Ситуация 1
Ошибка в определении даты отражения расходов в бухгалтерском учете
Организация в соответствии с заключенными договорами признает и уплачивает контрагентам санкции |*| за нарушение условий договоров.
В учетной политике организации предусмотрено, что расходы в виде неустоек (штрафов, пеней), подлежащих уплате в результате применения мер ответственности за нарушение обязательств, признаются по мере их уплаты для единообразного отражения как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (при исчислении налога на прибыль).
Суть нарушения
Организация поступила неверно в части отражения указанных расходов в бухгалтерском учете и исказила свой финансовый результат.
Обоснование
В состав прочих расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»), включаются неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров (далее – санкции за нарушение условий договоров), присужденные судом или признанные организацией, подлежащие к уплате (абз. 17 п. 13 Инструкции № 102 [1]).
Санкции за нарушение условий договоров признаются в бухгалтерском учете расходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны организацией, в суммах, присужденных судом или признанных организацией (п. 26 Инструкции № 102).
Для целей налогообложения прибыли в состав внереализационных расходов включаются суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, подлежащие уплате в результате применения иных мер ответственности за нарушение обязательств (за исключением обязательств, предусмотренных заключенными с Республикой Беларусь инвестиционными договорами). Такие расходы отражаются на дату, определенную плательщиком в соответствии с его учетной политикой, но не ранее даты их признания в бухгалтерском учете (подп. 3.1 п. 3 ст. 175 НК [2]).
Справочно: приведенное положение не применяется в отношении расходов, указанных в подп. 1.6 п. 1 ст. 173 НК (пени, штрафы, иные санкции, перечисляемые в республиканский и местные бюджеты или в бюджеты государственных внебюджетных фондов, если иное не установлено гл. 16 НК).
Таким образом, дата признания рассматриваемых расходов для целей налогообложения прибыли может быть любой, но не ранее даты их признания в бухгалтерском учете.
Например, организация может оговорить в своей учетной политике, что санкции за нарушение условий договоров |*| включаются в состав внереализационных расходов на дату их перечисления. Однако в таком случае у организации может возникнуть необходимость отражения в бухгалтерском учете отложенных налоговых активов, поскольку расходы в бухгалтерском учете будут признаны в одном отчетном периоде, а для целей налогообложения прибыли данные расходы будут признаны в другом отчетном периоде (в отчетном периоде их перечисления) (пп. 6, 7, 9 Инструкции № 113 [3]).
* Получение штрафа за несвоевременную оплату отгруженных товаров
Начисление и погашение отложенного налогового актива отражаются на счетах бухгалтерского учета (п. 16 Инструкции № 113) записями, представленными в табл. 1.
Таблица 1
Как исправить
Напомним, что в бухгалтерском учете санкции за нарушение условий договоров признаются расходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны организацией, в суммах, присужденных судом или признанных организацией. Поэтому на счетах бухгалтерского учета организации необходимо в месяце выявления ошибки отразить следующие записи на основании бухгалтерской справки-расчета (см. табл. 2):
Таблица 2
Меры ответственности
При указанном нарушении может быть применена ответственность, предусмотренная ч. 1 ст. 12.1 КоАП [4]. Так, нарушение должностным лицом юридического лица установленного порядка ведения бухгалтерского учета влечет предупреждение или наложение штрафа в размере от 4 до 20 базовых величин.
Ситуация 2
Ошибочное нормирование затрат в бухгалтерском учете
Работники организации используют личные легковые автомобили в служебных целях, что подтверждено документально.
Суммы компенсации, превышающие размер, установленный законодательством для целей нормирования прочих нормируемых затрат при налогообложении прибыли, отражены в бухгалтерском учете на счете 90 (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности»).
Суть нарушения
Суммы компенсации учитываются в бухгалтерском учете на счетах учета затрат без ограничений.
Обоснование
Возмещение работникам расходов на использование личных легковых автомобилей в служебных целях в бухгалтерском учете отражается в составе управленческих расходов. К управленческим расходам относятся:
• в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на счете 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»), за исключением случаев, установленных законодательством;
• в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – расходы, связанные с управлением организацией, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет счета 90 (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»);
• в организации – профессиональном участнике рынка ценных бумаг – расходы на осуществление текущей деятельности (п. 10 Инструкции № 102).
Перечисленные расходы в бухгалтерском учете не нормируются.
Иначе формируются затраты в налоговом учете |*|.
* Составление налоговых регистров доходов и расходов и выявление элементов налогового учета
В частности, к нормируемым затратам относятся прочие затраты, определенные п. 2 ст. 171 НК (п. 1 ст. 171 НК). В свою очередь, в состав прочих затрат включается компенсация за использование личных транспортных средств, выплачиваемая работникам, работа которых не носит разъездной характер (подп. 2.7 п. 2 ст. 171 НК).
При этом совокупный размер учитываемых при налогообложении прочих затрат не может превышать 1 % выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и сумм доходов от операций по сдаче в аренду (передаче в финансовую аренду (лизинг)), иное возмездное или безвозмездное пользование имущества с учетом НДС (п. 3 ст. 171 НК).
Таким образом, при налогообложении прибыли учитывать компенсацию за использование личных транспортных средств, выплачиваемую работникам, нужно в следующем порядке:
– компенсация, выплачиваемая работникам, работа которых не носит разъездной характер, при налогообложении прибыли учитывается с учетом ограничения, предусмотренного п. 3 ст. 171 НК. Подчеркнем, что данное ограничение используется только для целей налогового учета, в бухгалтерском учете данные расходы производственного назначения относятся на затратные счета;
– компенсация, выплачиваемая работникам, работа которых носит разъездной характер, при налогообложении прибыли учитывается в полном размере без учета ограничения, предусмотренного п. 3 ст. 171 НК.
При определении разъездного характера работы для целей НК , по мнению автора, можно принимать во внимание нормы Инструкции № 70 [5].
Справочно: компенсация за разъездной характер работы устанавливается работникам, выполняющим работу на объектах, расположенных вне места постоянной работы, связанную с поездками сверх установленной продолжительности рабочего времени от места постоянной работы до места работы на объекте и обратно, а также с регулярными служебными поездками в пределах обслуживаемого ими участка (п. 3 Инструкции № 70).
Ограничение, предусмотренное п. 3 ст. 171 НК, применяется только для целей налогового учета |*|, в бухгалтерском учете данные расходы производственного назначения относятся на затратные счета.
Справочно: при определении размера амортизации для начисления компенсации руководствоваться нормами постановления Минэкономики Республики Беларусь от 30.09.2011 № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Минэкономики Республики Беларусь» и Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры Республики Беларусь от 27.02.2009 № 37/18/6, не обязательно. Размер и порядок выплаты компенсации определяются по договоренности работника и нанимателя.
Как исправить
На счетах бухгалтерского учета организации необходимо отразить в месяце выявления ошибки на основании бухгалтерской справки-расчета (см. табл. 3):
Таблица 3
Меры ответственности такие же, как в ситуации 1.
