Подоходный налог организации не должны взимать при получении плательщиками дохода от возмездного отчуждения имущества
На белорусские организации, белорусских индивидуальных предпринимателей (частных нотариусов, адвокатов, осуществляющих адвокатскую деятельность индивидуально), представительства иностранных организаций, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь, представительства и органы межгосударственных образований в Республике Беларусь не возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет подоходного налога с физических лиц с доходов, выплачиваемых физическим лицам, признаваемым налоговыми резидентами РБ, от возмездного отчуждения имущества, указанного в абз. 2 и 3 части первой подп. 1.33 п. 1 ст. 163 Налогового кодекса РБ (далее – НК). Это установлено подп. 1.5 п. 1 Указа Президента РБ от 07.10.2013 № 455 (далее – Указ).
Напомним, что белорусские организации, белорусские индивидуальные предприниматели (частные нотариусы, адвокаты), представительства иностранных организаций, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь, представительства и органы межгосударственных образований в Республике Беларусь (за исключением доверительных управляющих – физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями) являются налоговыми агентами, имеют права и несут обязанности, установленные, в частности, гл. 16 НК, в которой изложен порядок исчисления и уплаты подоходного налога.
Подпункт 1.33 п. 1 ст. 163 НК предусматривает освобождение от подоходного налога с физических лиц следующих доходов (кроме доходов, полученных плательщиками от возмездного отчуждения имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности), полученные плательщиками – налоговыми резидентами РБ от возмездного отчуждения:
– в течение 5 лет (в т.ч. путем продажи, мены, ренты) одного жилого дома с хозяйственными постройками (при их наличии), одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками (при их наличии), одного гаража, одного машино-места, одного земельного участка, принадлежащих им на праве собственности (доли в праве собственности на указанное имущество);
– в течение календарного года одного автомобиля, технически допустимая общая масса которого не превышает 3 500 кг и число сидячих мест которого, помимо сиденья водителя, не превышает восьми, или другого механического транспортного средства;
– иного имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности;
– имущества, полученного плательщиком по наследству.
Норма подп. 1.5 п. 1 Указа гласит, что удержание налога с доходов от отчуждения имущества, перечисленного в подп. 1.33 п. 1 ст. 163 НК, не входит в обязанности налоговых агентов независимо от того, сколько раз оно произведено.
Физические лица при получении дохода от возмездного отчуждения имущества сами должны уплатить подоходный налог
С учетом произошедших изменений обязательства по уплате подоходного налога перекладываются на самих плательщиков.
Так, исчисление и уплату подоходного налога с физических лиц надо производить, руководствуясь ст. 178 НК, в т.ч. в отношении доходов, удержание подоходного налога с физических лиц с которых не возложено на налоговых агентов (ст. 178 НК).
Плательщики, получившие такие доходы, обязаны представить не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) о суммах этих доходов, полученных ими в течение налогового периода (п. 2 ст. 178 НК).
Подпункт 1.5 п. 1 Указа распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2013 г., т.е. имеет обратную силу. Это значит, что плательщики будут обязаны представить налоговые декларации (расчеты) в отношении доходов, полученныхс 1 января 2013 г.
Повторим, что налоговые агенты освобождаются от обязанности производить исчисление, удержание и перечисление в бюджет сумм подоходного налога с таких доходов. Соответственно те плательщики, которые до вступления Указа в силу не выполняли такие обязательства, не считаются нарушителями и не подлежат ответственности.
Как быть тем, кто подоходный налог удержал?
В Указе не установлено, каким образом поступать тем налоговым агентам, которые уже произвели удержание подоходного налога. Формально, такие налоговые агенты обязаны заявить об излишней уплате налога, который подлежит возврату и последующей уплате самим плательщиком после представления налоговой декларации в установленном НК порядке.
Перенос убытков – по новым правилам
Норма подп. 1.8 п. 1 Указа изменила правила переноса убытков. Так, белорусские организации вправе в соответствии со ст. 141-1 НК осуществить перенос убытков на прибыль 2012 г. и 2013 г. при наличии у них по итогам предыдущего налогового периода убытка. Такой убыток исчисляется как превышение общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (в т.ч. остаточной стоимости реализованных основных средств, нематериальных активов) и внереализационных расходов над общей суммой выручки (доходов) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки.
Отличие от положений НК заключается в составе расходов, учитываемых при расчете переносимых убытков. Так, в п. 2 ст. 141-1 НК для целей переноса убытка под убытком понимается превышение общей суммы затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных расходов, поименованных в подп. 3.18, 3.24 и 3.25 п. 3 ст. 129 НК, над общей суммой выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, поименованных в подп. 3.15, 3.17 и 3.18 п. 3 ст. 128 НК, уменьшенной на сумму налогов и сборов, уплачиваемых из выручки.
Справочно: в указанных подпунктах НК приведены:
– расходы по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества;
– отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством;
– отрицательные разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме меньшей, чем сумма выручки (внереализационных доходов), определенной в соответствии с п. 5 ст. 31 НК;
– доходы от операций по сдаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)) имущества;
– положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством;
– положительные разницы, возникающие при погашении дебиторской или кредиторской задолженности, в т.ч. в связи с получением оплаты в сумме, превышающей сумму выручки и (или) внереализационных доходов, определенную в соответствии с п. 5 ст. 31 НК.
В Указе определено, что те белорусские организации, которые осуществили перенос убытков на прибыль 2012 г., у которых в связи с этим возникла обязанность произвести доплату суммы налога на прибыль по итогам 2012 г. и (или) суммы налога на прибыль 2013 г., подлежащей уплате текущим платежом:
– не позднее 20 ноября 2013 г. представляют в налоговые органы по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) по налогу на прибыль и отчислениям в инновационный фонд с внесенными изменениями и дополнениями;
– не позднее 22 ноября 2013 г. производят указанную доплату. При этом в отношении суммы доплаты, возникшей в связи с применением положений частей первой и второй подп. 1.8 п. 1 Указа, начисление пени не производится и меры административной ответственности не применяются.
В то же время Указ ничего не говорит о тех случаях, когда размер убытка в связи с применением новых положений увеличивается. В этом случае организации с учетом общих положений НК могут воспользоваться предоставленными налоговым законодательством правами и осуществить перенос увеличенной суммы убытка.
Арендная плата за землю в повышенном размере
Большое количество вопросов вызвали и дополнения, внесенные Указом в Указ Президента РБ от 01.03.2010 № 101 "О взимании арендной платы за земельные участки, находящиеся в государственной собственности" (далее – Указ № 101).
Так, Указ № 101 дополнен подп. 2-2, которым определено, что арендную плату за земельные участки, предоставленные юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, следует исчислять и уплачивать в размере, увеличенном (уменьшенном) на основании решения местного исполнительного комитета или администрации свободной экономической зоны об увеличении (уменьшении) размера ежегодной арендной платы за земельные участки, принятого в соответствии с подп. 2.2 п. 2 или п. 2-1 Указа № 101, независимо от наличия соглашения об изменении договора аренды земельного участка, предусматривающего изменение размера ежегодной арендной платы за этот земельный участок.
При этом решения местных исполнительных комитетов об увеличении (уменьшении) размера ежегодной арендной платы за земельные участки, предоставленные гражданам, применяются только в случае определения размера ежегодной арендной платы за земельные участки при предоставлении их в аренду, продлении срока аренды земельных участков, заключении соглашений об изменении договоров аренды земельных участков, предусматривающих изменение размера ежегодной арендной платы за эти земельные участки, или договоров аренды земельных участков с победителем аукциона либо единственным участником несостоявшегося аукциона после вступления в силу указанных решений.
Данное изменение, как и большинство других, распространяет свое действие на прошлый период, применяется к отношениям, возникшим с 1 января 2013 г., и является очень существенным для плательщиков арендной платы за землю.
Основное отличие арендной платы от земельного налога состоит в том, что арендная плата не является налоговым платежом, а уплачивается на основании договора. В связи с этим увеличение ее размера производится путем изменения условий договора.
Указ № 101 предоставляет право местным исполнительным комитетам увеличивать (уменьшать), но не более чем в 2 раза размер ежегодной арендной платы за земельные участки, предоставленные отдельным категориям арендаторов, за исключением резидентов свободных экономических зон, специальных туристско-рекреационных парков применительно к земельным участкам, предоставленным этим резидентам администрациями свободных экономических зон (подп. 2.2 п. 2 Указа № 101).
Такие решения уже были приняты местными органами власти, но сами по себе они не повлекли изменения размера арендной платы, так как соответствующие условия необходимо было внести в договоры аренды.
Указ вводит совершенно новую схему изменения размера арендной платы. Анализ ее юридической природы не является предметом данного комментария, поэтому рассмотрим лишь последствия, которые наступят для арендатора. Так, Указ предусматривает, что размер арендной платы изменяется в силу самого решения исполкома независимо от соглашения сторон.
Если такое решение имеется, арендаторам необходимо учитывать его наличие и производить уплату, руководствуясь измененными правилами, несмотря на отсутствие соответствующих изменений в договоре.
Следует учитывать, что нормы Указа распространяют свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2013 г. Принимая во внимание то, что решения исполкомов об изменении размера арендной платы уже приняты, они попадают в правовое поле Указа и становятся обязательными для арендаторов.
В таком случае необходимо руководствоваться положениями подп. 3.2 п. 3 Указа, согласно которому юридические лица не позднее 22 октября 2013 г.:
– представляют в налоговые органы по месту постановки на учет расчет суммы арендной платы за земельные участки с внесенными изменениями и (или) дополнениями;
– вносят арендную плату за земельные участки, находящиеся в государственнойсобственности, в суммах, исчисленных в соответствии с п. 2-2 Указа № 101 (внесен Указом) и подлежащих уплате в сроки, предшествующие 1 октября 2013 г. При этом начисление пени не производится и меры административной ответственности не применяются.
Отметим, что рассматриваемая норма Указа распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2013 г., в то время как некоторые решения исполкомов об увеличении размеров арендной платы приняты еще ранее. По мнению автора, в таком случае изменение размеров арендной платы на основании таких решений происходит только с 1 января 2013 г., так как на отношения до этого момента нормы Указа не распространяются. По этой причине арендная плата не могла и не может исчисляться и уплачиваться в увеличенном размере за период до 1 января 2013 г. непосредственно на основании таких решений местного исполнительного комитета без учета положений договора аренды.
