Ситуация
Организация производит промышленную продукцию. В 2012 г. она признавала доходы методом "по оплате". В балансе на 31 декабря 2013 г. числится остаток на счете 45 "Товары отгруженные".
При проведении проверки аудиторы сразу обратили внимание на этот остаток, предположив, что организация допустила ошибки в учете.
Какую ошибку увидели аудиторы? Подтвердилась ли она?
Сразу скажем, что организация действительно допустила ошибку. Но разберем ее подробнее.
При учете доходов и расходов, приходящихся на не реализованную (не оплаченную) в 2012 г. продукцию, следовало учитывать нормы постановления № 74*. В нем сказано, что выручка от реализации отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, не оплаченных до 1 января 2013 г., другие доходы, причитавшиеся к получению и не полученные до этой даты, подлежат отражению по мере поступления оплаты за отгруженную продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги, фактического получения других доходов, но не позднее 31 декабря 2013 г. организациями, отражавшими до 1 января 2013 г. доходы по мере оплаты отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, других доходов.
________________________
* Постановление Минфина РБ от 14.12.2012 № 74 "О внесении изменений и дополнений в отдельные постановления Министерства финансов Республики Беларусь" (далее – постановление № 74).
Таким образом, по отгрузкам готовой продукции, произведенным в 2012 г. и не оплаченным на 31 декабря 2013 г., необходимо было 31 декабря 2013 г. составить следующие записи:
Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и др. – К-т 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" (субсчет 90-1 "Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг")
– признана выручка от реализации;
Д-т 90 (субсчет 90-4 "Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг") – К-т 45, 20 "Основное производство"
– списана себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг);
Д-т 90 (субсчет 90-6 "Расходы на реализацию") – К-т 44 "Расходы на реализацию"
– списаны расходы на реализацию (в случае их наличия), относящиеся к реализованной продукции.
Напомним, что себестоимость выполненных, но неоплаченных работ и услуг организации должны отражать на отдельном субсчете счета 20. Если на нем числится себестоимость выполненных, но не оплаченных на 31 декабря 2013 г. работ и услуг, то в бухгалтерском учете необходимо было сделать приведенные выше записи.
Что делать, если на счете 97 остался начисленный в 2012 г. НДС
В части отражения НДС надо руководствоваться следующим.
Для плательщиков, у которых в соответствии с учетной политикой выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – активы) в бухгалтерском учете определялась по мере оплаты таких активов, момент фактической реализации активов определялся как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации активов за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 2 ст. 100 Налогового кодекса РБ в редакции, действовавшей в 2012 г.; далее – НК).
Исчисленные организацией суммы НДС следовало отражать записью:
Д-т 97 "Расходы будущих периодов" – К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам"
– на сумму НДС, исчисленную в случаях, когда выручка от реализации активов определенное время не могла быть признана в бухгалтерском учете (подп. 3.5 п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.06.2012 № 41; далее – Инструкция № 41).
Таким образом, по отгрузкам 2012 г., не оплаченным на 31 декабря 2013 г., по которым в 2012–2013 гг. истекло 60 дней со дня отгрузки, у организаций, отражавших в 2012 г. доходы по методу оплаты, на 31 декабря 2013 г. на счете 97 числится сальдо на сумму исчисленного НДС.
При признании в бухгалтерском учете выручки от реализации активов сумма НДС списывается с кредита счета 97 в дебет счетов 90, 91 "Прочие доходы и расходы" (подп. 3.5 п. 3 Инструкции № 41).
Следовательно, 31 декабря 2013 г. организации надо было списать исчисленные суммы НДС записью:
Д-т 90-2 – К-т 97.
Как исправить ошибки
Поскольку организация неверно отражала хозяйственные операции, ей необходимо внести исправления в данные бухгалтерского учета.
С 21 февраля 2014 г. вступил в силу Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности "Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки", утвержденный постановлением Минфина РБ от 10.12.2013 № 80 (далее – Национальный стандарт № 80).
Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по дебету (кредиту) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и других счетов и кредиту (дебету) соответствующих счетов. При этом в бухгалтерской отчетности надокорректировать вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период (п. 12 Национального стандарта № 80).
Исправление ошибок оформляют бухгалтерской справкой-расчетом, содержащей сведения, установленные законодательством РБ для первичных учетных документов.
Таким образом, ошибка, допущенная в 2013 г. и выявленная в 2014 г. в период действия Национального стандарта № 80, исправляется после даты утверждения бухгалтерской отчетности за 2013 г. в том месяце отчетного года, в котором она выявлена. В месяце обнаружения ошибки организации необходимо будет отразить вышеприведенные записи, которые она ошибочно не отразила 31 декабря 2013 г.
Комментарий эксперта
Счет 45 предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции, товаров, выручка от реализации которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50). В материале разъяснено, что по отгрузкам готовой продукции, товаров, произведенным в 2012 г. при применении метода отражения выручки "по оплате" и не оплаченным на 31 декабря 2013 г., на указанную дату нужно было отразить в учете выручку от реализации. Следовательно, по таким операциям сальдо по счету 45 в учете быть не может. Меткий глаз аудиторов сразу это заметил.
Для справки скажем, что на счете 45 организации учитывают также движение товаров, переданных комиссионеру по договору комиссии. Но это уже совсем другая история...
