Бухгалтерскую отчетность обязаны составлять организации, ведущие бухгалтерский учет.
Примечания к отчетности должны разъяснить пользователю бухгалтерской отчетности суть и основные принципы деятельности организации, а также пояснить содержание показателей форм бухгалтерской отчетности. В НСБУ № 104 определен состав информации, подлежащий указанию в примечаниях к отчетности.
Так, примечания к бухгалтерской отчетности должны содержать (п. 51 НСБУ № 104) (см. табл. 1):
Таблица 1
При изменении вступительного баланса, а также начальных и других данных в иных формах бухгалтерской отчетности в примечаниях к бухгалтерской отчетности раскрываются причины этих изменений. Вступительное сальдо может изменяться в случаях, предусмотренных НСБУ № 80, в частности, при исправлении ошибок прошлых лет, выявленных и исправленных в отчетном году. В примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация в отношении ошибок, совершенных в предыдущем году (предыдущих годах) и исправленных в отчетном периоде (подп. 52.3 п. 52 НСБУ № 104):
– характер ошибок. Необходимо кратко описать суть исправляемой ошибки, период, в котором она была допущена;
– суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этими ошибками статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;
– суммы корректировок других связанных с этими ошибками статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Информация об исправляемой ошибке должна быть указана в бухгалтерской справке-расчете, на основании которой в бухгалтерском учете организации отражены исправления (п. 9 НСБУ № 80). В связи с этим целесообразно при составлении бухгалтерской справки-расчета указывать в ней не только информацию о сути ошибок, исправительные бухгалтерские записи и суммы таких записей, но и какие вступительные сальдо и иные данные отчетности будут откорректированы в связи с исправлением ошибки.
Изменение учетной политики
В примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация об изменении учетной политики:
– содержание и причины изменения учетной политики;
– суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этим изменением статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;
– суммы корректировок других связанных с этим изменением статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Пример 1
Изменение метода оценки выбывающих материалов
В 2018 г. организация согласно учетной политике применяла метод оценки выбывающих материалов по себестоимости каждой единицы, а с 01.01.2019 перешла на оценку таких материалов по средней себестоимости. Такое изменение в учетной политике необходимо отметить в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2019 г.
Случаи и порядок корректировки вступительного сальдо и иных показателей бухгалтерской отчетности в связи с изменением в учетной политике приведены в п. 4 НСБУ № 80.
Отметим, что в примечаниях к бухгалтерской отчетности необязательно упоминать обо всех изменениях, произошедших в учетной политике организации по сравнению с учетной политикой, применявшейся в предыдущем отчетном периоде. В них раскрываются:
– изменения в учетной политике, существенно влияющие на принимаемые пользователями на основе бухгалтерской отчетности экономические решения в отчетном периоде или в периодах, следующих за отчетным;
– причины этих изменений.
Таким образом, речь идет о важных изменениях учетной политики, имеющих заметное влияние на сопоставимость величин финансовых результатов, а также активов и обязательств, отраженных в отчетности организации.
Важно! Более подробное раскрытие информации для пользователей отчетности приветствуется.
К подобным важным аспектам изменений в учетной политике, подлежащим отражению в примечаниях к бухгалтерской отчетности, относятся, например, следующие:
– изменение методов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам (линейный, нелинейный, производительный);
– изменение выбранного способа оценки запасов при их отпуске в производство (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, ФИФО);
– изменения порядка отражения потери стоимости предметов, учитываемых в составе оборотных средств (100 % при передаче в эксплуатацию; 100 % при выбытии из эксплуатации; 50 % при передаче в эксплуатацию, 50 % при выбытии из эксплуатации, равными долями в течение срока эксплуатации; иные);
– изменение базы распределения затрат между объектами калькулирования;
– изменение порядка формирования учетной стоимости приобретенных товаров;
– изменение в методике определения себестоимости произведенной и реализованной продукции;
– изменение порядка формирования резерва по сомнительным долгам (следует указать его влияние на финансовый результат в стоимостном выражении), а также иных резервов, создаваемых организацией;
– изменение порядка отражения источников капитальных вложений (если организация в 2019 г. решила отражать в бухгалтерском учете такие источники) и направлений использования прибыли;
– иные.
По мере возможности приводится стоимостная оценка таких изменений, влияющая на соответствующие показатели отчетности.
Прекращение отдельных видов деятельности
Если в 2019 г. организация прекратила осуществлять какие-либо виды деятельности, в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2019 г. подлежит раскрытию информация о движении денежных средств, относящихся к прекращенной деятельности (подп. 52.11 п. 52 НСБУ № 104), в частности, источники их поступления и цели направления. Можно указать прибыль (убыток) от прекращенной деятельности, а также прибыль (убыток), признанную при выбытии долгосрочных активов или выбывающей группы в составе прекращенной деятельности.
Изменения в учетных оценках
В примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежат раскрытию содержание и суммы изменений в учетных оценках, которые повлияли на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период (подп. 52.2 п. 52 НСБУ № 104). Общий порядок отражения в бухгалтерском учете изменений в учетных оценках, а также определение используемых при этом терминов приведены в НСБУ № 80. Основополагающие подходы к учетным оценкам определены в ст. 12 «Учетная оценка активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации» Закона № 57-З. Конкретизация принципов и правил определения учетных оценок приводится в нормативных документах Минфина Республики Беларусь, посвященных учету различных активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов, например:
– порядок формирования учетной оценки основных средств установлен Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.04.2012 № 26;
– запасов – Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133), и т.д.
Информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности
В примечаниях к отчетности раскрывается информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности, существенно повлиявших на сумму активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации (подп. 52.16 п. 52 НСБУ № 104). Свидетельствовать о событиях после отчетной даты, существенно влияющих на финансовое положение организации, могут любые документы (составленные акты, документы государственных органов, судебные документы и т.д.).
Пример 2
Событие, произошедшее после отчетной даты
При составлении отчетности за 2019 г. по состоянию на 31.12.2018 в бухгалтерском учете по счету 01 «Основные средства» числилось здание, остаточная стоимость которого составляла 750 тыс. руб. Данная сумма является в балансе существенной (исходя из оценки существенности, установленной самой организацией в учетной политике), т.е. превышает 5 % итога баланса. Данные о фактическом наличии основных средств подтверждены результатами проведенной в организации инвентаризации.
Отчетность за 2019 г. была подготовлена организацией к 12 марта 2020 г. Однако в феврале 2020 г. произошло чрезвычайное происшествие – пожар, в результате которого здание было уничтожено.
Несмотря на тот факт, что по состоянию на 31.12.2019 (т.е. на отчетную дату) основное средство фактически имелось в наличии в пригодном к эксплуатации состоянии, в примечаниях к отчетности за 2019 г. должно быть указано о его выбытии в 2020 г. ввиду чрезвычайных обстоятельств (т.е. о понесенных организацией существенных непроизводительных убытках), так как к дате подготовки отчетности об этом факте работникам бухгалтерской службы уже было известно.
Информация о наличии связанных сторон
В примечаниях к бухгалтерской отчетности также указывается информация о наличии связанных сторон, характере отношений и совершенных между ними в отчетном периоде хозяйственных операциях, в т.ч.:
– суммы совершенных в отчетном периоде хозяйственных операций и числящихся на конец отчетного периода активов, обязательств, собственного капитала, возникших в связи с совершением этих хозяйственных операций, а также условия осуществления хозяйственных операций, данные о предоставленных и полученных гарантиях;
– суммы резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода, относящиеся к дебиторской задолженности связанных сторон;
– суммы списанной в отчетном периоде за счет резервов по сомнительным долгам и (или) на расходы безнадежной к получению дебиторской задолженности связанных сторон.
Информация о наличии связанных сторон подлежит раскрытию независимо от совершения в отчетном периоде хозяйственных операций между этими связанными сторонами. Источниками такой информации могут служить учредительные документы, данные специализированных баз и регистров, протоколы собраний, решения органов управления организации, договоры, данные аналитического учета по бухгалтерским счетам (в частности, 60, 62, 63, 76) и иные.
Информация о применении профессионального суждения
В примечаниях к бухгалтерской отчетности приводится информация о применении профессионального суждения в соответствии с законодательством. Профессиональное суждение по методологическим аспектам ведения бухгалтерского учета выражается, как правило, в учетной политике организации и касается операций, учет которых законодательно не урегулирован. Указанная информация может быть получена из учетной политики и других распорядительных и иных документов организации (приказы, распоряжения, служебные записки и т.д.).
Акционерные общества приводят дополнительную информацию
Акционерные общества в примечаниях к бухгалтерской отчетности дополнительно представляют следующую информацию (п. 53 НСБУ № 104):
– количество акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;
– количество акций, выпущенных акционерным обществом, неоплаченных или оплаченных частично;
– количество акций акционерного общества в обращении на конец предыдущего года и отчетного периода;
– номинальная стоимость акций акционерного общества.
При этом используются уставные документы организации, проспекты эмиссии, данные депозитариев, а также информация бухгалтерского учета.
Информация об использовании цифровых знаков (токенов)
В связи с особенностями осуществления операций, а также ведения бухгалтерского учета в соответствии с Декретом Президента Республики Беларусь от 21.12.2017 № 8 «О развитии цифровой экономики» и Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Цифровые знаки (токены)», утвержденным постановлением Минфина Республики Беларусь от 06.03.2018 № 16, в примечаниях к отчетности, составляемой организацией, осуществляющей хозяйственные операции, подлежит раскрытию следующая информация (п. 54 НСБУ № 104):
– состав токенов по их видам на конец предыдущего года и отчетного периода;
– первоначальная стоимость токенов, показанных в бухгалтерской отчетности по чистой стоимости реализации, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы резервов под снижение стоимости токенов на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов под снижение стоимости токенов с выделением сумм увеличения созданных в предыдущих периодах резервов под снижение стоимости токенов, суммы восстановленных в отчетном периоде резервов под снижение стоимости токенов, обстоятельства, обусловившие восстановление резервов под снижение стоимости токенов в отчетном периоде;
– суммы обязательств, возникших при размещении собственных токенов перед владельцами этих токенов, на конец предыдущего года и отчетного периода.
НСБУ № 104 требует указания в примечаниях к отчетности определенной информации. Кроме того, организация вправе указать в примечаниях любую иную информацию, которую посчитает уместной для лучшего понимания пользователями содержания отчетности.
Далее рассмотрим необходимую информацию, подлежащую указанию в примечаниях к отчетности, а также иные аспекты, указание которых целесообразно.
Информация по видам активов и обязательств, собственному капиталу, доходам и расходам, подлежащая отражению в примечаниях к отчетности
В приведенной табл. 2 рассмотрим информацию по видам активов и обязательств, собственному капиталу, доходам и расходам, которую согласно НСБУ № 104 организации необходимо указать в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2019 г. с целью детализации информации, указанной в формах бухгалтерской отчетности.
Таблица 2
Информация, не обязательная к отражению в примечаниях к отчетности
Выше приведены требования к информации, которая должна быть представлена в примечаниях к бухгалтерской отчетности, так как эта обязанность предусмотрена НСБУ № 104. Следовательно, иная информация обязательной не является. Однако чем больше разнообразной информации о деятельности организации указывается в примечаниях, тем лучше. Вместе с тем необходимо оценить наличие и потребности пользователей отчетности, так как представление излишней, никому не нужной информации приведет к дополнительным издержкам организации на ее подготовку, но эффекта иметь не будет. Ведь согласно п. 13 ст. 3 Закона № 57-З одним из принципов бухгалтерского учета и отчетности является принцип уместности, который означает полезность содержащейся в отчетности организации информации для принятия пользователями решений, касающихся финансового положения организации.
Дополнительная информация может быть разносторонней и содержать:
– расширенный анализ финансовых показателей;
– рассмотрение планов будущей деятельности организации;
– анализ рынков сбыта и перспектив их расширения;
– указание на планируемые технологические изменения.
Решение о составе необязательной информации и ее объеме принимает руководство организации исходя из того, кто будет являться пользователем отчетности. Иными словами, необязательная информация представляется в том объеме, который, как считает организация, будет необходим пользователям ее отчетности.
