Ситуация
Приобретение образовательных услуг у нерезидента
Организация-резидент планирует обучить своих сотрудников. Для этих целей заключен договор с резидентом Российской Федерации, имеющим статус бизнес-школы, по предоставлению тренингов и программ МBA физическим лицам на территории Республики Беларусь.
Надо ли в этом случае резиденту уплатить налог на доходы, если он применяет УСН без уплаты НДС?
У резидента возникает обязанность по уплате в бюджет Республики Беларусь указанного налога.
Почему нужно платить налог
Плательщиками налога на доходы иностранных организаций (далее – НДИО) признаются иностранные и международные организации, в т.ч. не являющиеся юридическими лицами, не осуществляющие деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, но извлекающие доходы из источников в Республике Беларусь (ст. 188 НК [1]).
* Три практические ситуации по исчислению налога на доходы в 2019 г.
Объектом обложения НДИО признаются доходы от оказания услуг в сфере образования, полученные иностранной организацией от источников в Республике Беларусь (подп. 1.12.7 п. 1 ст. 189 НК).
Налоговая база НДИО по вышеуказанным доходам определяется как общая сумма доходов (подп. 1.3 п. 1 ст. 190 НК), т.е. без учета затрат.
НДИО исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет юридическими лицами, начисляющими и (или) выплачивающими доход иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство. Указанные юридические лица признаются налоговыми агентами и имеют права, несут обязанности, установленные ст. 23 НК (п. 3 ст. 193 НК).
День начисления дохода иностранной организации для организаций (налоговых агентов), которые в соответствии с законодательством не ведут бухгалтерский учет (например, организации, применяющие УСН и ведущие учет в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН), определяется по дате выплаты дохода иностранной организации (п. 4 ст. 191 НК).
Ставка НДИО – 15 % (подп. 1.5. п. 1 ст. 192 НК).
Налоговая декларация (расчет) по НДИО представляется в налоговые органы по месту постановки на учет налогового агента не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (календарным кварталом, на который приходится дата возникновения обязательства по уплате НДИО) (часть первая п. 5 ст. 193 НК).
* Об отчетности по налогу на доходы см.
НДИО перечисляется в бюджет не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым кварталом (часть третья п. 5 ст. 193 НК).
Устранение двойного налогообложения
Республика Беларусь признает приоритет общепризнанных принципов международного права и обеспечивает соответствие им налогового законодательства. Если нормами международных договоров Республики Беларусь установлены иные нормы, чем те, которые предусмотрены НК и иными законодательными актами Республики Беларусь, то применяются нормы международного договора, если иное не определено нормами международного права (пп. 1, 2 ст. 5 НК).
Так, в соответствии с п. 1 ст. 7 «Прибыль от предпринимательской деятельности» Соглашения [2] прибыль предприятия одного договаривающегося государства может облагаться налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность таким образом, то его прибыль может облагаться налогом в этом другом государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
Таким образом, прибыль резидента Российской Федерации, не имеющего представительства в Республике Беларусь, от оказания образовательных услуг заказчику – резиденту Республики Беларусь подлежит налогообложению в Российской Федерации.
Но для целей применения положений международных договоров Республики Беларусь по вопросам налогообложения иностранная организация представляет по форме и в порядке, установленным МНС Республики Беларусь, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения (далее – подтверждение), которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (п. 1 ст. 194 НК).
Подтверждение может представляться в налоговый орган как до уплаты НДИО, так и после его уплаты. Подтверждение может быть представлено в виде электронного документа. В этом случае оно направляется в налоговый орган в качестве приложения к налоговой декларации (расчету), если налоговый агент представляет налоговую декларацию (расчет) по НДИО в электронном виде, либо к письму налогового агента, составленному в виде электронного документа.
Подтверждение представляется в налоговый орган ежегодно и действительно на протяжении календарного года, в котором оно выдано, если иное не установлено ст. 194 НК.
Если компетентным органом иностранного государства указан период действия подтверждения, то оно применяется в течение указанного в нем периода.
Подтверждение, выданное без указания периода его действия и заверенное компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации в IV квартале текущего года, может применяться на последующий календарный год при наличии в налоговом органе документа, являющегося подтверждением на текущий календарный год постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым имеется международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения.
В случае отсутствия в налоговом органе подтверждения, выданного на текущий календарный год, и при наличии такого документа, заверенного в IV квартале текущего календарного года, он применяется в качестве подтверждения на текущий календарный год либо на период, указанный в нем.
Подтверждение может применяться в течение последующих 2 календарных лет при начислении (выплате) дохода в пользу иностранной организации, если в указанный период такая организация не изменила своего местонахождения в иностранном государстве, которое указано в договоре, заключенном с налоговым агентом, предусматривающем выплату дохода, в отношении которого налоговым агентом в первый календарный год в установленном порядке были применены положения международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения. Для подтверждения обоснованности применения в последующие 2 календарных года подтверждения налоговый орган вправе запросить у налогового агента договор (его копию), а также документы (их копии), подтверждающие выплату дохода иностранной организации по реквизитам, указанным в договоре.
При представлении в налоговый орган подтверждения до даты начисления (выплаты) дохода (платежа), в отношении которого международным договором Республики Беларусь по вопросам налогообложения предусмотрены иные положения, чем те, которые установлены гл. 17 НК, в отношении такого дохода (платежа) налоговый агент не удерживает и не перечисляет в бюджет НДИО.
* Особенности исчисления налога на доходы
То есть представление подтверждения в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента является основанием для неудержания НДИО.
При непредставлении в налоговый орган подтверждения НДИО удерживается и перечисляется в бюджет в установленном порядке (часть 11 п. 1 ст. 194 НК).
Если вышеуказанное подтверждение представлено после уплаты налога на доходы, но не позднее 5 лет с момента его уплаты, то возможен возврат (зачет) ранее удержанного налога на доходы (часть вторая п. 5, часть вторая п. 8 ст. 66, часть 12 п. 1 ст. 194 НК).
Возврат (зачет) осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в белорусских рублях при представлении комплекта документов, предусмотренного п. 5 Инструкции № 2 [3], включая заявление о зачете (возврате) суммы налога на доходы.
