В рамках осуществления торговой деятельности как между резидентами РБ, так и с зарубежными партнерами нередко между продавцом и покупателем оговариваются условия в части дополнительной комплектации поставляемого товара либо оборудования. В связи с этим у субъектов хозяйствования нередко возникает вопрос: какие критерии являются основополагающими для признания комплектации товара производством либо торговлей? При отнесении данной хозяйственной операции к тому либо другому виду деятельности необходимо учесть следующее: под комплектацией подразумевается приобретение необходимого к поставке товара и реализация его как единого целого в комплекте. При этом комплект может содержать как одинаковые составляющие, так и разные. В него может включаться товар разных производителей. Комплектация товара происходит без изменения его элементов (элементы не перекрашиваются, новые детали к ним не добавляются, отдельные составляющие комплекта не переупаковываются и т.п.).

В Общегосударственном классификаторе Республики Беларусь "Виды экономической деятельности" ОКРБ 005-2006, утвержденном постановлением Госстандарта РБ от 28.12.2006 № 65 (с изменениями и дополнениями), оптовая и розничная торговля (секция G) включает следующие разделы:

– торговля автомобилями и мотоциклами, их техническое обслуживание и ремонт;

– оптовая торговля и торговля через агентов, кроме торговли автомобилями и мотоциклами;

– розничная торговля, кроме торговли автомобилями и мотоциклами; ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования.

В разд. 51 "Оптовая торговля и торговля через агентов, кроме торговли автомобилями и мотоциклами" выделены следующие направления:

– перепродажа (продажа без изменения товара) новых или подержанных товаров розничным продавцам, производственным или иным профессиональным пользователям или другим оптовым продавцам;

– обычные операции, связанные с оптовой торговлей, такие как сборка, сортировка и (или) распределение по сортам крупных партий товаров, их деление на мелкие партии, перепаковка, фасование и розлив по бутылкам, перераспределение товаров небольшими партиями, например фармацевтической продукции;

– хранение, охлаждение, доставка и установка товаров за собственный счет.

Из вышесказанного следует, что комплектация товара, которая происходит путем составления различных составляющих без изменения их характеристик, является операцией, совершаемой в рамках торговой деятельности.

Стоимость импортированного товара определяют на основании первичных документов и пересчитывают в белорусские рубли

 Необходимость пересчета стоимости активов, приобретенных за иностранную валюту, в белорусские рубли определена ст. 11 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности" (с изменениями и дополнениями). Пересчет валютной стоимости активов следует производить по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ на дату принятия активов на бухгалтерский учет. Аналогичные требования к определению валютной стоимости импортированного товара предусмотрены пп. 21, 22 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Минфина РБ от 27.12.2007 № 199 (с изменениями и дополнениями).

 

Стоимость активов, приобретенных за плату, определяют путем суммирования стоимости активов, указанной в первичных учетных документах, и фактически произведенных затрат, связанных с их приобретением, в т.ч. осуществляемых другими лицами на основании договоров.

Оприходование товаров и тары, прибывших на склад от зарубежного партнера, нужно отражать следующей корреспонденцией: Д-т 41 "Товары" – К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Аналитический учет по счету 41 "Товары" должен вестись по ответственным лицам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях – и по местам хранения товаров.

Оплату за приобретаемые активы следует показывать так: Д-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – К-т 52 "Валютные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Приведенный порядок бухгалтерских записей предусмотрен Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89 (с изменениями и дополнениями) (далее – Инструкция № 89).

Переоценку имущества и обязательств в иностранной валюте нужно производить при изменении Нацбанком РБ курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период.

Курсовые разницы, возникающие при переоценке кредиторской задолженности по полученным товарам, а также при переоценке дебиторской задолженности по выданным авансам под поставку товаров, следует относить на внереализационные доходы или расходы и учитывать при налогообложении (подп. 1.1, 1.2.3 п. 1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц").

Комплектацию товара можно отражать бухгалтерскими записями с использованием соответствующих субсчетов к счету 41

По мнению автора, комплектацию товара в бухгалтерском учете организации можно отразить с использованием субсчетов, открытых к счету 41.

Например, торговая организация производит комплектацию товара "А" и товара "Б" с целью получения комплекта – товара "С". В бухгалтерском учете организации данная операция может быть отражена следующими бухгалтерскими записями:

Д-т субсчета 41-3 "Товар "С" – К-т субсчета 41-1 "Товар "А";

Д-т субсчета 41-3 "Товар "С" – К-т субсчета 41-2 "Товар "Б".

При организации бухгалтерского учета с применением программы "1С:Бухгалтерия" отражение в учете организации комплектации товара также возможно с использованием вспомогательного счета 00. В данном случае возможно составить следующую корреспонденцию счетов:

Д-т 00 – К-т 41 "Товар "А";

Д-т 00 – К-т 41 "Товар "Б";

Д-т 41 "Товар "С" – К-т 00.

Счет 00 не должен иметь сальдо, так как он служит для разноски по счетам активов и обязательств без указания конкретных корреспонденций.

Формирование отпускной цены на импортные товары зависит от цели приобретения

 

Отпускные цены на товары иностранного происхождения, ввезенные субъектами предпринимательской деятельности для последующей реализации на территории Республики Беларусь, следует формировать исходя из контрактных цен, таможенных платежей, транспортных расходов, иных расходов, связанных с выполнением установленных законодательством требований при импорте товаров, расходов по страхованию, процентов по кредитам и с учетом конъюнктуры рынка (п. 12 Инструкции о порядке формирования и применения цен и тарифов, утвержденной постановлением Минэкономики РБ от 10.09.2008 № 183 (с изменениями и дополнениями; далее – Инструкция № 183)). Если товары иностранного происхождения предназначены для последующей реализации юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям для собственного производства и (или) потребления, поставки на переработку на давальческих условиях, а также если товары включены в приложение 1 к Инструкции № 183, отпускные цены импортерам следует формировать путем добавления надбавки в размере не более 30 % к сумме контрактных цен, таможенных платежей, транспортных расходов, иных расходов, связанных с выполнением установленных законодательством требований при импорте товаров, расходов по страхованию, процентов по кредитам.

При определении отпускных цен импортерам необходимо обосновывать их уровень экономическими расчетами, которые следует хранить на бумажных и (или) электронных носителях. Суммы расходов, включаемые в цены, нужно подтверждать документально либо обосновывать расчетами, если уплата по ним отсрочена. Если величина цены не изменяется, новые экономические расчеты можно не составлять (подп. 47.2 п. 47, пп. 50, 51 Инструкции № 183). Реализовывать товары на территории Республики Беларусь следует по ценам, сформированным за принятую единицу измерения, единицу веса расфасованного товара.

Поскольку никаких дополнительных расходов организация в связи с комплектацией не несет, то отпускная стоимость товара, полученного после комплектации, будет состоять только из стоимости исходного товара, приобретенного для комплектации. То есть торговая организация вправе сформировать цену на скомплектованный товар "С" путем суммирования стоимости товаров "А" и "Б". Экономический расчет и прейскурант нужно составить на скомплектованный товар "С".

 

Решение о комплектации товара целесообразно оформить приказом руководителя организации с назначением ответственных лиц. По факту комплектации желательно составить акт, на основании которого будет оприходован скомплектованный товар с указанием наименования товаров, входящих с комплект.

Например, на складе организации учтен следующий товар (см. табл. 1):

В соответствии с приказом руководителя организации из данного товара был сформирован следующий товар (комплект) (см. табл. 2):

 

Реализацию скомплектованного товара отражают в учете организации в общеустановленном порядке. Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с видами деятельности, указанными в уставе организации, а также для определения финансового результата по ним в соответствии с Инструкцией № 89 предназначен счет 90 "Реализация".

В бухгалтерском учете выручку от реализации показывают на момент ее признания в соответствии с учетной политикой организации. Так, при признании в бухгалтерском учете выручки от реализации по мере отгрузки товаров (метод начисления) выручку отражают записью: Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – К-т 90 "Реализация". В случае признания выручки от реализации по мере оплаты отгруженных товаров в бухгалтерском учете составляют следующую проводку: Д-т 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках" и т.д. – К-т 90 "Реализация" (п. 8 Инструкции по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденной постановлением Минфина РБ от 26.12.2003 № 181 (с изменениями и дополнениями)).

Реализацию скомплектованного товара облагают НДС в общеустановленном порядке

В 2011 г. объектами обложения НДС признают обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь.

Налоговую базу по НДС определяют исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1.1 п. 1 ст. 93 и п. 4 ст. 97 Налогового кодекса РБ (с учетом изменения и дополнений) (далее – НК)).

Подпунктом 1.3 п. 1 ст. 102 НК предусмотрена ставка налога в размере 20 %. Ее применяют к налоговой базе в виде стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, определенной без включения в нее налога в соответствии с п. 1 ст. 98 НК.

Исполнение договорных обязательств по комплектации товара должно быть оформлено первичными документами

Приобретение импортированного товара, его комплектация, формирование учетной и отпускной цены с целью дальнейшей реализации на скомплектованный товар должны быть оформлены соответствующими первичными бухгалтерскими документами.

Рассмотрим на примере порядок оформления документов при исполнении обязательств по комплектации товара, которые рекомендовано иметь поставщикам импортного товара.

Пример

Организация оптовой торговли ООО "Фортуна" по договору с условиями поставки CPT г. Минск, РБ (Инкотермс 2000), и последующей оплатой приобрела у завода-изготовителя (резидента РФ) товар "А", страной происхождения которого является Российская Федерация, стоимостью 600 000 рос. руб.

Курс российского рубля, установленный Нацбанком РБ, на дату поступления товара "А" на склад – 97,28 руб. за 1 рос. руб.; на дату оплаты – 97,84 руб. за 1 рос. руб.

Позже организация приобрела у резидента Италии с условиями поставки EXW MARANO VICENTINO (VI), Италия (Инкотермс 2000), и 100%-й предоплатой товар "Б" в количестве 2 шт. стоимостью 7 000 евро.

Стоимость доставки товара "Б" перевозчиком –резидентом РБ – 1 100 000 руб. (ставка НДС – 0 %).

Организация уплатила таможенным органам: таможенные сборы за таможенное оформление в размере 35 евро; таможенную пошлину по ставке 5 %; НДС по ставке 20 %.

Курс евро, установленный Нацбанком РБ, на дату перечисления предоплаты – 4 131,07 руб. за 1 евро; на дату принятия и оформления ГТД – 4 142,30 руб. за 1 евро.

В отчетном месяце товары "А" и "Б" были скомплектованы. В результате этого на склад оприходован товар "С". Стоимость товара "С" определена путем сложения стоимости товаров "А" и "Б".

Курс, установленный Нацбанком РБ, на дату комплектации товара "С" и формирования отпускной цены составил: российский рубль – 96,70 руб. за 1 рос. руб.; евро – 4 028,62 руб. за 1 евро.

Скомплектованный товар "С" по договору поставки с условием последующей оплаты был реализован для собственного производства и (или) потребления по максимальной отпускной цене, т.е. с учетом надбавки в размере 30 %.

Согласно учетной политике расходы по доставке импортируемого товара относятся на увеличение стоимости приобретенного товара. Реализация товара отражается в бухгалтерском учете по мере его отгрузки покупателю.

В рассматриваемой ситуации приобретение товара "А" в бухгалтерском учете организации отражается следующим образом (см. табл. 3):

 

 

Приобретение товара "Б" отражают следующими записями (см. табл. 4):

 

Вариант оформления первичных документов при комплектации товара будет иметь следующий вид:

 

 

 

 

 

Во исполнение договорных обязательств по поставке товара в адрес ЧУП "ААА"

ПРИКАЗЫВАЮ:

 

 

1. Менеджеру Васильеву Ю.А., бухгалтеру Петровой Е.Н. осуществить комплектацию товара "С", поставляемого по договору от 13.12.2010 № 13/12-10 ЧУП "ААА", используя в качестве составляющих: товар "А" в количестве 1 шт. учетной стоимостью 58 368 000 руб.; товар "Б" в количестве 2 шт. учетной стоимостью 31 690 886 руб.

2. Учетную цену на товар "С" в количестве 1 шт. сформировать из учетной стоимости товара "А" в количестве 1 шт. и учетной стоимости товара "Б" в количестве 2 шт., входящих в данный комплект.

 

3. В целях формирования отпускной цены на товар "С" контрактные цены в иностранной валюте на входящие в комплект товары "А" и "Б" пересчитать по официальному курсу Нацбанка РБ на дату формирования цены. Установить на товар "С" надбавку в размере 30 %.

 

Директор                                                                                      Н.Л. Тимошенко

 

С приказом ознакомлены:

Менеджер                                                                                       Ю.А. Васильев

Бухгалтер                                                                                          Е.Н. Петрова

 

 

 

 

 

 

В соответствии с приказом от 10.01.2011 № 12 мы, нижеподписавшиеся менеджер Васильев Ю.А., бухгалтер Петрова Е.Н., осуществили комплектацию товара "С", поставляемого по договору от 13.12.2010 № 13/12-10 ЧУП "ААА", используя в качестве составляющих товар "А" в количестве 1 шт. учетной стоимостью 58 368 000 руб. и товар "Б" в количестве 2 шт. учетной стоимостью 31 690 886 руб.

 

Учетная стоимость товара "С" составила 90 058 886 руб.

 

Отпускная цена на товар "С" установлена прейскурантом от 10.01.2011 № 14.

 

Менеджер                                                                                        Ю.А. Васильев

Бухгалтер                                                                                           Е.Н. Петрова

 

 

В рассматриваемой ситуации порядок формирования отпускной цены на товар "С" будет следующим (см. табл. 5):

 

Экономический расчет отпускной цены на товар "С"

 

––––––––––––––––––––––––
* Контрактные цены в иностранной валюте пересчитываются по официальному курсу Нацбанка РБ на дату формирования цены. Отметим, что Инструкцией № 183 не уточняется, какая именно дата является датой формирования цены. Расходы на доставку, уплаченные таможенный сбор за таможенное оформление и таможенная пошлина включаются в экономический расчет в фактически уплаченных суммах. В бухгалтерском учете не отражается отклонение между сформированной ценой товара и его оценкой для целей бухгалтерского учета.

 

Экономист _________________________ С.А. Иванова

Главный бухгалтер ___________________ И.П. Фоменко

Цены, обоснованные экономическим расчетом, помещают в прейскурант. Ниже приведен вариант формирования прейскуранта на поставленный импортный товар в виде комплекта.

 

                                                                                                             УТВЕРЖДАЮ:
                                                                                                              Директор ООО "Фортуна"
                                                                                                              __________ Н.Л. Тимошенко
                                                                                                              10 января 2011 г.
                                                                                                               М.П.

 

Вступает в силу с 10.01.2011

 

Экономист _________________________ С.А. Иванова

Главный бухгалтер __________________ И.П. Фоменко

 

Комплектация товара в бухгалтерском учете организации отражается проводками (см. табл. 6):

Таким образом, товар "С" учитывается в бухгалтерском учете организации по учетной стоимости 90 058 886 руб. (58 368 000 + 31 690 886).

В табл. 7 показана реализация товара "С":