Товары возвращены продавцу. Действия продавца в части исчисления НДС
Вначале обратимся к нормам гражданского законодательства, которые касаются возврата товаров.
Продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи. В случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени или выявляются неоднократно либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатели вправе по своему выбору:
– отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
– потребовать замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору (п. 1 ст. 439, п. 2 ст. 445 Гражданского кодекса Республики Беларусь).
Что касается налогообложения, обороты по реализации товаров на территории Республики Беларусь признают объектами обложения НДС (подп. 1.1 п. 1 ст. 93 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Когда продавец возвращаемого товара произвел его отгрузку, у него уже наступает в большинстве случаев момент фактической реализации товаров. Таким образом, продавцу следует произвести корректировку НДС и отразить этот оборот по реализации товара в налоговой декларации (расчете) по НДС в связи с наличием объекта налогообложения.
Справочно: момент фактической реализации определяют как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 1 ст. 100 НК).
Форма налоговой декларации (расчета) по НДС (далее – декларация) утверждена в приложении 1 к постановлению МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42. Порядок заполнения декларации изложен в гл. 2 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной этим постановлением (далее – Инструкция) |*|.
* Информация об изменении формы и порядка заполнения декларации доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Учтите, что организации – плательщики налога при УСН с уплатой НДС, ведущие учет в книге учета доходов и расходов (далее – плательщики УСН) момент фактической реализации товаров определяют как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня их отгрузки (п. 1 ст. 921 НК).
Следовательно, у плательщиков УСН могут возникнуть ситуации, когда товар отгружен, но еще не реализован. Соответственно оборот по реализации возвращенного товара может быть еще не отражен в декларации.
Таким образом, возвращаемый товар в целях исчисления НДС может быть уже реализован (у плательщиков общей системы налогообложения и у плательщиков УСН), а может быть и не реализован (у плательщиков УСН, если оплата не поступила в течение 60 дней с момента отгрузки товара).
Если товар уже реализован, то в случае возврата покупателем продавцу товаров у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров уменьшаются обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (п. 11 ст. 103 НК).
Напомним, что отчетным периодом по НДС по выбору плательщика признают календарный месяц или календарный квартал (п. 1 ст. 108 НК). Следовательно, обороты по реализации возвращенных товаров уменьшают в декларации за тот отчетный период (месяц или квартал), в котором был осуществлен возврат этих товаров.
Обратите внимание, что обороты по реализации возвращаемых товаров уменьшают по соответствующей строке декларации, в зависимости от применявшейся ставки налога.
Ситуация 1. Товары отгружены в апреле, а возврат осуществлен в мае после сдачи декларации
Организация, применяющая общий порядок налогообложения и исчисляющая НДС ежемесячно, отгрузила в апреле 2015 г. товары стоимостью 15 000 000 руб. с учетом НДС, исчисленного по ставке 20 %. В декларации за январь – апрель данный оборот по реализации отражен в стр. 1. Часть этих товаров стоимостью 6 000 000 руб. была возращена их покупателем 25 мая 2015 г., т.е. уже после представления декларации за январь – апрель (20 мая 2015 г.).
Следовательно, в декларации за январь – май 2015 г. оборот по реализации товаров в стр. 1 надо уменьшить на 6 000 000 руб.
Необходимость корректировки оборотов по реализации в связи с возвратом товаров в следующем отчетном периоде не зависит от даты возврата: до представления декларации или после ее представления.
Ситуация 2. Товары отгружены в апреле, а возврат осуществлен в мае до сдачи декларации
Организация, применяющая общий порядок налогообложения и исчисляющая НДС ежемесячно, отгрузила товары в апреле 2015 г. Часть этих товаров была возращена их покупателем 17 мая 2015 г., т.е. до представления декларации за январь – апрель (20 мая 2015 г.).
В декларации за январь – апрель 2015 г. надо указать полную стоимость отгруженных товаров, а в декларации за январь – май 2015 г., т.е. в отчетном периоде, в котором произошел возврат, оборот по реализации этих товаров надо уменьшить на стоимость возвращенных товаров.
При возврате товаров в отчетном периоде, в котором осуществлена их реализация, стоимость возвращенных товаров не следует учитывать в декларации.
Ситуация 3. Возврат товаров в периоде отгрузки (расчет НДС осуществляется ежемесячно)
Организация, применяющая общий порядок налогообложения и исчисляющая НДС ежемесячно, отгрузила товары в апреле 2015 г. Часть этих товаров была возращена их покупателем также в апреле, т.е. в периоде их отгрузки (реализации).
В декларации за январь – апрель 2015 г., т.е. в отчетном периоде, в котором произошел их возврат, не следует указывать стоимость возвращенных товаров.
При установлении отчетным периодом для уплаты НДС календарного квартала увеличивается срок отчетного периода, что позволяет осуществлять меньше корректировок оборотов по реализации товаров в декларациях при возврате товаров в течение отчетного периода.
Ситуация 4. Возврат товаров в периоде отгрузки (расчет НДС осуществляется ежеквартально)
Организация, применяющая общий порядок налогообложения и исчисляющая НДС ежеквартально, отгрузила товары в апреле 2015 г. Часть этих товаров была возращена их покупателем в апреле, мае и июне, т.е. в отчетном периоде их отгрузки (реализации).
Соответственно в декларации за январь – июнь 2015 г., т.е. в отчетном периоде, в котором произошел их возврат, не следует указывать стоимость возвращенных товаров.
Аналогичная ситуация возникает у плательщиков УСН, которые также уменьшают стоимость отгруженных товаров на стоимость возвращенных товаров в течение отчетного периода и в течение 60 дней с момента их отгрузки |*|.
* Материал об особенностях исчисления налогов при УСН доступен для подписчиков электронного "ГБ"
У таких организаций также имеется срок, предусматривающий момент фактической реализации в связи с отсутствием оплаты, – 60 дней со дня отгрузки, поэтому при возврате отгруженных товаров в течение такого срока уменьшение оборота по реализации в декларации не отражается.
Ситуация 5. Организация – плательщик УСН отгрузила в апреле товары, часть из которых возвращена в апреле и в мае
Организация – плательщик УСН, исчисляющая НДС ежемесячно, отгрузила товары в апреле 2015 г. Часть этих товаров была возращена их покупателем в апреле, т.е. в периоде их отгрузки, а также в мае 2015 г. Оплата за эти товары не была получена, и 60 дней истекает по этим товарам в июне 2015 г.
В декларации за январь – июнь 2015 г. не следует указывать стоимость возвращенных товаров.
Если сумма уменьшения оборотов по реализации превышает отраженные по соответствующим строкам в декларации обороты по реализации, показатели гр. 2 "Сумма" и гр. 4 "Сумма НДС" (в случае ее заполнения) по этим строкам проставляют со знаком "–" (минус) (подп. 14.13 п. 14 Инструкции).
Таким образом, при реализации товаров в одном отчетном году и возврате в следующем может возникнуть ситуация, когда в декларации следующего года будет отражен оборот по реализации со знаком " – " (минус), так как в одном году имеется оборот по реализации, а его уменьшение производят в другом без представления уточненной декларации за прошлый период.
Ситуация 6. Товары отгружены в декабре 2014 г., а в январе 2015 г. часть товаров возвращена
Организация применяет общий порядок налогообложения. Товары стоимостью 50 000 000 руб. были отгружены в декабре 2014 г. В январе 2015 г. была возвращена часть этих товаров на сумму 25 000 000 руб. Оборот по реализации товаров за январь 2015 г. составил 20 000 000 руб.
В декларации за январь – декабрь 2014 г. подлежит отражению стоимость товаров в сумме 50 000 000 руб., а в декларации за январь 2015 г. – минус 5 000 000 руб. (20 000 000 – 25 000 000).
При возврате товаров в период применения особых режимов налогообложения без уплаты НДС учтите, что в отношении товаров, возврат которых (отказ от которых) произведены в период применения продавцом особого режима налогообложения без уплаты НДС и оборот по реализации которых учитывался им при определении налоговой базы НДС в налоговом периоде, предшествующем налоговому периоду, в котором произведены возврат покупателем продавцу товаров, изменения в части корректировки оборотов по реализации вносят в декларацию за такой предшествующий налоговый период (п. 11 ст. 103 НК).
Ситуация 7. Реализация и возврат товаров в периоды применения организацией общей системы налогообложения и УСН
Организация в 2015 г. применяет УСН без уплаты НДС, а до этого года она применяла общую систему налогообложения с уплатой НДС. В 2015 г. организации возвращены товары, которые она реализовала в 2014 г.
Организация должна внести корректировки в части уточнения оборотов по реализации товаров в декларацию за 2014 г.
