равен 5 000 000 руб. (30 000 000 руб. –– 25 000 000 руб.). Следовательно, налог на прибыль составит 900 000 руб. (5 000 000 руб. × 18 %).

В бухгалтерском учете организации хозяйственные операции будут отражены следующим образом (см. табл. 1):

 

 

В бухгалтерском балансе организации по стр. 160 "Отложенные налоговые активы" необходимо показать дебетовое сальдо по счету 09 "Отложенные налоговые активы" в сумме:

– на 31 декабря 2012 г. – 7 200 000 руб.;

– на 31 декабря 2013 г. – 4 500 000 руб. (7 200 000 руб. – 2 700 000 руб.);

– на 31 декабря 2014 г. – 0 руб. (4 500 000 руб. – 4 500 000 руб.).

В отчетах о прибылях и убытках за 2012–2014 гг. показатели стр. 160, 170, 180 и 210 будут такими (см. табл. 2):

 

 

В формах бухгалтерской отчетности, которые  организации будут заполнять,  начиная с I квартала 2012 г., отрицательные числовые значения показателей  следует показывать  в круглых скобках (п. 12 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111).

Получение безвозмездной помощи

Коммерческие организации полученную безвозмездную помощь в бухгалтерском учете отражают в составе доходов будущих периодов и включают в доходы отчетного периода по мере:

– начисления амортизации основных средств, нематериальных активов (безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, нематериальных активов);

– использования запасов на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг (безвозмездная помощь, полученная в виде запасов).

Такой порядок установлен в Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 112*.

 

___________________________

 

* Гл. бухгалтер. – 2012. – № 3. – С. 12–19

Для целей налогообложения стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов организации должны включать в состав внереализационных доходов в том налоговом периоде, в котором они фактически получены плательщиком (ст. 128 НК).

Таким образом, разные периоды признания дохода по безвозмездно полученному имуществу повлияют на возникновение вычитаемой временной разницы и отражение в бухгалтерском учете соответствующего ей ОНА.

При безвозмездном получении основного средства уменьшение вычитаемой временной разницы происходит в течение срока полезного использования основных средств в сумме ежемесячно начисляемой суммы амортизации. В бухгалтерском учете будет отражено соответствующее погашение ОНА.

 

Организация в январе 2012 г. получила безвозмездно и ввела в эксплуатацию основное средство, стоимость которого составляет 9 000 000 руб., срок полезного использования – 3 года. Начисление амортизации производится линейным способом. Прибыль от текущей деятельности организации за 2012 г. равна 6 000 000 руб., 2013 г. – 7 200 000 руб., 2014 г. – 7 500 000 руб., 2015 г. – 8 300 000 руб.

В январе 2012 г. в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в сумме 9 000 000 руб., влекущая за собой возникновение ОНА в сумме 1 620 000 руб. (9 000 000 руб. × 18 %).

По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ежемесячно доходы будущих периодов будут включаться в доходы отчетного периода и будет происходить уменьшение вычитаемой временной разницы на 250 000 руб. (9 000 000 руб. / 36 месяцев). Погашение ОНА будет отражаться ежемесячно начиная с февраля 2012 г. на сумму 45 000 руб. (250 000 руб. × 18 %).

За 2012 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному основному средству, составит 2 750 000 руб. (250 000 руб. × 11 месяцев), в такой же сумме в бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по полученному основному средству.

Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства равна 15 000 000 руб. (6 000 000 руб. + 9 000 000 руб.), налог на прибыль – 2 700 000 руб. (15 000 000 руб. × 18 %).

За 2013 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному основному средству, составит 3 000 000 руб. (250 000 руб. × 12 месяцев), в такой же сумме в бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по полученному основному средству.

Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства равна 7 200 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль – 1 296 000 руб. (7 200 000 руб. × 18 %).

За 2014 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному основному средству, составит 3 000 000 руб. (250 000 руб. × 12 месяцев), в такой же сумме в бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по полученному основному средству.

Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства – 7 500 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль – 1 350 000 руб. (7 500 000 руб. × 18 %).

За 2015 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному основному средству, составит 250 000 руб. (250 000 руб. × 1 месяц), в такой же сумме в бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по полученному основному средству.

Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства составит 8 300 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль – 1 494 000 руб. (8 300 000 руб. × 18 %).

В бухгалтерском учете организации хозяйственные операции будут отражены следующим образом (см. табл. 3):

 

 

В бухгалтерском балансе организации по стр. 160 "Отложенные налоговые активы" необходимо отразить дебетовое сальдо по счету 09 в сумме:

– на 31 декабря 2012 г. – 1 125 000 руб. (1 620 000 – (45 000 руб. × 11 месяцев));

– на 31 декабря 2013 г. – 585 000 руб. (1 125 000 руб. – (45 000 руб. × 12 месяцев));

– на 31 декабря 2014 г. – 45 000 руб. (585 000 руб. – (45 000 руб. × 12 месяцев)).

– на 31 декабря 2015 г. – 0 руб. (45 000 руб. – 45 000 руб.).

В отчетах о прибылях и убытках за 2012–2015 гг. показатели стр. 190, 150, 160, 170, 180 и 210 будут такими (см. табл. 4):

 

 

С 1 января 2012 г. организации получили право на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (за исключением принятия в качестве объекта по договорам аренды (лизинга), доверительного управления) и (или) нематериальных активов включать в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, часть их первоначальной стоимости, сформированной в бухгалтерском учете на дату принятия к учету, в следующих пределах:

– по зданиям, сооружениям – не более 10 % первоначальной стоимости;

– по машинам и оборудованию, транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси), нематериальным активам (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг) – не более 20 % первоначальной стоимости (ст. 130 НК).

Если организация воспользовалась правом применения амортизационной премии, то согласно НК при расчете амортизационных отчислений в целях налогообложения принимается стоимость основных средств и (или) нематериальных активов, уменьшенная на сумму части первоначальной стоимости, включенную в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении (см. схему):

 

 

Уменьшение налогооблагаемой временной разницы будет происходить по мере начисления амортизации в сумме разницы между суммой амортизации, отраженной в бухгалтерском учете, и суммой амортизации, рассчитанной в целях налогообложения. В бухгалтерском учете будет отражаться соответствующее погашение отложенного налогового обязательства (далее – ОНО).

 

Организация в январе 2012 г. ввела в эксплуатацию основное средство, стоимость которого составляет по данным бухгалтерского учета 12 600 000 руб., срок полезного использования – 3 года. Начисление амортизации производится линейным способом. Организация воспользовалась правом применения амортизационной премии и на дату принятия основного средства к бухгалтерскому учету включила в состав затрат, учитываемых при налогообложении, часть первоначальной стоимости основного средства в сумме 2 520 000 руб. (20 % первоначальной стоимости).

Прибыль от текущей деятельности организации (без учета сумм начисленной амортизации) за 2012 г. составила 17 000 000 руб., 2013 г. – 17 600 000 руб., 2014 г. – 18 000 000 руб., 2015 г. – 18 400 000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации составит:

1) в целях налогообложения – 280 000 руб. ((12 600 000 руб. – 2 520 000 руб.) / 36 месяцев);

2) в бухгалтерском учете – 350 000 руб. (12 600 000 руб. / 36 месяцев).

При вводе основного средства в эксплуатацию в январе 2012 г. в бухгалтерском учете возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 2 520 000 руб., влекущая за собой возникновение ОНО в сумме 453 600 руб. (2 520 000 руб. × 18 %).

По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ежемесячно будет происходить уменьшение налогооблагаемой временной разницы на 70 000 руб. (350 000 руб. – 280 000 руб.). Погашение отложенного налогового обязательства будет отражаться ежемесячно начиная с февраля 2012 г. в сумме 12 600 руб. (70 000 руб. × 18 %).

За 2012 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 3 850 000 руб. (350 000 руб. × 11 месяцев), прибыль от текущей деятельности – 13 150 000 руб. (17 000 000 руб. –  3 850 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству в целях налогообложения равна 3 080 000 руб. (280 000 руб. × 11 месяцев). Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства – 11 400 000 руб. (17 000 000 руб. – 2 520 000 руб. – 3 080 000 руб.), налог на прибыль – 2 052 000 руб. (11 400 000 руб. × 18 %).

За 2013 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 4 200 000 руб. (350 000 руб. × 12 месяцев), прибыль от текущей деятельности – 13 400 000 руб. (17 600 000 руб. – 4 200 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству в целях налогообложения равна 3 360 000 руб. (280 000 руб. × 12 месяцев), налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства – 14 240 000 руб. (17 600 000 руб. – 3 360 000 руб.), налог на прибыль – 2 563 200 руб. (14 240 000 руб. × 18 %).

За 2014 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 4 200 000 руб. (350 000 руб. × 12 месяцев), прибыль от текущей деятельности – 13 800 000 руб. (18 000 000 руб. – 4 200 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству в целях налогообложения равна 3 360 000 руб. (280 000 руб. × 12 месяцев), налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства –14 640 000 руб. (18 000 000 руб. – 3 360 000 руб.), налог на прибыль – 2 635 200 руб. (14 640 000 руб. × 18 %).

За 2015 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 350 000 руб. (350 000 руб. × 1 месяц), прибыль от текущей деятельности – 18 050 000 руб. (18 400 000 руб. –  350 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству в целях налогообложения равна 280 000 руб. (280 000 руб. × 1 месяц), налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства – 18 120 000 руб. (18 400 000 руб. – 280 000 руб.), налог на прибыль – 3 261 600 руб. (18 120 000 руб. × 18 %).

В бухгалтерском учете организации хозяйственные операции будут отражены следующим образом (см. табл. 5):

 

 

В бухгалтерском балансе организации по стр. 530 "Отложенные налоговые обязательства" следует показать кредитовое сальдо по счету 65 "Отложенные налоговые обязательства" в сумме:

– на 31 декабря 2012 г. – 315 000 руб. (453 600 руб. – (12 600 руб. × 11 месяцев));

– на 31 декабря 2013 г. – 163 800 руб. (315 000 руб. – (12 600 руб. × 12 месяцев));

– на 31 декабря 2014 г. – 12 600 руб. (163 800 руб. – (12 600 руб. × 12 месяцев));

– на 31 декабря 2015 г. – 0 руб. (12 600 руб. – 12 600 руб.).

В отчетах о прибылях и убытках за 2012–2015 гг. показатели стр. 090, 160, 170, 190 и 210 будут такими (см. табл. 6):