Проследим порядок образования и отражения в бухгалтерском учете суммовых разниц у организации, которая в соответствии с учетной политикой отражает выручку "по отгрузке".
Если на дату реализации (т.е. на дату отгрузки) товаров (работ, услуг) величина обязательства покупателя определена (т.е. покупателем внесена сумма (частично или полностью) в белорусских рублях или иной иностранной валюте в счет оплаты за товары, работы, услуги), то выручка от реализации подлежит отражению в размере определенной вышеуказанным способом величины обязательства. Если же на дату реализации товаров (работ, услуг) величина обязательства не определена или частично не определена, то выручку (в той части, в которой величина обязательства покупателя не определена) следует определить в порядке, предусмотренном подп. 25.1 п. 25 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199. Им установлено, что по мере отгрузки активов выручку от их реализации за иностранную валюту нужно пересчитывать в белорусские рубли по официальному курсу Нацбанка на дату отгрузки и отражать по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счетов учета реализации (90 "Реализация", 91 "Операционные доходы и расходы").
При поступлении сумм оплаты от покупателя в белорусских рублях либо иной иностранной валюте необходимо определить суммовые разницы (как разницу в белорусских рублях или иностранной валюте, в которой выражено обязательство) между суммой, отраженной в выручке от реализации, и суммой, полученной от покупателя. Суммовая разница подлежит отражению по дебету счета 62 и кредиту счета 92 "Внереализационные доходы и расходы". Рассмотрим на условных примерах отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с возникновением суммовых разниц.
Во всех примерах согласно договору белорусская организация отгружает иностранному покупателю товары стоимостью 400 долл. США 30 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 500 руб., 1 евро – 12 040 руб.). Продавец согласно учетной политике отражает выручку "по отгрузке".
Пример 7*
Договором предусмотрена предварительная оплата в размере 100 % стоимости товаров в белорусских рублях исходя из курса Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США. Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 1 704 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 520 руб.);
– 28 октября 2011 г. – 1 708 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 540 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо отразить (см. табл. 1):
_________________
* Нумерация примеров сквозная по всем материалам рубрики.
Пример 8
Договором предусмотрена оплата стоимости товаров в белорусских рублях исходя из курса Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, определенной в договоре в долларах США. При этом предоплата должна составить 50 % стоимости указанных в договоре товаров. Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 1 704 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 520 руб.);
– 5 ноября 2011 г. – 1 750 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 750 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо сделать записи (см. табл. 2):
Пример 9
Договором предусмотрена последующая (после поставки) оплата стоимости товаров в белорусских рублях исходя из курса Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США. Иностранный покупатель оплатил:
– 1 ноября 2011 г. – 1 690 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 450 руб.);
– 5 ноября 2011 г. – 1 750 000 руб. (200 долл. США по курсу Нацбанка 8 750 руб.).
В бухгалтерском учете продавца следует отразить (см. табл. 3):
Похожая по алгоритму отражения в учете ситуация возникает и в случае, когда обязательство по договору выражено в одной иностранной валюте эквивалентно стоимости, указанной в договоре в другой иностранной валюте, а организация определяет выручку "по отгрузке".
Пример 10
Договором предусмотрена оплата в евро исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США.
Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 144,04 евро (200 долл. США × 8 520 руб. / 11 830 руб.). Они были зачислены на счет продавца 26 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 520 руб., 1 евро – 11 860 руб.);
– 27 октября 2011 г. – 143,51 евро (200 долл. США × 8 510 руб. / 11 860 руб.). Они были зачислены на счет продавца 28 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 540 руб., 1 евро – 11 960 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо сделать записи (см. табл. 4):
Пример 11
Договором предусмотрена оплата в евро исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США. При этом предоплата должна составить 50 % стоимости указанных в договоре товаров. Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 144,04 евро (200 долл. США × 8 520 руб. / 11 830 руб.). Они были зачислены на счет продавца 26 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 520 руб., 1 евро – 11 860 руб.);
– 4 ноября 2011 г. – 146,36 евро (200 долл. США × 8 650 руб. / 11 820 руб.). Они были зачислены на счет продавца 8 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 750 руб., 1 евро – 12 110 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо отразить (см. табл. 5):
Пример 12
Договором предусмотрена оплата в евро исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США. При этом согласно договору покупатель оплачивает всю стоимость товаров после их отгрузки.
Иностранный покупатель оплатил:
– 4 ноября 2011 г. – 146,36 евро (200 долл. США × 8 650 руб. / 11 820 руб.). Они были зачислены на счет продавца 8 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 750 руб., 1 евро – 12 110 руб.);
– 14 ноября 2011 г. – 146,64 евро (200 долл. США × 8 850 руб. / 12 070 руб.). Они были зачислены на счет продавца 16 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 760 руб., 1 евро – 11 930 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо сделать записи (см. табл. 6):
Оплата возможна в разных валютах
В случае, когда согласно договору валюта обязательств не конкретизирована, т.е. когда условия договора предусматривают возможность оплаты в разных валютах, учет задолженности организации ведут в базовой валюте (как правило, в валюте цены). Пересчет в валюту обязательств они осуществляют на дату, когда валюта обязательств конкретизирована: либо на момент оплаты, либо на момент подписания дополнительного соглашения с уточнением валюты обязательств.
Первоначальные условия в предлагаемых далее примерах сохранились.
Пример 13
Договором предусмотрена возможность оплаты как в долларах США, так и в евро и в российских рублях. Стоимость товара может погашаться частично в каждой из этих валют исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в долларах США. Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 144,04 евро (200 долл. США × 8 520 руб. / 11 830 руб.). Они были зачислены на счет продавца 26 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 520 руб., 1 евро – 11 860 руб.);
– 27 октября 2011 г. – 143,51 евро (200 долл. США × 8 510 руб. / 11 860 руб.). Они были зачислены на счет продавца 28 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 540 руб., 1 евро – 11 960 руб.).
В бухгалтерском учете продавца необходимо отразить (см. табл. 7):
Пример 14
Договором предусмотрена возможность оплаты как в долларах США, так и в евро и в российских рублях. Стоимость товара может погашаться частично в каждой из этих валют исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в иностранной валюте. При этом предоплата должна составить 50 % стоимости указанных в договоре товаров.
Иностранный покупатель оплатил:
– 25 октября 2011 г. – 144,04 евро (200 долл. США × 8 520 руб. / 11 830 руб.). Они были зачислены на счет продавца 26 октября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 520 руб., 1 евро – 11 860 руб.);
– 4 ноября 2011 г. – 146,36 евро (200 долл. США × 8 650 руб. / 11 820 руб.). Они были зачислены на счет продавца 8 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 750 руб., 1 евро – 12 110 руб.).
В табл. 8 приведены записи, которые необходимо составить в бухгалтерском учете продавца:
Пример 15
Договором предусмотрена возможность оплаты как в долларах США, так и в евро, и в российских рублях. Стоимость товара может погашаться частично в каждой из этих валют исходя из курсов Нацбанка на дату оплаты эквивалентно сумме, указанной в договоре в иностранной валюте. При этом оплата осуществляется по факту поставки товара.
Иностранный покупатель оплатил:
– 4 ноября 2011 г. – 146,36 евро (200 долл. США × 8 650 руб. / 11 820 руб.). Они были зачислены на счет продавца 8 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 750 руб., 1 евро – 12 110 руб.);
– 14 ноября 2011 г. – 146,64 евро (200 долл. США × 8 850 руб. / 12 070 руб.). Они были зачислены на счет продавца 16 ноября 2011 г. (курс Нацбанка: 1 долл. США – 8 760 руб., 1 евро – 11 930 руб.).
В бухгалтерском учете продавца следует отразить (см. табл. 9):
