При привлечении иностранной компании для маркетинговых исследований рынка по продвижению товаров и выплате ей дохода возникают налоговые обязательства перед бюджетом Республики Беларусь. В одних случаях иностранная компания должна исполнить их самостоятельно, в других – обязанность по удержанию налога на доходы иностранной организации возникает у белорусской организации.
Изучив эту публикацию, вы узнаете, кто должен уплатить налог на доходы |*|.
* Оптимизация налогообложения за счет аутсорсинга маркетинговых услуг доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Когда белорусская организация должна исполнить за нерезидента налоговые обязательства
У белорусской организации, заказывающей маркетинговые услуги у российского резидента, объект для исчисления налога на доходы возникает, когда российская компания:
– получает доходы от этой белорусской организации;
– не осуществляет деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство (ст. 145, подп. 1.12.1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
В этом случае белорусская организация приобретает статус налогового агента и обязана исполнить налоговые обязательства за нерезидента. Ей необходимо:
1) исчислить налог на доходы по ставке 15 %, удержать его из средств российской компании и перечислить в бюджет Республики Беларусь не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Налоговой базой в таких случаях будет являться общая сумма доходов, причитающаяся российской компании (т.е. без вычета каких-либо затрат) (подп. 1.3 п. 1 ст. 147 НК);
2) представить декларацию (расчет) по налогу на доходы иностранной организации (далее – декларация по налогу на доходы) не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пп. 3 и 5 ст. 150 НК).
Справочно: для налога на доходы налоговым периодом является календарный месяц, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате налога на доходы (п. 1 ст. 150 НК).
Дата возникновения обязательств по уплате налога на доходы определяется как приходящийся на налоговый период день начисления иностранной организации дохода (платежа). Таким днем признается наиболее ранняя из следующих дат: дата отражения налоговым агентом в бухгалтерском учете обязательств перед иностранной организацией по выплате доходов либо дата отражения в бухгалтерском учете факта выплаты налоговым агентом дохода иностранной организации (пп. 1 и 2 ст. 148 НК).
Когда российская компания должна исполнить налоговые обязательства перед бюджетом Республики Беларусь самостоятельно
Постоянным представительством иностранной организации, расположенным на территории Республики Беларусь, признают постоянное место деятельности, через которое иностранная организация полностью или частично осуществляет предпринимательскую и иную деятельность на территории Республики Беларусь, в т.ч. связанную с выполнением работ и (или) оказанием услуг на территории республики, осуществлением иной не запрещенной законодательством деятельности.
В то же время не образуют постоянное представительство такие виды деятельности, как:
– хранение, демонстрация или поставка товаров собственного производства. Поставкой считаются доставка и отгрузка товаров без их реализации на территории Республики Беларусь через постоянное представительство;
– закупка товаров для иностранной организации;
– сбор или распространение информации для иностранной организации;
– осуществление иных видов деятельности, если при этом деятельность в целом носит подготовительный или вспомогательный характер.
Постоянное представительство не образуется и в том случае, когда указанные виды деятельности осуществляются через постоянное место деятельности иностранной организации, но при этом отдельно либо в их совокупности носят подготовительный или вспомогательный характер (подп. 1.1 п. 1 и абз. 2–5 части первой п. 5 ст. 139 НК).
Справочно: виды деятельности иностранной организации на территории Республики Беларусь рассматриваются как подготовительные или вспомогательные, если они носят подготовительный, вспомогательный характер по отношению к деятельности иностранной организации, за осуществление которой иностранная организация получает выручку.
Также необходимо обратить внимание и на норму, определенную п. 3 ст. 139 НК. Из нее следует, что место выполнения работ, оказания услуг иностранной организации на территории Республики Беларусь признается постоянным представительством при условии, что указанная деятельность осуществляется в течение 90 дней непрерывно или в совокупности в течение 1 календарного года.
Однако наличия только одного такого критерия (деятельность на протяжении 90 дней на территории Беларуси) недостаточно. Необходимо учитывать само содержание деятельности. То есть если основная цель бизнеса резидента одного государства, выполняемая им в другом государстве через какое-то постоянное место (помещение, производственная установка, место управления и др.), совпадает с основной целью головной компании этого резидента, то это говорит о том, что в данном постоянном месте осуществляется не дополнительная деятельность, а основная.
Таким образом, из вышеизложенного следует, что если деятельность российской компании в Беларуси будет признана как деятельность, осуществляемая через постоянное представительство, то российская компания должна по ней уплачивать в бюджет Республики Беларусь налог на прибыль, а также иные налоговые платежи |*|.
* Порядок исчисления НДС и налога на доходы в случаях оказания белорусской организации маркетинговых услуг за рубежом доступен для подписчиков электронного "ГБ"
Как при налогообложении доходов нерезидента, полученных из источников в Беларуси, правильно учесть нормы международных договоров
Приоритет отдается нормам международных договоров, если иное не определено нормами международного права или если нормы белорусского законодательства не содержат более льготные условия налогообложения, чем нормы международного договора (пп. 2 и 4 ст. 5 НК).
Оказание маркетинговых услуг относится к коммерческой (предпринимательской) деятельности организаций. В Соглашении между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее – Соглашение с Россией) порядок их налогообложения регламентирует ст. 5 "Постоянное представительство".
Указанная статья устанавливает критерии деятельности российской компании в Беларуси, которые позволяют утверждать, что деятельность этой компании осуществляется через постоянное представительство.
Справочно: при налогообложении доходов иностранных компаний, полученных из источников в Беларуси, белорусским организациям следует руководствоваться нормами статьи "Постоянное представительство" (обычно это ст. 5) или статьи "Прибыль от предпринимательской (коммерческой) деятельности" (обычно это ст. 7) международных соглашений.
В последней указывается на то, что полученная иностранной компанией прибыль облагается в Беларуси, но только в той части, которая относится к деятельности через постоянное представительство.
Если же по составу и из содержания деятельности иностранной компании следует, что у нее постоянного представительства в Беларуси нет, то такие доходы (прибыль) иностранной компании в Республике Беларусь не облагаются.
Российская компания, являющаяся фактическим владельцем дохода, для целей применения положений Соглашения с Россией должна представить по форме и в порядке, установленным МНС Республики Беларусь, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в России, которое должно быть заверено российским компетентным органом (часть первая ст. 151 НК).
Порядок применения международных договоров по вопросам налогообложения |*| установлен также и в Инструкции о порядке представления подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации, международной организации, утвержденной постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (далее – Инструкция № 42 и постановление № 42).
* Порядок и особенности применения международных соглашений доступны для подписчиков электронного "ГБ"
Рассмотрим на практических ситуациях порядок применения норм Соглашения с Россией в случаях оказания маркетинговых услуг российской компанией резиденту Беларуси.
Ситуация 1. Применение Соглашения с Россией при возникновении постоянного представительства российской компании в Беларуси
Белорусская организация заключила с российской компанией в марте 2015 г.договор сроком на 1 год на оказание маркетинговых услуг, которые включают в т.ч. следующие услуги:
– анализ существующего бренда белорусской организации в Беларуси и за ее пределами, его популярности и его положения относительно брендов конкурентов;
– запуск нового продукта белорусской организации в рекламных мероприятиях, создание запоминающегося имиджа и положительного мнения о новинке, включающие презентации, дегустации, средства наружной рекламы, в т.ч. проведение их в Беларуси;
– определение целевой аудитории и ее потребностей в новом продукте на территории Беларуси путем проведения полевых исследований (участие в фокус-группах и др.).
Сотрудники российской компании проводят исследования в Беларуси и оказывают услуги на ее территории в совокупности на протяжении 6 месяцев.
Является ли такая деятельность российской компании деятельностью через постоянное представительство на территории Республики Беларусь?
В этой ситуации деятельность российской компании осуществляется на территории Беларуси через постоянное представительство, так как период ее деятельности в Беларуси превышает предельный срок, установленный п. 3 ст. 139 НК, – 90 дней.
Иные сроки возникновения и существования постоянного представительства в Соглашении с Россией не установлены.
В связи с этим российская компания обязана стать на учет в белорусском налоговом органе с соответствующим типом налогоплательщика ("постоянное представительство") и самостоятельно исполнять обязанности по исчислению и уплате налогов и сборов в бюджет Республики Беларусь через это постоянное представительство. Исчислять и уплачивать придется налог на прибыль, а также (при наличии соответствующих объектов налогообложения) НДС |*|, налог на недвижимость, экологический налог, платежи за земельный участок, удерживать подоходный налог у физических лиц и исполнять обязательства по другим обязательным платежам.
* Информация о том, какие вопросы проверяют контролирующие органы при исчислении НДС по маркетинговым услугам, оказанным белорусской организации нерезидентами, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Обязанность иностранной организации по постановке на учет в налоговом органе Республики Беларусь установлена в ст. 66 НК.
Ситуация 2. Применение Соглашения с Россией при наличии объекта для исчисления налога на доходы
Российская фирма по договору с белорусской организацией выполняет маркетинговые исследования и услуги, которые включают в т.ч.:
– анализ рыночной ситуации, в частности, насыщенности рынка Беларуси и граничащих с Республикой Беларусь стран товарами, производимыми белорусской организацией и аналогичными продуктами;
– анализ ценовой и рекламной политики конкурентов;
– изучение удовлетворенности спроса в продукции белорусской организации и аналогичной продукции ее конкурентов в Беларуси и за ее пределами (пределы ограничены 5 странами);
– оказание консультаций по общей стратегии белорусской организации в дальнейшем, основанных на исследовании рынка продукции в указанном регионе.
Договор заключен сроком на 1 год, в Республике Беларусь происходит только сбор необходимой для проведения исследований информации и планируется, что он займет не более 30 дней в 2015 г., т.е. фактически сотрудники российской фирмы будут работать на территории Беларуси не более 30 дней.
Является ли такая деятельность российской компании деятельностью через постоянное представительство на территории Республики Беларусь?
Исходя из норм п. 3 ст. 139 НК постоянного представительства у российской компании в Беларуси не возникнет. Иной срок в Соглашении с Россией не оговаривается. Поэтому можно констатировать, что у российской компании постоянного представительства в Беларуси нет.
В связи с этим доходы российской компании от оказания маркетинговых услуг могут быть освобождены от налогообложения в Беларуси.
Рассмотрим действия налогового агента в ситуации, если:
1) документ, подтверждающий резидентство российской компании в России, представлен до дня начисления дохода российской компании.
В этом случае белорусской организации не надо исчислять и удерживать из средств резидента России налог на доходы. Однако она обязана не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, представить в налоговый орган по месту своей постановки на учет декларацию по налогу на доходы (приложение 18 к постановлению № 42). В декларации необходимо указать:
– в гр. 8 – сумму дохода российской компании, освобождаемой от налога на доходы согласно международному договору;
– в гр. 12 – название международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения (в данном случае – Соглашение с Россией), а также реквизиты документа, подтверждающего постоянное местонахождение российской компании и служащего основанием для неудержания налога на доходы по этому Соглашению;
2) документ, подтверждающий резидентство российской компании в России, не представлен.
В этом случае белорусская организация как налоговый агент обязана исчислить налог на доходы, удержать его из средств, причитающихся резиденту России, и перечислить его в бюджет Республики Беларусь не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а также представить декларацию по налогу на доходы с указанием суммы полученного дохода и ставки налога (15 %).
Справочно: в случае последующего представления документов, подтверждающих резидентство российской компании в России, исполнитель вправе воспользоваться льготой, предусмотренной Соглашением с Россией.
Республика Беларусь разместила образцы форм своих справок (иных документов), согласованных с компетентными органами иностранных государств, на сайте МНС Республики Беларусь www.nalog.gov.by в разделе "Международное сотрудничество".
В качестве подтверждающего резидентство документа в Республике Беларусь принимается любой из перечисленных ниже документов:
– заявление по форме согласно приложениям 1 или 2 к Инструкции № 42;
– справка (иной документ) по форме, согласованной с компетентным органом иностранного государства, с которым Республика Беларусь имеет международный договор по вопросам налогообложения;
– справка (иной документ) по форме, установленной в иностранном государстве;
– справка произвольной формы, которая должна в обязательном порядке содержать следующие реквизиты:
дату выдачи (или на какой период действительна);
полное наименование иностранной организации и ее юридический адрес;
подтверждение того, что иностранная организация являлась (является) лицом с постоянным местонахождением в указанном государстве для целей применения международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения (с указанием названия международного договора) в соответствующем периоде.
