Из письма в редакцию:
"Наша организация ввела в эксплуатацию следующие объекты основных средств: административное здание с превышением установленных проектной документацией сроков строительства, а также здание игорного клуба и передаточные устройства, относящиеся к этому зданию (электросети, канализация и т.п.).
В текущем налоговом периоде организация провела реконструкцию здания ресторана, а также на основании заключения страховой компании списала грузовой автомобиль, поврежденный в ДТП, по которому ранее был применен инвестиционный вычет.
1. Имеет ли право организация применить инвестиционный вычет по зданию, которое введено в эксплуатацию с превышением установленных проектной документацией сроков строительства, а также по зданию игорного клуба и передаточным устройствам, относящимся к этому зданию?
2. Может ли организация применить инвестиционный вычет к стоимости вложений в реконструкцию здания ресторана?
3. Следует ли восстанавливать сумму инвестиционного вычета по выбывшему грузовому автомобилю?
4. Каким образом отражают в бухгалтерском учете разницы, возникающие между данными налогового и бухгалтерского учета, при применении инвестиционного вычета?
Татьяна Васильевна, бухгалтер"
Вычет можно применить по зданию с превышенными сроками строительства
Для целей гл. 14 НК инвестиционным вычетом признается сумма, исчисленная от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, а также от сформированной в бухгалтерском учете стоимости вложений в основные средства, используемые в предпринимательской деятельности, в связи с их реконструкцией, модернизацией, реставрацией (далее – стоимость вложений в реконструкцию).
При этом по зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, используемым в предпринимательской деятельности, и стоимости вложений в их реконструкцию инвестиционный вычет можно применить в пределах не более 10 % первоначальной стоимости (стоимости вложений в их реконструкцию).
Напомню, что для целей определения инвестиционного вычета по основным средствам, используемым в предпринимательской деятельности:
– к зданиям относят основные средства (их части), определенные в качестве зданий по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств, за исключением зданий жилых объектов (кроме общежитий), стационарных торговых объектов (включая товарные склады (общетоварные, специализированные)) и рынков, предназначенных и (или) используемых для торговли, зданий культурно-развлекательных (ночных) клубов, зданий, используемых для осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, зданий гостиниц и других зданий для краткосрочного проживания (кроме относящихся к объектам придорожного сервиса), зданий, предназначенных и (или) используемых для общественного питания (кроме столовых при предприятиях и учреждениях), зданий сборно-разборных и передвижных;
– к передаточным устройствам относят основные средства (их части), определенные в качестве передаточных устройств по законодательству, регулирующему нормативные сроки службы основных средств.
На основании изложенного сделаем выводы.
1. НК не содержит ограничений в части возможности применения вычета по зданию, которое введено в эксплуатацию с превышением установленных проектной документацией сроков строительства.
При этом необходимо соблюсти все условия, установленные НК для применения инвестиционного вычета согласно подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК.
2. Исключение по применению инвестиционного вычета установлено по зданиям, используемым для осуществления деятельности в сфере игорного бизнеса, только в отношении самих зданий. По передаточным устройствам такое ограничение не установлено.
Таким образом, инвестиционный вычет по передаточным устройствам можно применить в размере не более 10 % их первоначальной стоимости независимо от того, к каким объектам относятся такие устройства.
Вычет применяют к стоимости вложений в реконструкцию здания ресторана
НК дает право применить инвестиционный вычет к стоимости вложений в реконструкцию, к которой относятся стоимость работ по реконструкции (модернизации) зданий (включая стоимость материалов, использованных при их проведении), иных работ, которая увеличила в бухгалтерском учете первоначальную стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.
Отмечу, что вышеуказанные положения не подлежат применению к основным средствам, если они приняты плательщиком в качестве объекта по договорам аренды (финансовой аренды (лизинга)), доверительного управления, безвозмездного пользования, вклада в уставный фонд (простое товарищество), получены безвозмездно либо используются (полностью или частично) или предназначены для использования (полностью или частично) в деятельности, по которой организация не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения.
Таким образом, если в отношении деятельности ресторана Ваша организация не применяет особые режимы налогообложения, то она вправе применить инвестиционный вычет к стоимости вложений в реконструкцию здания ресторана.
Вычет не восстанавливают по выбывшему грузовому автомобилю
В НК определены случаи, когда суммы инвестиционного вычета, исчисленного от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности (стоимости вложений в реконструкцию), включенные в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, в соответствии с частями третьей – пятой подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК, подлежат восстановлению и включению в состав внереализационных доходов (подп. 3.19-6 п. 3 ст. 128 НК).
Данный перечень является закрытым и включает отчуждение, передачу в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование, использование в деятельности, по которой плательщик не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения, таких основных средств (их частей) ранее чем по истечении 3 лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету (увеличения первоначальной стоимости основных средств на стоимость вложений в реконструкцию).
Такие доходы отражают соответственно на дату отчуждения, передачи в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование, начала использования в деятельности, по которой плательщик не уплачивает налог на прибыль в связи с применением особых режимов налогообложения.
Случай выбытия объекта основных средств (грузового автомобиля) в связи с ДТП в подп. 3.19-6 п. 3 ст. 128 НК не поименован. Следовательно, восстанавливать инвестиционный вычет по автомобилю, выбывшему в результате ДТП, не следует.
Сумму вычета отражают только в налоговом учете
Сумму инвестиционного вычета включают в затраты, учитываемые при налогообложении, в месяце:
– с которого в соответствии с законодательством по бухгалтерскому учету начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, – при исчислении инвестиционного вычета от первоначальной стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности;
– в котором стоимость вложений в реконструкцию, модернизацию, реставрацию увеличила в бухгалтерском учете первоначальную стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, – при исчислении инвестиционного вычета от стоимости вложений в реконструкцию, модернизацию, реставрацию.
Таким образом, инвестиционный вычет установлен только в налоговом законодательстве, он включается в затраты только для целей налогообложения и не отражается на счетах бухгалтерского учета.
По объектам, используемым в предпринимательской деятельности и находящимся в эксплуатации, по которым плательщик применил инвестиционный вычет, амортизационные отчисления отражают в составе затрат, учитываемых при налогообложении, в общеустановленном порядке, т.е. они совпадают с суммами амортизационных отчислений, отражаемых в бухгалтерском учете.
Следовательно, в месяце применения инвестиционного вычета в учете возникают суммы расходов, включаемые в расчет облагаемой базы по налогу на прибыль текущего отчетного периода и не формирующие прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета текущего и будущих отчетных периодов, – так называемые постоянные разницы.
В результате образуется постоянный налоговый актив – актив, равный сумме налога на прибыль, возникающего по данным бухгалтерского учета, но не начисляемого в соответствии с налоговым законодательством и приводящего к уменьшению суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в текущем отчетном периоде (п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 113). Постоянные налоговые активы в бухгалтерском учете не отражают.
Таким образом, суммы инвестиционного вычета, а также возникающую при его применении постоянную разницу в бухгалтерском учете отражать не следует.
От редакции:
О том, как применять инвестиционный вычет при исчислении налога на прибыль, вы можете дополнительно прочитать в рубрике "Перечень документов, посвященных одному вопросу" ("ГБ", 2014, № 27, с. 45–49).
Искренне Ваша, Ольга Павловна
