В 2012 г. есть особенности исчисления прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав
С 2012 г. дата отгрузки товаров определяется учетной политикой организации, но вместе с тем она не может быть позже:
– даты их отпуска покупателю (получателю, или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по доставке (транспортировке);
– в иных случаях – наиболее ранней из следующих дат: даты передачи покупателю (получателю) либо даты передачи организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, оплату услуг которой производит покупатель (п. 4 ст. 127 НК).
Выручку от реализации товаров в некоторых случаях определяют с учетом механизма трансфертного ценообразования
Выручку от реализации товаров определяют с 2012 г. исходя из цены сделки с учетом положений вновь введенной в НК ст. 30-1, которая устанавливает принципы определения цены товаров для целей налогообложения. Данной статьей предусмотрено введение в практику контрольной деятельности налоговых органов принципов определения цен товаров для целей налогообложения. Их будут применять в случаях использования плательщиками так называемого трансфертного ценообразования, при котором плательщики путем манипулирования ценами на товары переводят основную массу налогооблагаемой прибыли в сферу наименьшего налогообложения.
Для применения такого механизма определены понятия рыночной цены товаров для целей налогообложения и способы ее определения, а также механизм корректировки цен для исчисления и уплаты налогов.
Отметим, что данный механизм корректировки налоговыми органами объектов налогообложения, возникающих в результате применения плательщиками трансфертного ценообразования, основан на анализе имеющегося в Российской Федерации и иных странах законодательства по этому вопросу и соответствует мировой практике.
Вместе с тем возможность проверки налоговыми органами правильности применения цен установлена в случаях:
1) реализации недвижимого имущества, когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;
2) осуществления внешнеторговой деятельности, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. руб. на дату приобретения или на дату реализации товара и цена такой сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации;
3) осуществления внешнеторговой деятельности, стороной которой является взаимозависимое лицо, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. руб. на дату приобретения или на дату реализации и цена такой сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации.
Определение момента оплаты: по некоторым позициям произошли изменения
В НК уточнены нормы в части определения момента оплаты по договорам финансирования под уступку денежного требования (факторинга), при передаче права требования, переводе долга, зачете взаимных требований, при использовании электронных денег, при получении дохода от отчуждения доли в уставном фонде (паев, акций).
Так, с 2012 г. для целей исчисления налога на прибыль днем оплаты по договору финансирования под уступку денежного требования (факторинга) признают дату оплаты фактором денежных требований без права регресса. Днем оплаты по данному договору, когда условиями платежа предусмотрено право регресса, считают дату погашения уступленного денежного требования плательщиком (должником).
Справочно: по договору финансирования под уступку денежного требования (факторинга) одна сторона (фактор) обязуется второй стороне (кредитору) вступить в денежное обязательство между кредитором и должником на стороне кредитора путем выплаты кредитору суммы денежного обязательства должника с дисконтом (разница между суммой денежного обязательства должника и суммой, выплачиваемой фактором кредитору) с уведомлением должника о переходе прав кредитора к фактору (открытый факторинг) либо без уведомления о таком переходе (скрытый факторинг) (п. 1 ст. 772 Гражданского кодекса РБ).
Днем оплаты по товарам (работам, услугам), имущественным правам, по которым переданы права требования, переведен долг, произведен зачет взаимных требований, с 2012 г. признают дату передачи права требования, дату зачета взаимных требований.
Днем оплаты при использовании электронных денег считают день зачисления электронных денег в электронный кошелек плательщика либо по его поручению в электронный кошелек третьих лиц.
Кроме того, днем передачи имущественных прав определена дата наступления права на получение платы в соответствии с договором. Напомним, что в 2011 г. в налоговом законодательстве день передачи имущественных прав определен не был. В связи с этим плательщики определяли день передачи имущественных прав в порядке, предусмотренном учетной политикой организации.
Отдельные изменения коснулись состава затрат, учитываемых и неучитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли
С 2012 г. из состава затрат, неучитываемых при налогообложении, исключены:
1) расходы на проведение испытаний (анализов, измерений) органами стандартизации, метрологии и сертификации Госстандарта в порядке, определяемом Советом Министров, если по ним получены отрицательные результаты (подп. 1.4 п. 1 ст. 131 НК);
2) членские взносы (включая вступительные взносы), уплачиваемые белорусскими организациями, осуществляющими международные перевозки, некоммерческой организации Республики Беларусь, членство в которой является условием осуществления таких перевозок;
3) членские взносы (включая вступительные взносы), уплачиваемые субъектами торгового мореплавания Республики Беларусь в связи с членством в объединениях (ассоциациях, союзах) судовладельцев, морских перевозчиков (подп. 1.17 п. 1 ст. 131 НК).
Справочно: под субъектами торгового мореплавания республики понимают юридические лица с местонахождением в Республике Беларусь, созданные в соответствии с законодательством РБ, осуществляющие торговое мореплавание. Таким образом, внесенные изменения в НК приведены в соответствие с подп. 1.2 п. 1 Указа Президента РБ от 30.08.2011 № 387 "О некоторых мерах по развитию торгового мореплавания".
Следовательно, с 2012 г. такие расходы можно учитывать при налогообложении прибыли.
При списании на затраты, учитываемые при налогообложении, топливно-энергетических ресурсов следует руководствоваться не лимитами, а нормами, доводимыми до организаций в установленном порядке. Топливно-энергетические ресурсы, израсходованные сверх норм, не будут учитывать при налогообложении.
С 1 января 2012 г. при налогообложении не учитывают следующие расходы:
1) на организацию досуга или отдыха во время рекламных акций, собраний, конференций, семинаров (подп. 1.7-1 п. 1 ст. 131 НК);
2) оплату дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, продолжительный стаж работы, а также поощрительных отпусков, предоставляемых по коллективному, трудовому договору, нанимателем (ст. 158–160 Трудового кодекса РБ (далее – ТК)) (подп. 1.3 п. 1 ст. 131 НК).
Справочно: работникам с ненормированным рабочим днем наниматель за счет собственных средств устанавливает дополнительный отпуск за ненормированный рабочий день продолжительностью до 7 календарных дней (ст. 158 ТК).
Работникам, имеющим продолжительный стаж работы в одной организации, отрасли, наниматель за счет собственных средств может устанавливать дополнительный отпуск за продолжительный стаж работы до 3 календарных дней (ст. 159 ТК).
Дополнительные поощрительные отпуска могут устанавливаться за счет собственных средств нанимателя коллективным договором, соглашением или нанимателем всем работникам, отдельным их категориям (по специальностям и видам производств, работ, структурных подразделений), а персонально – трудовым договором (ст. 160 ТК);
3) связанные с направлением работников на переподготовку, профессиональную подготовку с сохранением им на период получения образования среднего заработка в случаях, предусмотренных частью второй ст. 223 ТК (подп. 1.22-1 п. 1 ст. 131 НК).
Справочно: при отказе работника от выполнения порученной работы в случае возникновения непосредственной опасности для жизни и здоровья его и окружающих; непредоставления необходимых средств индивидуальной защиты, непосредственно обеспечивающих безопасность труда; приостановления и запрещения проведения работ специально уполномоченными государственными органами надзора и контроля работнику до устранения нарушений или до создания нового рабочего места должна быть предоставлена другая работа, соответствующая его квалификации, либо с его согласия работа с оплатой не ниже среднего заработка по прежней работе на срок до одного месяца. При необходимости наниматель обязан за счет собственных средств обеспечить обучение работника новой профессии (специальности) с сохранением ему на период переподготовки среднего заработка (ст. 223 ТК);
4) на выдачу работникам средств индивидуальной защиты сверх установленных норм (подп. 1.22-2 п. 1 ст. 131 НК).
Дополнены перечни внереализационных доходов и расходов
С 2012 г. суммы кредиторской задолженности при ликвидации кредитора включают в состав внереализационных доходов и отражают в их составе в том налоговом периоде, в котором плательщику стало известно об исключении кредитора из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей и (или) о факте смерти физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем (подп. 3.10-2 п. 3 ст. 128 НК).
У налоговых органов появились дополнительные основания для включения в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности при ликвидации юридического лица.
Так, с 2012 г. такие доходы следует отражать в том налоговом периоде, на который приходится не только день составления ликвидационного баланса, но и день составления акта проверки, в ходе которой были установлены обстоятельства, являющиеся основанием для ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа, – при ликвидации юридического лица по решению регистрирующего органа в порядке, установленном Президентом (подп. 3.10-1 п. 3 ст. 128 НК).
Аналогичный порядок предусмотрен в отношении дебиторской задолженности, включаемой в состав внереализационных расходов (подп. 3.23-1 п. 3 ст. 129 НК).
В перечень внереализационных доходов включены доходы покупателя (заказчика) в сумме скидок (премий, бонусов), предоставленных продавцом (исполнителем, подрядчиком) к цене (стоимости), указанной в договоре, полученных после выполнения покупателем (заказчиком) условий (в т.ч. объема покупок или заказов), определенных в договоре в качестве обязательных для получения таких скидок (премий, бонусов) (подп. 3.19-3 п. 3 ст. 128 НК).
Зеркальное отражение данной нормы для продавцов (исполнителей, подрядчиков) нашло отражение в перечне внереализационных расходов (подп. 3.26-1 п. 3 ст. 129 НК).
Изменен порядок отражения в налоговом учете доходов и убытков от продажи либо конверсии иностранных валют. С 2012 г. такие доходы либо убытки в виде положительной либо отрицательной разницы учитывают в составе внереализационных доходов либо расходов, учитываемых при налогообложении (подп. 3.19-4, 3.19-5 п. 3 ст. 128, подп. 3.26-2, 3.26-3 п. 3 ст. 129 НК).
Справочно: до 2012 г. продажа (конверсия) иностранных валют для целей исчисления налога на прибыль рассматривалась как реализация прочих активов и соответственно доходы (расходы) по данным операциям отражались в налоговой декларации (расчете) по налогу на прибыль как выручка и затраты.
Первичное размещение ценных бумаг: исчисление налога на прибыль в 2012 г. следует производить в прежнем порядке
Несмотря на обещания изменить порядок исчисления налога на прибыль при первичном размещении ценных бумаг, налогообложение данных операций осталось прежним.
Как в 2011 г., так и в 2012 г. налогом на прибыль не облагают операции по размещению ценных бумаг в пределах их номинальной стоимости. В то же время при размещении таких бумаг по цене выше (ниже) номинальной стоимости разницы, возникающие между ценой размещения и номинальной стоимостью, следует учитывать при исчислении налога на прибыль в составе внереализационных доходов или расходов (подп. 3.20 п. 3 ст. 128, подп. 3.27 п. 3 ст. 129 НК).
По-прежнему период выпуска не облагаемых налогом на прибыль (льготируемых) облигаций юридических лиц РБ ограничен 1 января 2013 г. (подп. 2.2. п. 2 ст. 138 НК).
Введен механизм переноса убытков прошлых налоговых периодов на прибыль текущего и последующих налоговых периодов
Данный механизм является нововведением 2012 г. Примечательно, что организации вправе осуществлять перенос убытков, начиная с убытков, полученных по итогам 2011 г. (п. 10 ст. 141-1 НК). То есть, если организацией по итогам деятельности за 2011 г. получен налоговый убыток, то на его сумму можно уменьшить налоговую прибыль 2012 г. При этом перенос убытков можно осуществлять в пределах налоговой базы, уменьшенной на сумму прибыли, освобождаемой от обложения налогом на прибыль (п. 4 ст. 141-1 НК).
Справочно: перечень льгот по налогу на прибыль установлен ст. 140 НК.
Важно! Механизм переноса убытков не касается бухгалтерского убытка, т.е. он применим только в отношении убытка, исчисленного по данным налогового учета.
Убыток, на который планируется уменьшать налогооблагаемую прибыль, определяют по данным налогового учета в порядке, предусмотренном ст. 141-1 НК. При определении убытка, который можно перенести на текущий налоговый период, установлено достаточно много ограничений.
Так, при расчете убытка будут учитывать не все внереализационные доходы и расходы, а только поименованные в подп. 3.15, 3.17, 3.18 п. 3 ст. 128 НК (доходы от операций по сдаче имущества в аренду (лизинг), положительные суммовые и курсовые разницы) и подп. 3.18, 3.24, 3.25 п. 3 ст. 129 НК (расходы по сдаче имущества в аренду (лизинг), отрицательные суммовые и курсовые разницы) соответственно.
Помимо этого, не участвуют при определении размера убытка, на который может быть уменьшена прибыль текущего налогового периода выручка, затраты, внереализационные доходы и расходы по деятельности, налогообложение которой осуществлялось в соответствии с особыми режимами обложения.
Также не участвует при определении убытка в целом по организации сумма убытка:
1) полученная в соответствии с законодательством иностранного государства, в том случае, если организация осуществляет деятельность за пределами республики и является плательщиком налогов в соответствии с законодательством иностранного государства;
2) полученная по итогам налогового периода (периодов, части налогового периода), в котором организация имела право на применение законодательства, устанавливающего освобождение от налога на прибыль (право на неуплату налога на прибыль) (п. 2 ст. 141-1 НК).
В НК выделено 3 группы переносимых убытков:
I группа – от операций с производными финансовыми инструментами и ценными бумагами;
II группа – от операций по отчуждению имущества, относимого в соответствии с законодательством к основным средствам (в т.ч. части здания или сооружения, являющегося основным средством), не завершенных строительством объектов и их частей и неустановленного оборудования;
III группа – все остальные убытки после исключения убытков I и II групп.
Правом на перенос убытка на прибыль текущего налогового периода организации смогут воспользоваться в течение 10 лет, непосредственно следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток, в хронологическом порядке – при получении убытков более чем в одном налоговом периоде. Перенос таких убытков производится в той очередности, в которой они понесены.
Например, сначала переносятся убытки 2011 г., затем 2012, 2013 гг. и т.д. Нельзя осуществить сначала перенос убытка 2012 г., а затем 2011 г.
Кроме того, такую очередность необходимо соблюдать при переносе убытков отдельно по каждой из групп убытков (I или II), а также отдельно по III группе.
Для применения механизма переноса убытков для организации установлена обязанность ведения раздельного учета выручки, затрат, внереализационных доходов и расходов по группам убытков как за налоговый период, убытки по итогам которого переносятся на прибыль текущего налогового периода, так и за налоговый период, на прибыль которого переносятся убытки.
Также организации будут обязаны хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда осуществляется перенос убытков, до завершения налоговой проверки за период, в течение которого организации переносили убытки. При невыполнении указанных требований организация не вправе осуществлять перенос убытков на прибыль текущего налогового периода. Такие обязанности установлены п. 7 ст. 141-1 НК.
