Из письма в редакцию:
"Наша организация с 2012 г. применяет в соответствии с учетной политикой метод определения выручки "по отгрузке". Вместе с тем в учетной политеке предусматривалось, что внереализационные доходы в виде пени (штрафные санкции за нарушение условий договоров) признаются в налоговом учете по мере получения. По одному из договоров штрафные санкции за нарушение его условий в сумме 180 млн. руб. были признаны нашим контрагентом (поставщик производственного оборудования) в октябре 2013 г. с обязательством по их выплате в течение полутора лет равными платежами по 10 млн. руб. в месяц с началом выплаты в январе 2014 г.
Как отразить указанные операции в бухгалтерском учете?
Правомерно ли мы не включили в состав внереализационных доходов в 2013 г. сумму штрафных санкций за нарушение условий договоров, признанных контрагентом?
Следует ли включить с состав внереализационных доходов в 2014 г. всю сумму штрафных санкций с учетом того, что их часть на сумму 60 млн. руб. поступит на расчетный счет организации в 2015 г.?
Надежда Алексеевна, бухгалтер"
Когда должны быть отражены в бухучете штрафные санкции, признанные должником?
Для начала разберемся с порядком бухгалтерского учета штрафных санкций за нарушение условий договоров, признанных контрагентом.
Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров признают в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником, в суммах, присужденных судом или признанных должником (п. 26 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102; далее – Инструкция № 102).
Неустойки (штрафы, пени) и другие виды санкций за нарушение условий договоров, присужденные судом или признанные должником, причитающиеся к получению, включают в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" (субсчета 90-7 "Прочие доходы по текущей деятельности", 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности") (п. 13 Инструкции № 102).
В бухгалтерском учете предусмотрено отражение информации о расчетах по претензиям на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 76-3 "Расчеты по претензиям") (п. 59 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50).
На субсчете 76-3 учитывают расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по присужденным судом или признанным должником неустойкам (штрафам, пеням) и другим видам санкций за нарушение условий договоров.
Следовательно, в бухучете в октябре 2013 г. необходимо сделать такую бухгалтерскую запись:
Д-т 76-3 – К-т 90-7 – 180 млн. руб.
– на сумму штрафа за нарушение условий договоров, признанную контрагентом.
Что нового в налоговом учете штрафов в 2014 г.?
Несмотря на то что в бухгалтерском учете сумма штрафа включена в состав доходов по текущей деятельности в октябре 2013 г., необходимо учесть особенности налогового учета штрафов за нарушение условий договоров.
Напомню, что для целей налогообложения внереализационными доходами признают доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав. Такие доходы определяют на основании документов бухгалтерского и налогового учета (ст. 128 Налогового кодекса РБ; далее – НК).
В 2013 г. дата отражения внереализационных доходов определялась плательщиком (за исключением банков) в соответствии с его учетной политикой, но не могла быть позднее даты их получения, а в отношении доходов, по которым в п. 3 ст. 128 НК указана дата их отражения, – не позднее даты, указанной в этом пункте (п. 2 ст. 128 НК).
Порядок включения в состав внереализационных доходов сумм штрафных санкций установлен подп. 3.6 п. 3 ст. 128 НК. В 2014 г. положения данного подпункта претерпели небольшие изменения (см. таблицу).
Таким образом, в 2014 г. в состав внереализационных доходов включают причитающиеся к получению суммы штрафных санкций.
В связи с изменением порядка признания внереализационных доходов и расходов введены переходные положения для тех из них, по которым порядок определения даты признания поменялся 1 января 2014 г. с принципа по поступлению на признание их, как и в бухгалтерском учете, по начислению и которые не были получены до 1 января 2014 г.
Так, в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль, единому налогу для производителей сельскохозяйственной продукции и налогу при упрощенной системе налогообложения доходы в соответствии со ст. 128 НК, подлежащие с 1 января 2014 г. отражению в составе внереализационных доходов на дату их признания и отражения в бухгалтерском учете, которая имела место до 1 января 2014 г., но не отраженные в соответствии с учетной политикой в составе таких доходов до 1 января 2014 г., подлежат отражению по мере поступления доходов, но не позднее 31 декабря 2014 г. (ст. 7 Закона РБ от 31.12.2013 № 96-З "О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам предпринимательской деятельности и налогообложения").
Таким образом, организация правомерно не включила в состав внереализационных доходов в 2013 г. сумму признанных контрагентом штрафных санкций за нарушение условий договоров.
В течение 2014 г. Вы должны включать в состав внереализационных доходов для целей налогообложения фактически полученные от поставщика суммы штрафных санкций (120 млн. руб.). Остаток суммы штрафных санкций, который поступит в 2015 г. (60 млн. руб.), включите в состав внереализационных доходов не позднее 31 декабря 2014 г.
Следует ли отразить отложенное налоговое обязательство?
Помните также о необходимости отражения в бухгалтерском учете отложенного налогового обязательства.
Так, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, но момент их признания не совпадает, возникают временные разницы (п. 6 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 113; далее – Инструкция № 113).
В нашем случае не совпадает момент признания в качестве дохода всей суммы штрафных санкций за нарушение условий договоров в размере 180 млн. руб.
Исходя из нормы п. 8 Инструкции № 113 на сумму штрафных санкций возникает налогооблагаемая временная разница, так как доходы в бухгалтерском учете признаются в октябре 2013 г., а для налогообложения – в 2014 г.
Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумму которого определяют путем умножения налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль (п. 10 Инструкции № 113).
В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство Вам надо было отразить в октябре 2013 г. записью:
Д-т 99 – К-т 65 – 32,4 млн. руб. (180 × 18 %).
В 2014 г. по мере поступления сумм штрафных санкций от поставщика ежемесячно с января по ноябрь производите записи:
Д-т 51 – К-т 76-3 – 10 млн. руб.
– получены от поставщика штрафные санкции;
Д-т 65 – К-т 99 – 1,8 млн. руб. (10 × 18 %)
– списано отложенное налоговое обязательство.
В декабре 2014 г. учтите как фактически поступившую сумму штрафных санкций, так и отраженную в составе внереализационных доходов сумму, которая поступит в 2015 г. (10 млн. руб. + 60 млн. руб.):
Д-т 65 – К-т 99 – 12,6 млн. руб. (70 × 18 %)
– списано отложенное налоговое обязательство;
Д-т 51 – К-т 76-3 – 10 млн. руб.
– получены от поставщика штрафные санкции.
Надеюсь, мои разъяснения помогли Вам.
