Один из способов обеспечения ответственности подрядчика – страхование
Подрядчик обязан предоставить заказчику, застройщику обеспечение исполнения своих обязательств по устранению результата строительных, специальных, монтажных работ ненадлежащего качества, выявленного в период гарантийного срока эксплуатации объекта строительства жилищного, социально-культурного, коммунально-бытового назначения (подп. 1.14 п. 1 Указа Президента РБ от 14.01.2014 № 26 "О мерах по совершенствованию строительной деятельности", далее – Указ № 26). Одним из способов обеспечения ответственности подрядчика является страхование своей профессиональной ответственности. При этом подрядчик вправе заключить договор страхования ответственности по договору за неисполнение либо ненадлежащее исполнение таких обязательств на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта (подп. 1.4 п. 1 Указа № 26).
Как отразить в бухгалтерском учете расходы по страхованию ответственности
Общеизвестно, что расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним. Расходы, которые невозможно соотнести с доходами определенного отчетного периода, признаются в бухгалтерском учете в составе расходов того отчетного периода, в котором они были произведены. Расходы, относящиеся к отчетному периоду, нельзя включать в расходы будущих периодов, отражаемые на счете 97 "Расходы будущих периодов" (п. 32 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102; далее – Инструкция № 102).
Возможность отражения расходов по страхованию в составе расходов будущих периодов в настоящее время какими-либо нормативными правовыми актами прямо не предусмотрена. Также следует отметить, что расходы по страхованию не являются расходами, которые можно соотнести с доходами определенного периода, в связи с чем организация вправе учесть расходы по страхованию в составе текущих расходов того периода, в котором они были произведены.
Важно! В настоящее время данной позиции придерживаются и представители Минфина, в чью компетенцию входит разъяснение порядка ведения бухгалтерского учета.
Отдельного внимания требует вопрос о том, чтобы признавать периодом, в котором организацией понесены расходы по страхованию, период (месяц), в котором начал действовать страховой полис, дату уплаты страховых взносов (они могут уплачиваться ежемесячно, ежеквартально либо единовременно одной суммой) либо какую-либо иную дату.
Обратим внимание, что одним из принципов бухгалтерского учета и отчетности является "принцип начисления", согласно которому хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 4 ст. 3 Закона РБ от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности", далее – Закон № 57-З). Исходя из вышеизложенного расходы по страхованию следовало бы единовременно учитывать в составе текущих расходов организации в размере страхового взноса, подлежащего уплате и указанного в страховом полисе (независимо от периодичности уплаты страхового взноса – ежемесячно, ежеквартально либо с иной периодичностью). При этом открытым остается вопрос о том, что делать в ситуации, когда организация не заплатила очередной страховой взнос и договор страхования автоматически прекратил свое действие, т.е. о правомерности включения суммы страхового взноса в себестоимость продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав единовременно до оплаты очередного страхового взноса по договору страхования.
Руководствуясь отсутствием прямого запрета законодательства на отражение расходов по страхованию в составе расходов будущих периодов, а также принимая во внимание положения п. 5 ст. 9 Закона № 57-З, которым определено, что, если в отношении конкретных хозяйственных операций, отдельных составляющих активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в законодательстве РБ не установлен порядок их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, такой порядок организация разрабатывает самостоятельно с применением профессионального суждения исходя из требований, установленных законодательством РБ, организация вправе отразить расходы по страхованию в составе расходов будущих периодов и списывать их в себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) в течение срока действия страхового полиса.
На основании вышеизложенного расходы по страхованию ответственности по договору за неисполнение либо ненадлежащее исполнение таких обязательств на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта в бухгалтерском учете подрядчика необходимо отражать следующими записями:
а) Д-т 20, 25, 26 – К-т 76
– отражены расходы по страхованию гражданской ответственности подрядчика в случае, когда согласно учетной политике организации расходы по страхованию отражаются в составе текущих расходов организации единовременно в полной сумме;
б) Д-т 97 – К-т 76
– отражены расходы по страхованию гражданской ответственности подрядчика в случае, когда согласно учетной политике организации предусмотрены их отражение в составе расходов будущих периодов и списание (включение) на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) в течение срока действия договора страхования.
Важно! Отражение расходов по страхованию гражданской ответственности подрядчика в составе прочих расходов по текущей деятельности, т.е. их отражение на счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности", субсчет 10 "Прочие расходы по текущей деятельности", п. 13 Инструкции № 102 либо требованиями иных нормативных правовых актов для целей бухгалтерского учета в настоящее время не предусмотрено.
Однако, несмотря на то что данный порядок отражения формально будет являться нарушением правил ведения бухгалтерского учета, за которое предусмотрена административная ответственность по ст. 12.1 Кодекса РБ об административных правонарушениях, можно предположить, что значительное количество организаций-подрядчиков все-таки предпочтут вариант отражения расходов по страхованию своей гражданской ответственности на счете 90-10 "Прочие расходы по текущей деятельности", так как данный факт облегчает и упрощает ведение налогового учета (расчет налоговой базы по налогу на прибыль).
Порядок учета сумм страховых взносов при налогообложении
При налогообложении не учитываются страховые взносы по видам добровольного страхования, за исключением страховых взносов по перечню видов добровольного страхования и порядку, определяемым Президентом, и страховых взносов, предусмотренных законодательством (в т.ч. иностранных государств) и являющихся условием осуществления деятельности организациями, уплатившими эти взносы (подп. 1.25 п. 1 ст. 131 Налогового кодекса РБ).
Перечень видов добровольного страхования, которые могут быть включены в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), в настоящее время установлен Указом Президента РБ от 19.05.2008 № 280 "О включении страховых взносов по видам добровольного страхования, не относящимся к страхованию жизни, в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг)" (далее – Указ № 280). Организации-страхователи могут включить в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, страховые взносы по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда в связи с осуществлением профессиональной деятельности (подп. 1.6 п. 1 Указа № 280). Однако страховые взносы по договору страхования ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение таких обязательств на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта не включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении (подп. 1.4 п. 1 Указа № 26). Нормативный правовой акт, принятый позднее, имеет большую юридическую силу по отношению к ранее принятому (изданному) по тому же вопросу нормативному правовому акту того же государственного органа (должностного лица) (ст. 10 Закона РБ от 10.01.2000 № 361-З "О нормативных правовых актах").
На основании вышеизложенного согласно подп. 1.4 п. 1 Указа № 26, который является нормативным правовым актом более высокой юридической силы по сравнению с Указом № 280, страховые взносы, уплачиваемые подрядчиком по договору страхования ответственности за неисполнение либо ненадлежащее исполнение таких обязательств на период действия гарантийного срока эксплуатации объекта, не могут быть учтены при налогообложении.
