1. Производственная организация списала остатки курсовых разниц, учтенные на счетах 97 "Расходы будущих периодов" и 98 "Доходы будущих периодов" на 31 декабря 2014 г., в соответствии с нормами постановления № 704*, подп. 1.6 п. 1 Декрета № 15** и Указа № 599***.
__________________________
* Постановление Совета Министров Республики Беларусь от 03.06.2011 № 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте" (далее – постановление № 704).
** Декрет Президента Республики Беларусь от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (далее – Декрет № 15).
*** Указ Президента Республики Беларусь от 19.12.2014 № 599 "О списании курсовых разниц" (далее – Указ № 599).
Имеет ли право организация на основании норм Указа № 103 восстановить списанные в 2014 г. курсовые разницы и продолжать их учитывать на счетах 97 и 98?
Такого права у организации нет.
Указом № 103 установлено, что коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитнофинансовых организаций) суммы разниц:
– образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном белорусским законодательством, до принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств вправе относить на стоимость вложений в долгосрочные активы, а после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств – на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года;
– образовавшихся с 1 по 31 января 2015 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном белорусским законодательством, в случаях, не предусмотренных выше, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2016 г.
Таким образом, у организации нет права восстановить курсовые разницы, списанные согласно постановлению № 704, подп. 1.6 п. 1 Декрета № 15 и Указу № 599, и продолжать их учитывать на счетах 97 и 98.
Воспользоваться правом относить разницы на счета 97 и 98 можно только в отношении разниц, образовавшихся с 1 по 31 января 2015 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством (за исключением разниц, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств).
2. У организации возникают разницы при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств при осуществлении вложений в объекты основных средств и объекты незавершенного строительства.
Каким образом их следует учитывать в 2015 г. в связи с принятием Указа № 103?
Как внести изменения в учетную политику в случае возможности учета курсовых разниц на счете 08?
Курсовые разницы можно учитывать на счете 91 "Прочие доходы и расходы" либо на счете 08.
Курсовые разницы |*|, возникающие при пересчете активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, за исключением случаев, установленных законодательством, включают в состав доходов и расходов по финансовой деятельности |**|, учитываемых на счете 91. Такая норма установлена в п. 15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
* Информация о том, всегда ли возникают курсовые разницы при приобретении товара за валюту, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
** Информация о том, какие доходы и расходы формируют финансовую деятельность организации, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Указ же № 103 предусматривает для коммерческих организаций иную возможность отражения сумм разниц, образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств |*|, в официальную денежную единицу Республики Беларусь.
* Информация о том, какие расходы формируют первоначальную стоимость основных средств, доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Таким образом, организация вправе выбрать приемлемый для себя вариант для отражения разниц, образующихся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств.
Свой выбор организации следует закрепить в учетной политике.
Изменение учетной политики организации – это замена одного способа ведения бухгалтерского учета на другой (п. 2 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности "Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки", утвержденного постановлением Минфина Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80; далее – Национальный стандарт № 80).
По общему правилу учетная политика организации не изменяется (п. 6 ст. 9 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З "О бухгалтерском учете и отчетности"; далее – Закон). Исключение составляют случаи, указанные в п. 7 ст. 9 Закона, среди которых изменения законодательства Республики Беларусь.
На начало года у организаций отсутствовала вариантность бухгалтерского учета курсовых разниц при осуществлении вложений в объекты основных средств и объекты незавершенного строительства, поэтому порядок отражения указанных курсовых разниц в учетной политике не отражался.
В случае необходимости организации могут вносить дополнения в учетную политику. Они не считаются изменениями в учетную политику, если соответствующие способы и методы учета не были ранее в ней оговорены. Закон не содержит запрета на внесение дополнений в учетную политику в течение отчетного года.
Дополнения к учетной политике организации должны быть подписаны главным бухгалтером организации, руководителем организации или индивидуальным предпринимателем, оказывающим услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждены руководителем организации.
Указ № 103 вступил в силу с 1 марта 2015 г. и распространяет свое действие на отношения, возникшие с 1 января 2015 г.
Таким образом, организации следует внести дополнения в учетную политику на дату вступления в силу Указа № 103 (1 марта 2015 г.) и распространить их действие на отношения, возникшие с 1 января 2015 г.
Отметим, что способы ведения бухгалтерского учета, принятые организацией в учетной политике, необходимо будет отразить в примечаниях к бухгалтерской отчетности за 2015 г. (п. 108 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 31.10.2011 № 111). В примечаниях к бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию информация о дополнениях к учетной политике, в частности об их содержании и причинах внесения.
3. Организация решила в связи с принятием Указа № 103 разницы, образующиеся с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2016 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, относить на стоимость вложений в долгосрочные активы, а после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств – на стоимость вложений вдолгосрочные активы в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года.
При этом за январь и февраль 2015 г. курсовые разницы уже были отнесены на счет 91.
Каким образом курсовые разницы за январь и февраль 2015 г. следует отразить в бухгалтерском учете после вступления в силу Указа № 103 и внесения дополнения в учетную политику?
На счете 08.
Правила бухгалтерского учета активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов при изменениях учетной политики, изменениях в учетных оценках, исправлении ошибок и раскрытия информации о них в бухгалтерской отчетности организаций определяет Национальный стандарт № 80.
Учетная оценка – стоимостная оценка активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации в бухгалтерском учете и (или) отчетности (ст. 1 Закона).
В данном случае имеет место корректировка учетной оценки активов, обусловленная изменением обстоятельств, на которых она основывалась, не являющаяся исправлением ошибки в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности, т.е. имеет место изменение в учетной оценке.
Справочно: изменение в учетной оценке – корректировка учетной оценки активов или обязательств, величины погашения стоимости активов, обусловленная появлением относящейся к этим активам или обязательствам новой информации или изменением обстоятельств, на которых основывалась их учетная оценка, и не являющаяся исправлением ошибки в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности;
ошибка – неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности (см. Национальный стандарт № 80).
Сумму изменения в учетной оценке отражают в составе:
– доходов или расходов того отчетного периода, в котором произошло это изменение, если это изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности за отчетный период;
– доходов или расходов в будущих периодах, если это изменение повлияет на показатели бухгалтерской отчетности за будущие периоды (часть первая п. 7 Национального стандарта № 80).
Исключение из этого правила составляют изменения в учетной оценке, непосредственно влияющие на величину собственного капитала.
Таким образом, организации следует отразить в бухгалтерском учете в месяце изменения учетной оценки в части указанных курсовых разниц, образовавшихся за январь и февраль 2015 г.:
Д-т (К-т) 08 – К-т (Д-т) 91.
