1. Можно ли при переносе убытков 2013 г. на прибыль 2014 г. воспользоваться нормой подп. 1.8 п. 1 Указа Президента РБ от 07.10.2013 № 455 "О некоторых вопросах налогообложения, переоценки имущества и взимания арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности" (далее – Указ № 455)?
Нельзя.
Перенос убытков на прибыль 2014 г. организации обязаны производить в соответствии с правилами, установленными ст. 141-1 НК. Норму подп. 1.8 п. 1 Указа № 455 в этом случае применить нельзя. Объясним этот вывод.
Подпунктом 1.8 п. 1 Указа № 455 было предусмотрено следующее: белорусские организации вправе в соответствии со ст. 141-1 НК осуществить перенос убытков на прибыль 2012 г. и 2013 г. при наличии у них по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов) убытка, исчисленного как превышение общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) |*|, имущественных прав (в т.ч. остаточной стоимости реализованных основных средств, нематериальных активов) и внереализационных расходов над общей суммой выручки (доходов) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки. Кроме того, в подп. 1.8 п. 1 Указа № 455 содержится порядок определения таких выручки (доходов), затрат, внереализационных доходов и расходов.
* Материал об особенностях учета затрат, производимых до начала осуществления деятельности организации, и затрат по освоению действующими организациями новых видов деятельности при налогообложении прибыли доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Как видим, действие Указа № 455 на 2014 г. не распространяется, поэтому перенос убытков производится в соответствии с правилами, установленными ст. 141-1 НК.
2. Чем отличается перенос убытков по правилам, установленным Указом № 455 и ст. 141-1 НК?
В соответствии со ст. 141-1 НК при переносе убытков участвуют не все внереализационные операции.
При определении убытков по правилам ст. 141-1 НК из внереализационных доходов и расходов участвуют только курсовые и так называемые суммовые разницы, а также расходы и доходы по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества.
При определении убытков по правилам подп. 1.8 п. 1 Указа № 455 участвуют все доходы и расходы по внереализационным операциям.
Справочно: для целей переноса убытков под убытком понимается превышение общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных расходов, поименованных в подп. 3.18, 3.24 и 3.25 п. 3 ст. 129 НК, над общей суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, названных в подп. 3.15, 3.17 и 3.18 п. 3 ст. 128 НК, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки (п. 2 ст. 141-1 НК).
3. Какая сумма убытка подлежит переносу на прибыль 2014 г., если сумма убытка, указанная в стр. 10 налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль, отличается от суммы убытка, определенной по правилам ст. 141-1 НК?
Наименьшая сумма, при этом сумма превышения "пропадает".
Для правильного ответа на этот вопрос приведем норму п. 1 ст. 141-1 НК. Так, белорусская организация вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка (суммы убытков) по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов), определенного в соответствии с п. 2 ст. 141-1 НК (осуществить перенос убытков на прибыль текущего налогового периода), в порядке, установленном ст. 141-1 НК, при наличии у нее по итогам этого предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов) превышения общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов и внереализационных расходов над суммой выручки и внереализационных доходов |*|, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и в пределах такого превышения (п. 1 ст. 141-1 НК).
* Информация об особенностях налогообложения внереализационных доходов в 2014 г. доступна для всех читателей GB.BY
Из приведенной нормы следуют 2 условия, наличие которых обязательно для применения механизма переноса убытков:
– во-первых, в стр. 10 "Налоговая база" налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль (далее – налоговая декларация) года, убыток которого организация желает учесть при исчислении налога на прибыль |*| в следующих годах, должна быть указана отрицательная сумма. То есть если в стр. 10 налоговой декларации будет положительная сумма (в целом сформируется прибыль), а по данным расчета, произведенного в соответствии с п. 2 ст. 141-1 НК (с учетом только отдельных видов внереализационных доходов и расходов), будет получен убыток, то сумма такого убытка не может быть перенесена на прибыль следующего года;
* Актуальные вопросы исчисления налога на прибыль в 2014 г. доступны для всех читателей GB.BY
– во-вторых, расчетная сумма, определенная по правилам ст. 141-1 НК, должна быть также отрицательной (т.е. должен быть получен убыток). Если в стр. 10 налоговой декларации будет указана отрицательная сумма, а расчетная сумма, определенная по правилам ст. 141-1 НК, будет положительной, то перенос убытков невозможен.
Для осуществления переноса убытка из двух указанных сумм следует выбрать наименьшую. В таком случае будут выполнены условия, указанные в п. 1 ст. 141-1 НК:
– уменьшение будет произведено на сумму убытка, определенного по правилам п. 2 ст. 141-1 НК;
– сумма данного убытка не будет превышать сумму убытка, указанного в стр. 10 налоговой декларации.
Пример 1. Расчетный убыток меньше убытка в целом по организации
Сумма убытка по стр. 10 налоговой декларации за 2013 г. составляет 100 млн.руб., т.е. в целом по организации за 2013 г. получен убыток в указанном размере. Расчетная сумма убытка, определенная по правилам п. 2 ст. 141-1 НК, равна 15 млн. руб. Возможная к переносу сумма убытка за 2013 г. составит только 15 млн. руб.
Пример 2. Расчетный убыток больше убытка в целом по организации
Сумма убытка по стр. 10 налоговой декларации за 2013 г. – 20 млн. руб., а расчетная сумма убытка, определенная по правилам п. 2 ст. 141-1 НК, – 30 млн. руб. Возможная к переносу сумма убытка за 2013 г. составит только 20 млн. руб.
4. Из-за чего сумма убытка, отражаемая в стр. 10 налоговой декларации, может отличаться от расчетной суммы убытка, определенной по правилам п. 2 ст. 141-1 НК?
Исходя из правил заполнения налоговой декларации (постановление МНС РБ от 15.11.2010 № 82), показатель стр. 10 налоговой декларации складывается как результат всех операций, участвующих при исчислении налога на прибыль.
По правилам, установленным в п. 2 ст. 141-1 НК, из операций, влияющих на показатель стр. 10 налоговой декларации, при определении расчетной суммы убытка нужно исключить:
– внереализационные доходы и расходы, кроме курсовых разниц, суммовых разниц, прибыли или убытка от сдачи имущества в аренду (финансовую аренду (лизинг));
– выручку, затраты, внереализационные доходы и расходы по деятельности, которая облагалась единым налогом для производителей сельскохозяйственной продукции, налогом при упрощенной системе налогообложения, налогом на игорный бизнес, налогом на доходы от осуществления лотерейной деятельности, налогом на доходы от проведения электронных интерактивных игр, единым налогом на вмененный доход либо сбором за осуществление деятельности по оказанию услуг в сфере агроэкотуризма;
– сумму убытка (суммы убытков) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученного от деятельности за пределами Республики Беларусь, по которой белорусская организация зарегистрирована в качестве плательщика налогов иностранного государства;
– сумму убытка (суммы убытков) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученного по итогам налогового периода (периодов, части налогового периода), в котором белорусская организация имела право применять законодательство, устанавливающее освобождение от налога на прибыль (право на неуплату налога на прибыль) в течение нескольких налоговых периодов, определенных этим законодательством. Примером такого законодательного акта является Декрет Президента РБ от 07.05.2012 № 6 "О стимулировании предпринимательской деятельности на территории средних, малых городских поселений, сельской местности".
5. Можно ли убыток 2013 г. учесть при исчислении налога на прибыль в 2015 г. и не переносить на прибыль 2014 г.?
Можно.
Возможность переноса убытка – это право организации, а не обязанность. Белорусская организация вправе производить перенос убытка на прибыль текущего налогового периода в течение 10 лет, непосредственно следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих 9 лет (п. 5 ст. 141-1 НК).
Таким образом, убыток 2013 г. можно учесть при исчислении налога на прибыль в 2015 г. и не переносить на прибыль 2014 г.
6. Так как перенос убытков является правом организации, нужно ли предусматривать возможность переноса убытков в учетной политике либо выбор следует делать путем подписания приказа руководителя?
В НК не установлено никаких требований и ограничений.
Положения ст. 141-1 НК не устанавливают никаких требований в отношении какого-то определенного порядка оформления выбора применения либо неприменения механизма переноса убытков. Подтверждением выбора в 2014 г. права на перенос убытков является сумма прибыли, уменьшенная на сумму переносимого убытка, указанная в стр. 15 налоговой декларации, заполненная на основании стр. 6 разд. II части II налоговой декларации "Расчет прибыли к налогообложению, уменьшенной на убытки предыдущих налоговых периодов".
7. В каком размере переносится сумма убытка 2013 г. на прибыль 2014 г. в случае, если сумма переносимого убытка больше облагаемой налогом прибыли?
Переносится меньшая сумма.
Порядок определения суммы переносимого убытка установлен в п. 1 ст. 141-1 НК (см. вопрос 3).
В том случае, если указанная сумма превышает облагаемую налогом прибыль, применяются правила, определенные п. 4 ст. 141-1 НК. Так, перенос убытков на прибыль текущего налогового периода может производиться в пределах налоговой базы, уменьшенной на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль.
В случае если сумма прибыли к налогообложению за налоговый период по каждой из групп операций, поименованных в абзацах втором и третьем части первой подп. 3.1 п. 3 ст. 141-1 НК, либо общая сумма прибыли к налогообложению за налоговый период по всем указанным группам операций, по которым получена прибыль, превышает налоговую базу, уменьшенную на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль, и отраженную в налоговой декларации (расчете) за этот налоговый период, налоговая база текущего налогового периода, уменьшенная на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль, в пределах которой может производиться перенос убытков прошлых налоговых периодов:
– определяется по каждой из групп операций как произведение налоговой базы текущего налогового периода, уменьшенной на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль, и удельного веса прибыли к налогообложению по каждой из групп операций в общей сумме прибыли к налогообложению по всем группам операций, по которым получена прибыль, – если прибыль получена более чем по одной группе операций;
– принимается в пределах налоговой базы текущего налогового периода, уменьшенной на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль, – если прибыль получена по одной группе операций.
8. Имеет ли право на перенос убытков иностранная организация, осуществляющая деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство?
Не имеет.
Право уменьшить налоговую базу на сумму убытка (суммы убытков) по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов) предоставлено только белорусским организациям (п. 1 ст. 141-1 НК).
При определении валовой прибыли иностранной организации в соответствии с пп. 7 и 8 ст. 139 НК перенос убытков, установленный законодательством иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, не уменьшает валовую прибыль иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, подлежащую налогообложению в Республике Беларусь (п. 8-1 ст. 139 НК).
Таким образом, ни убыток, полученный в Республике Беларусь иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Беларуси через постоянное представительство, ни убыток, полученный иностранной организацией за пределами Республики Беларусь, не уменьшает прибыль, облагаемую налогом на прибыль в Республике Беларусь.
