Обороты по реализации подлежат отражению в налоговой декларации по НДС не ранее наступления момента фактической реализации

Форма налоговой декларации (расчета) по налогу на добавленную стоимость определена в приложении 1 к постановлению МНС РБ от 15.11.2010 № 82, а порядок ее заполнения – в гл. 2 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утверж­денной этим постановлением.

В стр. 1–9 налоговой декларации по НДС отражают:

– налоговую базу по операциям по реализации объектов, приходящимся (по моменту фактической реализации объектов) на отчетный период;

– налоговую базу по операциям по реализации объектов, со дня отгрузки которых в отчетном периоде истекло 60 дней, если в этом отчетном периоде плательщикам, определяющим момент фактической реализации объектов в соответствии с п. 1 ст. 92-1 Налогового кодекса РБ (далее – НК), не поступила оплата за отгруженные объекты;

– суммы увеличения налоговой базы, определенные п. 18 ст. 98 НК. Суммы увеличения налоговой базы по операциям, указанным в стр. 1–9, отражаются соответственно в той строке, в которой отражена налоговая база по указанным операциям.

В стр. 1–3 декларации налоговую базу отражают с учетом сумм НДС. Строки 1, 2 и 3 предназначены для отражения оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав со ставками НДС 20 %, 18 % и 10 % соответственно.

Вместе с тем обороты по реализации подлежат отражению в налоговой декларации по НДС не ранее наступления момента фактической реализации.

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено гл. 12 НК (п. 1 ст. 100 НК). Данное положение применяется плательщиками, отражающими хозяйственные операции в бухгалтерском учете.

Плательщики, определявшие в 2012 г. выручку методом "по оплате", определяют момент фактической реализации по отгруженным в 2012 г. объектам, по которым оплата не поступила в 2012 г., по мере поступления оплаты, но не позднее 60 дней с даты отгрузки (т.е. на 60-й день оборот должен быть включен в налоговую декларацию по НДС).

 

Порядок исчисления НДС в переходный период разъяснен в письме МНС РБ от 07.12.2012 № 2-1-10/2515.

Строка 1 налоговой декларации

Как указывалось выше, в стр. 1 налоговой декларации отражаются налоговая база и сумма НДС по операциям, облагаемым по ставке НДС 20 %.

С учетом изложенного выше в стр. 1 налоговой декларации по НДС за отчетный период 2013 г. следует показывать обороты по реализации объектов на территории Республики Беларусь, по которым момент фактической реализации наступил в 2013 г., независимо от даты их отгрузки.

Пример 1

Фирма в 2012 г. определяла выручку методом "по оплате". Товары (автозапчасти) отгружены покупателю на территории Республики Беларусь в декабре 2012 г. Оплата поступила в январе 2013 г. Оборот по реализации товаров следовало отразить в стр. 1 налоговой декларации за январь 2013 г.

 

В стр. 1 налоговой декларации также отражают:

– обороты по реализации товаров, в т.ч. товаров по договорам (контрактам) лизинга, договорам займа, договорам (контрактам) на изготовление товаров, облагаемых на территории Республики Беларусь по ставке НДС 20 %, отгруженных в государства – члены Таможенного союза, по которым не поступили подтверждающие экспорт документы и в отчетном периоде истек 180-дневный срок с даты отгрузки товаров;

– обороты по реализации товаров, облагаемых на территории Республики Беларусь по ставке НДС 20 %, за пределы Таможенного союза, по которым не поступили подтверждающие экспорт документы и в отчетном периоде истек 180-дневный срок с даты оформления таможенной декларации (при вывозе продуктов переработки за пределы Таможенного союза) (для плательщиков, осуществляющих декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, – с даты внесения в информационную систему таможенных органов сведений о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой);

– обороты по выполнению работ по переработке давальческого сырья (материалов) для нерезидентов РБ, если отсутствуют подтверждающие экспорт документы и в отчетном периоде истек 180-дневный срок, исчисляемый при вывозе продуктов переработки в государства – члены Таможенного союза с даты отгрузки продуктов переработки, а при вывозе продуктов переработки за пределы Таможенного союза – с даты оформления таможенной декларации (с даты внесения в информационную систему таможенных органов сведений о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой).

Напомним, что при отсутствии документов, подтверждающих вывоз товаров, до представления в налоговый орган налоговой декларации (расчета) по НДС за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров надо отразить в налоговой декларации (расчете) по НДС того отчетного периода, в котором истек установленный срок (п. 2 ст. 102 НК).

Пример 2

Товары (автозапчасти) отгружены в Российскую Федерацию в октябре 2012 г. В апреле 2013 г. истек 180-дневный срок. До представления налоговой декларации за январь – апрель 2013 г. документы, подтверж­дающие экспорт, не получены.

В этом случае оборот по реализации товаров следует отразить в стр. 1 налоговой декларации за январь – апрель 2013 г.

При этом налоговая база в белорусских рублях определяется по курсу, установленному Нацбанком на момент фактической реализации. В данном случае это может быть день отгрузки, день получения оплаты или 60-й день с момента отгрузки, приходящиеся на 2012 г., в зависимости от применявшегося в 2012 г. метода определения момента фактической реализации.

 

В стр. 1 налоговой декларации за отчетный период 2013 г. показываются также суммы, увеличивающие налоговую базу по НДС, полученные в 2013 г., относящиеся к обороту по реализации объектов, облагаемому НДС по ставке 20 %, независимо от года отражения оборота в налоговой декларации по НДС.

 

Cправочно: налоговая база в соответствии с п. 18 ст. 98 НК увеличивается на суммы, фактически полученные:

– за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров;

– в виде дополнительной выгоды за реализованные комиссионером товары (работы, услуги), имущественные права на условиях, более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом.

К этим суммам можно отнести премии за своевременную поставку товаров, так называемые суммовые разницы, бюджетные субсидии, полученные на погашение разницы в ценах.

Пример 3

Товары (запчасти) отгружены белорус­скому покупателю в 2011 г. Через суд в 2013 г. с покупателя взысканы оплата за товары и пеня. Данная сумма поступила в марте 2013 г. Сумма пени отражается в налоговой декларации за январь – март 2013 г.

 

Д-т 90-8 – К-т 68
– исчислен НДС от суммы полученных пеней*.

__________________________

* Здесь и далее корреспонденция счетов составлена редакцией.

В стр. 1 также следует отражать:

– обороты по реализации объектов, облагаемые по ставке НДС 20 %, по которым плательщику предоставлено освобождение от уплаты НДС.

То есть НДС исчисляется, предъявляется покупателям, но не уплачивается в бюджет, а расходуется на цели, установленные законодательным актом, предоставившим освобождение от уплаты.

В частности, Указом Президента РБ от 23.10.2006 № 628 "О некоторых вопросах налогообложения организаций уголовно-исполнительной системы и лечебно-трудовых профилакториев Министерства внутренних дел" республиканские унитарные производственные предприятия уголовно-исполнительной системы и лечебно-трудовых профилакториев МВД, перечисленные в приложении к данному Указу, освобождены от уплаты НДС с оборотов по реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), изготавливаемых (выполняемых, оказываемых) ими, с направлением высвобождаемых денежных средств на приобретение основных фондов, а также сырья, материалов и комплектующих.

При использовании высвобождаемых денежных средств на иные цели, кроме указанных выше, неуплаченные суммы НДС взыскиваются в порядке, определенном законодательством, с наложением административных взысканий.

 

Д-т 62 – К-т 90-1
– отражена выручка от реализации товаров (работ, услуг);

Д-т 90-2 – К-т 68
– исчислен НДС;

Д-т 68 – К-т 98
– на сумму предоставленных льгот по налогам в части освобождения от уплаты налогов;

Д-т 98 – К-т 91
– на сумму начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов, приобретенных за счет средств, высвободившихся в результате полученных льгот по налогам в части освобождения от уплаты налогов;

Д-та 98 – К-т 90 (субсчет 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности")
– на фактическую себестоимость запасов, приобретенных за счет средств, высвободившихся в результате полученных льгот по налогам в части освобождения от уплаты налогов, и использованных на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг;

– обороты по реализации объектов, по которым ставка НДС 20 % применена по желанию плательщика.

Напомним, что плательщики, имеющие право на применение ставок НДС в размере 0 % (подп. 1.1 п. 1 ст. 102 НК) и 10 % (подп. 1.2 п. 1 ст. 102 и п. 5-1 ст. 327 НК), могут применять ставку НДС, указанную в подп. 1.3 п. 1 ст. 102 НК, т.е. ставку 20 %:

по операциям, освобождаемым от налогообложения;

по операциям, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь (п. 10 ст. 102 НК).

Пример 4

Организация отгрузила медицинские изделия белорусскому покупателю и предъ­явила НДС по ставке 20 % (решено не применять льготу по НДС). Оборот по реализации изделий отражается в стр. 1 декларации.

Вместе с тем в стр. 1 могут отражаться также обороты по реализации со знаком "минус", т.е. некоторые обороты подлежат исключению из этой строки, например:

– обороты по возврату объектов (уменьшению стоимости), отгруженных со ставкой НДС 20 %.

 

Д-т 62 – К-т 90-1
– методом "красное сторно" отражена реализация продукции в случае ее возврата;

Д-т 90-2 – К-т 68
– методом "красное сторно" отражен исчисленный ранее НДС;

Д-т 90-4 – К-т 41
– методом "красное сторно" отражен возврат товаров.

Так, в случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшаются обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав), а покупатели в этом отчетном периоде делают соответствующую корректировку налоговых вычетов (п. 11 ст. 103 НК). Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость.

Следовательно, оборот исключается из стр. 1 декларации в том отчетном периоде, в котором произошли возврат объектов или уменьшение их стоимости.

Пример 5

В результате обмера в 2013 г. построенного офисного помещения оказалось, что объем работ подрядчика (и соответственно стоимость работ) меньше указанной в акте выполненных работ от 12.11.2012. Сумма уменьшения стоимости работ уменьшает оборот, отраженный в стр. 1 налоговой декларации в 2013 г. в отчетном периоде составления документа о корректировке стоимости работ подрядчика;

 

– обороты со знаком "минус" при получении в 2013 г. подтверждающих экспорт документов (но не более 3 лет со дня наступления срока уплаты НДС в связи с отсутствием документов, подтверждающих вывоз товаров) по объектам, отгруженным на экспорт до 1 января 2013 г., по которым по истечении установленного для сбора документов срока (180-дневного, 90-дневного или 60-дневного – в зависимости от периода отгрузки товаров) оборот по реализации был отражен в налоговой декларации по НДС с применением ставки 20 % в связи с отсутствием подтверждающих документов.

 

Справочно: 180-дневный срок применяется в отношении товаров, отгруженных в Россию с 1 июля 2010 г., в Казахстан – с 6 июля 2010 г. (до этого в отношении Российской Федерации применялся 90-дневный срок, в отношении Казахстана – 60-дневный). В отношении отгрузки в дальнее зарубежье 180-дневный срок применяется с 1 января 2011 г. (до этого – 60-дневный).

Пример 6

Товары отгружены в Россию в июне 2010 г. В связи с истечением 90-дневного срока и отсутствием заявления о ввозе товаров в сентябре 2010 г. оборот в сумме 20 000 тыс. руб. был отражен в декларации по НДС за январь – сентябрь 2010 г. с исчислением НДС по ставке 20 %. Заявление о ввозе поступило 25 марта 2013 г. В декларации за январь – март 2013 г. оборот 20 000 тыс. руб. исключается из стр. 1.

 

 

 

В стр. 2 налоговой декларации отражают налоговую базу и сумму НДС по операциям, облагаемым по ставке НДС 18 %.

 

Важно! Ставку НДС 18 % не применяют по объектам, отгруженным с 1 января 2010 г., независимо от даты их оплаты (п. 10 ст. 103 НК).

Вместе с тем до 1 января 2011 г. моментом фактической реализации природного и сжатого газа, электрической и тепловой энергии признавался приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от их покупателя на счет плательщика без учета 60-дневного срока (п. 13 ст. 100 НК). Указанный порядок распространялся на всех плательщиков независимо от применяемого ими метода признания выручки. Следовательно, в 2013 г. в стр. 2 налоговой декларации по НДС необходимо отражать поступившие в 2013 г. денежные средства за отгруженные до 1 января 2010 г. природный и сжатый газ, электрическую и тепловую энергию.

 

Как указывалось выше, налоговая база увеличивается на суммы, перечисленные в п. 18 ст. 98 НК. Они отражаются в той же строке налоговой декларации, что и налоговая база, к которой они относятся.

Таким образом, в стр. 2 налоговой декларации по НДС за отчетный период 2013 г. отражают поступившие в 2013 г. суммы, увеличивающие налоговую базу по НДС (штрафные санкции за нарушение покупателями условий договоров, по которым были в свое время реализованы объекты со ставкой 18 %, премии, так называемые суммовые разницы и т.п.).

Кроме того, в данной строке показываются со знаком "минус" обороты по возврату объектов (уменьшению стоимости), отгруженных со ставкой НДС 18 % до 1 января 2010 г., возвращенных покупателем в 2013 г. (или уменьшение стоимости которых произведено в 2013 г.).

Пример 7

В 2009 г. с территории Республики Беларусь было отгружено оборудование с применением ставки НДС 18 %. В связи с неоднократными поломками оборудования покупатель воспользовался правом, предоставленным договором, и вернул оборудование продавцу в 2013 г. Оборот по его возврату уменьшает в 2013 г. сумму оборота, отраженную в стр. 2 налоговой декларации. Если сумма уменьшения оборота выше или оборот по стр. 2 отсутствует, отражение производится со знаком "минус".

 

В стр. 2 отражают также обороты со знаком "минус" при получении в 2013 г. подтверж­дающих экспорт документов (но не более 3 лет со дня наступления срока уплаты НДС в связи с отсутствием документов, подтверж­дающих вывоз товаров) по объектам, отгруженным на экспорт до 1 января 2010 г., по которым по истечении 60-дневного (90-дневного) срока оборот по реализации был отражен в налоговой декларации по НДС с применением ставки 18 % в связи с отсутствием подтверждающих документов.

Важно! Реализация в 2013 г. товаров, приобретенных ранее со ставкой НДС 18 %, облагается НДС по ставке 20 %.

Пример 8

Организация отгружает в 2013 г. запасные части к автомобилям, приобретенные в 2009 г. со ставкой НДС 18 %. Необходимо применять ставку НДС 20 %. Оборот отражается в стр. 1 налоговой декларации по НДС.

От редакции:

 

 

В стр. 3 налоговой декларации следует отражать налоговую базу и сумму НДС по операциям, облагаемым НДС по ставке 10 %.

Ставку НДС 10 % применяют:

– при реализации производимой на территории Республики Беларусь продукции растениеводства (за исключением цветоводства, выращивания декоративных растений), дикорастущих ягод, орехов и иных плодов, грибов, другой дикорастущей продукции, пчеловодства, животноводства (за исключением производства пушнины) и рыбоводства;

– при ввозе на территорию Республики Беларусь и (или) реализации продовольственных товаров и товаров для детей по перечню, утвержденному Указом Президента РБ от 21.06.2007 № 287 (далее – Указ № 287);

– при поступлении сумм, указанных в п. 18 ст. 98 НК, при реализации вышеназванных товаров, а также товаров собственного производства, которые произведены резидентами СЭЗ на территории СЭЗ и являются импорто­замещающими в соответствии с перечнем импортозамещающих товаров, определенным постановлением Совета Министров РБ от 10.01.2013 № 21 (п. 5-1 ст. 327 НК).

Справочно: в последнем случае ставка НДС в размере 10 % применяется в отношении товаров, отгруженных с 1 января 2011 г.

Особенности налогообложения в СЭЗ (в т.ч. применение ставки в размере 10 %) не распространяются:

– на общественное питание, деятельность в сфере игорного бизнеса, деятельность по организации и проведению электронных интерактивных игр, торговую и торгово-закупочную деятельность, операции с ценными бумагами;

– реализацию товаров (работ, услуг), производство (выполнение, оказание) которых осуществляется полностью или частично с использованием основных средств, находящихся в собственности или ином вещном праве резидента СЭЗ, и (или) труда работников резидента СЭЗ вне ее территории;

– банки и страховые организации (п. 5 ст. 326 НК).

 

С учетом изложенного в стр. 3 налоговой декларации по НДС за отчетный период 2013 г. отражаются:

– обороты по реализации товаров на территории Республики Беларусь, облагаемых по ставке НДС 10 %, момент фактической реализации по которым наступил в 2013 г.;

– обороты по реализации товаров, в т.ч. товаров по договорам займа, договорам (контрактам) на изготовление товаров, облагаемых на территории Республики Беларусь по ставке НДС 10 %, отгруженных в государства – члены Таможенного союза, по которым не поступили подтверждающие экспорт документы и в 2013 г. истек 180-дневный срок с даты отгрузки товаров.

Пример 9

В Российскую Федерацию в ноябре 2012 г. отгружены товары детского ассортимента со ставкой НДС 0 %. Подтверждающие экспорт документы, а именно заявление о ввозе товаров, до представления налоговой декларации за январь – май 2013 г. не получены. В мае 2013 г. истек 180-дневный срок с даты отгрузки товаров.

Оборот по реализации товаров следует отразить в стр. 3 налоговой декларации за январь – май 2013 г. и исчислить НДС по ставке 10 %, если товары находятся в перечне, утверж­денном Указом № 287;

 

– обороты по реализации товаров, облагаемых на территории Республики Беларусь по ставке НДС 10 %, за пределы Таможенного союза, по которым не поступили подтверж­дающие экспорт документы и в 2013 г. истек 180-дневный срок с даты оформления таможенной декларации (для плательщиков, осуществляющих декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, – с даты внесения в информационную систему таможенных органов сведений о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой);

– суммы увеличения налоговой базы, относящиеся к обороту по реализации товаров, облагаемому НДС по ставке 10 %, полученные в 2013 г.

Пример 10

Организация (комитент) передала для реализации по договору комиссии на территории Республики Беларусь товары, включенные в перечень, утвержденный Указом № 287. Комиссионер реализовал товары по цене выше установленной комитентом. Дополнительная выгода разделена между сторонами поровну. Часть дополнительной выгоды, причитающаяся комитенту, должна быть включена им в стр. 3 налоговой декларации по НДС.

 

Кроме того, в стр. 3 налоговой декларации по НДС подлежат отражению:

– обороты по возврату объектов (уменьшению стоимости), отгруженных со ставкой НДС 10 %, возвращенных покупателем в 2013 г. (отражаются со знаком "минус" в том отчетном периоде, на который приходится день возврата (уменьшения стоимости));

– обороты со знаком "минус" при получении в 2013 г. подтверждающих экспорт документов по товарам (но не более 3 лет со дня наступления срока уплаты НДС в связи с отсутствием документов, подтверждающих вывоз товаров), отгруженным на экспорт до 1 января 2013 г., по которым по истечении 180-дневного (90-дневного и 60-дневного) срока оборот по реализации был отражен в налоговой декларации по НДС с применением ставки 10 % в связи с отсутствием подтверждающих документов.

Пример 11

В январе 2009 г. в Россию отгружены продовольственные товары. В апреле 2009 г. истек 90-дневный срок, а заявление о ввозе так и не было получено. В связи с этим оборот со ставкой 10 % был отражен в налоговой декларации по НДС за январь – апрель 2009 г. и уплачен НДС по сроку не позднее 22 мая 2019 г. Заявление о ввозе поступило 30 мая 2013 г. Корректировка оборота не производится, поскольку истекло 3 года со дня наступления срока уплаты НДС;

 

– обороты по реализации товаров, облагаемые по ставке НДС 10 %, по которым плательщику законодательством предоставлено освобождение от уплаты НДС, т.е. НДС исчисляется, предъявляется покупателям, но не уплачивается в бюджет, а расходуется на цели, установленные актом законодательства, предоставившим освобождение от уплаты.