К обособленно учитываемым затратам, возникающим после ввода объектов основных средств в эксплуатацию и изменяющим их первоначальную стоимость, относят:
– курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств;
– суммовые разницы, возникающие при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств;
– расходы, связанные с покупкой иностранной валюты для проведения расчетов при осуществлении капитальных вложений в основные средства;
– проценты по кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам), полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, учитываемые в соответствии с учетной политикой в составе вложений во внеоборотные активы.
Вышеперечисленные затраты, произведенные (начисленные) после ввода основных средств в эксплуатацию, следует учитывать обособленно в течение отчетного года в качестве вложений во внеоборотные активы (по счету 08) и в конце отчетного года включать в стоимость основных средств: Д-т 01 "Основные средства" – К-т 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Такой порядок приведен в п. 17 Инструкции № 118 и п. 28 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127.
Нужно правильно определить удельный вес амортизации в первоначальной стоимости на 1 января 2011 г.
Для того чтобы правильно произвести переоценку основных средств, вначале по ним следует определить все исходные данные до переоценки: первоначальную стоимость и удельный вес амортизации в первоначальной стоимости на 1 января 2011 г.
Первоначальная стоимость основного средства до проведения переоценки на 1 января 2011 г. – это стоимость, измененная в отчетном году после включения в нее обособленно учитываемых затрат.
Рассмотрим порядок переоценки основного средства, по которому в течение 2010 г. накапливались обособленно учитываемые затраты. По мере необходимости будем комментировать производимые действия.
Пример*
На начало отчетного (2010) года в учете у организации числилось оборудование, приобретенное за счет кредита в иностранной валюте, с первоначальной стоимостью 100 млн. руб. Суммы курсовых разниц и процентов по кредитам, учитываемых на счете 08, в 2010 г. составили 20 млн. руб. В конце отчетного года курсовые разницы и проценты включены в первоначальную стоимость оборудования, что отражено записью Д-т 01 – К-т 08. Таким образом, первоначальная стоимость оборудования до проведения переоценки на 1 января 2011 г. равна 120 млн. руб.
_________________
* Здесь и далее все возможные случаи переоценки рассматриваются на примере одного объекта.
Если суммы затрат, обособленно учитываемых в отчетном году, отрицательные, то первоначальную стоимость основных средств до переоценки следует уменьшить после включения в нее в конце года этих затрат.
Удельный вес амортизации, накопленной на дату переоценки, рассчитывают как отношение суммы накопленной амортизации до переоценки по каждому объекту основных средств к его первоначальной стоимости до переоценки, включая обособленно учитываемые затраты, произведенные в отчетном году (п. 27 Инструкции о порядке переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов и неустановленного оборудования, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 05.11.2011 № 162/131/37 (далее – Инструкция по переоценке)).
Так, если по оборудованию сумма амортизации на 1 января 2011 г. до переоценки составляла 30 млн. руб., то удельный вес амортизации до переоценки равен 25 % (30 млн. руб. / 120 млн. руб. × 100).
Важно! Списание обособленно учитываемых затрат на первоначальную стоимость основных средств в конце года изменяет удельный вес амортизации в стоимости объекта до переоценки. Это происходит по причине изменения первоначальной стоимости основного средства на конец года (была 100 млн. руб., а стала 120 млн. руб.). При этом сумма амортизации осталась прежней (30 млн. руб.).
Так, в примере процент амортизации оборудования до списания обособленных затрат в конце года был 30 % (30 млн. руб. /100 млн. руб. × 100), а после списания суммы курсовых разниц и процентов за кредит (20 млн. руб.) на первоначальную стоимость он снизился до 25 % (30 млн. руб. / 120 млн. руб. × 100).
Обращаем внимание на одну из самых распространенных ошибок при расчете удельного веса амортизации на 1 января до переоценки: многие организации производят такой расчет к первоначальной стоимости основного средства до списания обособленно учитываемых затрат. Это влечет неправильное определение суммы амортизации и остаточной стоимости после переоценки.
После проведения подготовительных расчетов рассмотрим порядок проведения переоценки различными способами.
Индексный метод
Переоценку основных средств индексным методом, первоначальная стоимость которых увеличена (уменьшена) за счет включения в нее обособленно учитываемых затрат, возникших после ввода объекта в эксплуатацию, произведенных в 2010 г., нужно проводить в соответствии с п. 23 Инструкции по переоценке в следующем порядке.
Коэффициент переоценки следует применять к первоначальной стоимости до переоценки без учета обособленно учитываемых затрат, возникших после ввода объекта в эксплуатацию и произведенных в 2010 г. В качестве восстановительной стоимости принимают наибольшую из двух:
– стоимость после применения коэффициента;
– первоначальную стоимость до переоценки, увеличенную на обособленно учитываемые затраты.
Вариант 1 – наибольшей является стоимость после применения коэффициента.
Коэффициент переоценки по оборудованию составляет 1,3 (условно).
Применяем коэффициент к первоначальной стоимости без учета обособленных затрат:
100 млн. руб. × 1,3 = 130 млн. руб.
Сравниваем полученную стоимость с первоначальной стоимостью до переоценки (120 млн. руб.).
Восстановительная стоимость – 130 млн. руб. (наибольшая при сравнении).
Результат переоценки первоначальной стоимости – 10 млн. руб. (130 млн. руб. – 120 млн. руб.) – следует отразить записью Д-т 01 – К-т 83 – 10 млн. руб.
Определяем сумму амортизации после переоценки:
130 млн. руб. × 25 % = 32,5 млн. руб.
Результат переоценки суммы амортизации составил 2,5 млн. руб. (32,5 млн. руб. – 30 млн. руб.). В учете его отражают так: Д-т 83 – К-т 02 – 2,5 млн. руб.
Вариант 2 – наибольшей является первоначальная стоимость до переоценки с учетом обособленных затрат:
Коэффициент переоценки по оборудованию равен 1,1 (условно). Тогда стоимость основного средства после применения коэффициента – 110 млн. руб. (100 млн. руб. × 1,1). Это меньше, чем первоначальная его стоимость с учетом обособленно учитываемых затрат (120 млн. руб.).
В данном случае восстановительной стоимостью после переоценки на 1 января 2011 г. будет 120 млн. руб. Поскольку она равна первоначальной стоимости до переоценки, то результата переоценки нет и бухгалтерскую проводку с использованием счета 83 составлять не следует.
Метод пересчета валютной стоимости
Применять метод пересчета валютной стоимости к основным средствам, первоначальная стоимость которых изменена в конце отчетного года при включении в нее обособленно учитываемых затрат, следует в соответствии с п. 18 Инструкции по переоценке.
В качестве восстановительной стоимости нужно принимать наибольшую из двух:
– стоимость, полученную после пересчета стоимости объекта в иностранной валюте по курсу Нацбанка РБ на 31 декабря 2010 г.;
– первоначальную стоимость до переоценки, увеличенную на обособленно учитываемые затраты.
По оборудованию можно выбрать метод пересчета валютной стоимости, если организация имеет документально подтвержденные сведения о его стоимости в иностранной валюте. Предположим, что стоимость оборудования указана в договоре куплипродажи и составляет 40 000 у.е., таможенные пошлины и затраты по доставке и установке оборудования, пересчитанные в иностранную валюту на дату их осуществления, – 2 000 у.е. Таким образом, полная первоначальная стоимость оборудования в иностранной валюте – 42 000 у.е. Курс Нацбанка РБ на 31 декабря 2010 г. – 3 000 руб. за 1 у.е.
Производим пересчет валютной стоимости оборудования:
42 000 у.е. × 3 000 руб. = 126 млн. руб.
Сравниваем стоимость после пересчета (126 млн. руб.) с первоначальной стоимостью до переоценки с учетом обособленно учитываемых затрат (120 млн. руб.) и определяем наибольшую из них в качестве восстановительной, т.е. 126 млн. руб.
Результат переоценки первоначальной стоимости оборудования – 6 млн. руб. (126 млн. руб. – 120 млн. руб.). Его отражают записью Д-т 01 – К-т 83.
Сумму амортизации после переоценки нужно определить по удельному весу амортизации в первоначальной стоимости до переоценки на 1 января 2011 г.:
126 млн. руб. × 25 % = 31,5 млн. руб.
Результат переоценки суммы амортизации составил 1,5 млн. руб. Его нужно отразить записью Д-т 83 – К-т 02.
Метод прямой оценки
Если по основным средствам организация применяет метод прямой оценки, то по объектам (в т.ч. и с обособленными затратами) восстановительную стоимость следует определять на основании документов и материалов, указанных в п. 12 Инструкции по переоценке, либо на основании заключения оценщика (п. 15 Инструкции по переоценке). Эта стоимость не подлежит сравнению с первоначальной стоимостью до переоценки с учетом обособленных затрат, как это предусмотрено при индексном методе и при методе пересчета валютной стоимости.
По оборудованию организация применяет метод прямой оценки. Восстановительная стоимость, указанная в заключении оценщика, – 80 млн. руб., остаточная – 57 млн. руб.
Результат переоценки первоначальной стоимости – уценка на 40 млн. руб. (80 млн. руб. – 120 млн. руб.). В учете его следует отразить записью Д-т 01 – К-т 83 – методом "красное сторно".
Определяем сумму амортизации после переоценки, используя данные из заключения оценщика: 80 млн. руб. – 57 млн. руб. = 23 млн. руб.
Результатом переоценки суммы амортизации также будет уценка на 7 млн. руб. (23 млн. руб. – 30 млн. руб.). Его отражаем в учете записью Д-т 83 – К-т 02 – методом "красное сторно".
Как видим, при применении метода прямой оценки по таким объектам сравнение с их первоначальной стоимостью производить не следует. Таким образом, если восстановительная стоимость оказалась меньше первоначальной стоимости до переоценки, то в результате уценки обособленно учитываемые затраты, возникшие в 2010 г., списываются при отражении результатов переоценки за счет добавочного фонда.
Переоценку обособленно учитываемых затрат, числящихся по не завершенным строительством объектам (аналогично и по неустановленному оборудованию), не производят согласно п. 9 Инструкции по переоценке.
От редакции:
Постановление Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 05.11.2010 162/131/37 "О порядке проведения переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов, неустановленного оборудования" опубликовано в "ГБ", 2011, № 7, с. 10–24.
В нашем журнале тема переоценки основных средств, не завершенных строительством объектов, неустановленного оборудования по состоянию на 1 января 2011 г. изложена в следующих публикациях:
Толкун И. Инструкция по переоценке на 1 января 2011 года новая, но многие положения сохранены ("ГБ", 2011, № 7, с. 25–27);
Забавская А. Переоценку объектов незавершенного строительства объектов, неустановленного оборудования по состоянию на 1 января 2011 года можно проводить любым из трех методов ("ГБ", 2011, № 7, с. 28–31).
Отчет о "Прямой линии" с Толкун И.Д., консультантом управления финансовой политики Минэкономики РБ, в ходе которой рассмотрены вопросы переоценки на 1 января 2011 г., читайте на с. 63 данного номера журнала.
