Пояснительная записка является обязательным элементом годовой бухгалтерской отчетности. Предназначение данного документа состоит в представлении пользователям отчетности дополнительной информации, касающейся различных аспектов деятельности организации, а также в более подробной, чем в иных формах отчетности, расшифровке важных для пользователя показателей отчетности, их комментарии и анализе. Информацию о деятельности организации можно разделить на 2 части:
1) содержащую важные пояснения к показателям деятельности организации и в связи с этим являющуюся обязательной;
2) содержащую дополнительные сведения (рекомендательную).
ОБЯЗАТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ
Состав информации, подлежащей указанию в пояснительной записке, определен Инструкцией о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111 (далее – Инструкция № 111).
Так, пояснительная записка должна содержать (п. 108 Инструкции № 111):
– описание основных направлений деятельности организации, основные показатели ее деятельности (дается общая характеристика организации: дата создания, основные виды деятельности и их динамика, анализ структуры рынка и сбыта; приводятся основные показатели деятельности в их динамике – объем продаж, рентабельность и т.д.);
– способы ведения бухгалтерского учета, принятые в организации согласно учетной политике. Необходимо указать наиболее важные элементы действовавшей в 2013 г. учетной политики: методологию распределения затрат и определения себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной продукции и т.д.;
– дополнительную информацию по статьям бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении капитала, отчета о движении денежных средств, отчета о целевом использовании полученных средств, представленную в том порядке, в котором показаны статьи в указанных отчетах. Это любая поясняющая информация, которая может представлять интерес для пользователей отчетности и является важной для оценки ими статей отчетности;
– дополнительную информацию, которая не содержится в указанных выше формах отчетности, но уместна для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями;
– иную информацию, раскрытие которой в пояснительной записке установлено законодательством.
С целью достижения объективного анализа информации, указанной в отчетности текущего года, в сравнении с информацией отчетности предыдущего года (предыдущих лет) Инструкция № 111 предусматривает необходимость раскрытия избранных организацией способов ведения бухгалтерского учета, отличных от применяемых в предыдущем отчетном периоде (предыдущих отчетных периодах) (п. 109 Инструкции № 111).
Пример 1
В 2012 г. организация согласно учетной политике применяла метод отражения доходов "по оплате", а с 2013 г. перешла на отражение доходов методом "по начислению". Это важное изменение в учетной политике необходимо отметить в пояснительной записке за 2013 г.
Конечно же, в пояснительной записке необязательно упоминать обо всех изменениях, произошедших в учетной политике организации по сравнению с предыдущей учетной политикой. В пояснительной записке подлежат раскрытию изменения в учетной политике, существенно влияющие на принимаемые пользователями на основе бухгалтерской отчетности экономические решения в отчетном периоде или в периодах, следующих за отчетным, а также причины этих изменений. Хотя, как упоминалось ранее, больший объем информации для пользователей отчетности приветствуется.
К подобным важным изменениям в учетной политике, подлежащим отражению в пояснительной записке, относятся, например, следующие:
– изменение методов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам (линейный, нелинейный, производительный);
– изменения в выбранном способе оценки запасов при их отпуске в производство (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, ФИФО);
– изменение порядка отражения потери стоимости предметов, учитываемых в составе запасов (100 % при передаче в эксплуатацию; 100 % при выбытии из эксплуатации; 50 % при передаче в эксплуатацию, 50 % при выбытии из эксплуатации, равными долями в течение срока эксплуатации; иные);
– изменение базы распределения общепроизводственных затрат (пропорционально стоимости материалов, пропорционально заработной плате основных производственных рабочих, иные способы), если такие затраты согласно учетной политике организации включаются в себестоимость продукции, работ, услуг;
– изменение порядка формирования учетной стоимости приобретенных товаров;
– изменения в методике определения себестоимости произведенной и реализованной продукции, работ, услуг;
– изменения в методике учета курсовых разниц и расходов по приобретению иностранной валюты (в случае, если организация решила (отказалась) применять нормы постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте");
– изменение способа формирования резерва по сомнительным долгам (необходимо указать его влияние на финансовый результат в стоимостном выражении);
– изменение методики отражения процентов по кредитам, связанным с приобретением долгосрочных активов после вводаих в эксплуатацию (балансовые счета 08 и 91), если это имело место в 2013 г. по сравнению с 2012 г.;
– изменение порядка отражения источников капитальных вложений (если организация в 2013 г. решила отражать в бухгалтерском учете такие источники) и направлений использования прибыли.
На указанные изменения в учетной политике следует обратить внимание в пояснительной записке. По мере возможности приводится стоимостная оценка таких изменений, влияющая на соответствующие показатели отчетности.
Если в 2013 г. организация прекратила осуществлять какие-либо виды деятельности, в пояснительной записке за 2013 г. подлежит раскрытию следующая информация о прекращенной деятельности:
– прибыль (убыток) от прекращенной деятельности до налогообложения;
– налог на прибыль;
– чистая прибыль (убыток) от прекращенной деятельности;
– прибыль (убыток), признанная при выбытии долгосрочных активов или выбывающей группы в составе прекращенной деятельности.
Также в пояснительной записке подлежит раскрытию информация о движении денежных средств, относящихся к прекращенной деятельности (источники поступления и цели направления).
Акционерные общества в пояснительной записке дополнительно представляют следующую информацию (п. 110 Инструкции № 111):
– количество акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;
– количество акций, выпущенных акционерным обществом, не оплаченных или оплаченных частично;
– номинальную стоимость акций акционерного общества, его дочерних и зависимых обществ;
– количество акций в обращении на конец предыдущего года и отчетного периода.
ИНФОРМАЦИЯ ПО ВИДАМ АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ПОДЛЕЖАЩАЯ ОТРАЖЕНИЮ В ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКЕ
В пояснительной записке необходимо указать информацию по видам активов и обязательств с целью детализации информации, указанной в формах бухгалтерской отчетности.
Информация по основным средствам
По группам основных средств следует указать:
– первоначальную (переоцененную) стоимость на конец предыдущего года и отчетного периода, ее изменение в отчетном периоде;
– применяемые способы начисления амортизации и диапазоны сроков полезного использования;
– суммы накопленной амортизации на конец предыдущего года и отчетного периода, а также начисленной амортизации за отчетный период и списанной амортизации по выбывшим в отчетном периоде основным средствам;
– суммы обесценения, отраженные в бухгалтерском учете в составе расходов, восстановленные в составе доходов и (или)добавочном фонде в отчетном периоде, если организация в 2013 г. приняла решение об обесценении основных средств и провела его;
– изменения в отчетном периоде первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств в результате реконструкции (модернизации, реставрации) или проведения иных аналогичных работ, проведения переоценки в соответствии с законодательством.
В пояснительной записке приводятся также остаточная стоимость основных средств, переданных в залог, сумма непогашенных обязательств по приобретению основных средств, остаточная стоимость временно неиспользуемых основных средств, первоначальная (переоцененная) стоимость находящихся в эксплуатации полностью самортизированных основных средств на конец отчетного периода.
Указанную информацию можно получить исходя из данных по счетам 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", учетной политики организации, методики работы комиссии по амортизационной политике организации, карточек учета основных средств и иных источников.
Информация по нематериальным активам
В аналогичном разрезе нужно подготовить информацию и по нематериальным активам. Кроме этого, необходимо указать:
– по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования – остаточную стоимость этих активов на конец отчетного периода и причины отнесения их к нематериальным активам, имеющим неопределенный срок полезного использования;
– по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования – остаточную стоимость этих активов на конец отчетного периода и оставшийся период начисления амортизации по ним.
По нематериальным активам, учитываемым по переоцененной стоимости, подлежит раскрытию информация об их переоцененной стоимости и сумме прироста остаточной стоимости нематериальных активов в результате переоценки на конец предыдущего года и отчетного периода с указанием изменений в течение отчетного периода. Однако по причине отсутствия конкретных правил переоценки нематериальных активов в бухгалтерском учете организаций они отражаются по первоначальной (исторической) стоимости.
В пояснительной записке подлежит раскрытию информация о затратах на исследования и разработки, признанных расходами в отчетном периоде.
Указанную информацию можно будет получить исходя из данных по счетам 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация нематериальных активов", учетной политики организации, методики работы комиссии по амортизационной политике организации, карточек учета нематериальных активов и иных источников.
Информация по инвестиционной недвижимости
По инвестиционной недвижимости указываются:
– сумма доходов от сдачи в аренду инвестиционной недвижимости за отчетный период;
– сумма произведенных затрат на содержание инвестиционной недвижимости за отчетный период;
– первоначальная стоимость приобретенной в отчетном периоде инвестиционной недвижимости, в т.ч. полученной при совершении сделки по приобретению предприятия как имущественного комплекса;
– сумма вложений в инвестиционную недвижимость за отчетный период;
– сумма доходов от выбытия инвестиционной недвижимости за отчетный период;
– стоимость инвестиционной недвижимости, переведенной в операционную недвижимость в отчетном периоде.
Указанную информацию можно будет получить исходя из данных по счетам 01, 02, 03 "Доходные вложения в материальные активы", 08 "Вложения в долгосрочные активы", 91 "Прочие доходы и расходы", учетной политики организации, методики работы комиссии по амортизационной политике организации, карточек учета основных средств и иных источников.
Информация по запасам
В отношении запасов в пояснительной записке подлежит указанию следующее:
– способы оценки запасов по их группам (видам);
– влияние изменения способов оценки запасов на показатели бухгалтерской отчетности (если такое изменение имело место);
– фактическая себестоимость запасов, показанных в бухгалтерской отчетности по чистой стоимости реализации (согласно Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133);
– информация по резервам под снижение стоимости запасов (остатки на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов, суммы изменения созданных в предыдущих периодах резервов, суммы резервов, восстановленные в отчетном периоде; обстоятельства или события, которые привели к восстановлению резерва в отчетном периоде);
– стоимость запасов, переданных в залог, на конец отчетного периода.
При этом используются данные бухгалтерских счетов 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 14 "Резервы под снижение стоимости запасов", 15 "Заготовление и приобретение материалов", 16 "Отклонения в стоимости материалов", учетной политики организации, а также иные информационные источники.
Информация по долгосрочным активам и выбывающей группе, признанным предназначенными для реализации
По долгосрочным активам и выбывающей группе, признанным предназначенными для реализации, поясняется:
– состав долгосрочных активов и выбывающих групп, признанных предназначенными для реализации, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– обстоятельства реализации или ведущие к предполагаемой реализации долгосрочных активов и выбывающих групп, предполагаемые способ и дата указанной реализации;
– суммы первоначального и последующего обесценения, восстановления обесценения долгосрочных активов, признанных предназначенными для реализации, в т.ч. входящих в выбывающие группы, за отчетный период.
При этом используются данные бухгалтерских счетов 47 "Долгосрочные активы, предназначенные для реализации", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет 7 "Расчеты, связанные с выбывающей группой"), 91, учетной политики организации, а также иные информационные источники.
Напомним, что бухгалтерский учет инвестиционной недвижимости, а также активов, предназначенных для реализации, ведется согласно соответствующим инструкциям, утвержденным постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 25.
Информация по дебиторской задолженности
Дебиторская задолженность должна быть представлена в пояснительной записке в следующем разрезе:
– состав дебиторской задолженности, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после отчетной даты, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– состав дебиторской задолженности, погашение которой ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы резервов по сомнительным долгам на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов по сомнительным долгам, суммы списанной в отчетном периоде дебиторской задолженности за счет резервов по сомнительным долгам, суммы неиспользованных резервов по сомнительным долгам, присоединенных к доходу в отчетном периоде.
Информация представляется на основании данных по бухгалтерским счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 63 "Резервы по сомнительным долгам", 76 и др., договорной документации, результатов инвентаризации и иных источников информации.
Информация о финансовых вложениях
О финансовых вложениях необходимо указать следующее:
– суммы финансовых вложений в ценные бумаги других организаций по их видам и срокам погашения на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы предоставленных другим организациям займов на срок до 12 месяцев и на срок более 12 месяцев на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений, суммы изменения созданных в предыдущих периодах резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений, суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений, восстановленные в отчетном периоде.
Необходимая информация представляется на основании данных по бухгалтерским счетам 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 58 "Краткосрочные финансовые вложения", 59 "Резервы под обесценение краткосрочных финансовых вложений", данных о вкладах в уставные фонды иных организаций, копий учредительных документов организаций, в уставные фонды которых сделаны вклады, а также иных источников информации.
Информация о государственной поддержке
Сведения о государственной поддержке в пояснительной записке представляются по следующим видам поддержки:
– изменение установленного законодательством срока уплаты налогов и пени в формах отсрочки с единовременной уплатой сумм налогов и пени и (или) рассрочки с поэтапной уплатой сумм налогов и пени;
– нормативное распределение выручки;
– предоставление бюджетных ссуд в пределах средств, предусмотренных в бюджете на очередной финансовый год;
– снижение ставок налогов, дополнительных по отношению к учитываемым при определении (исчислении) налоговой базы для всех плательщиков налоговых вычетов и (или) скидок, уменьшающих налоговую базу либо сумму налога.
Сведения о государственной поддержке представляются в виде информации о сроках ее предоставления и предоставленных суммах в отчетном периоде.
Для сбора указанной информации анализируются данные по бухгалтерским счетам 98 "Доходы будущих периодов", 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" в части прочих доходов и т.д., решения о предоставлении государственной поддержки и иные источники информации.
Информация об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства в пояснительной записке необходимо расшифровать следующим образом:
– постоянные и временные разницы (приводятся их виды и причины возникновения), возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректировку расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода, а также рассчитанные на их основе постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства;
– постоянные и временные разницы (приводятся их виды и причины возникновения), возникшие в предыдущих периодах и повлекшие корректировку расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода, а также рассчитанные на их основе постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства.
Информация об обязательствах
Обязательства должны быть представлены в пояснительной записке в следующем разрезе:
– суммы полученных и погашенных долгосрочных кредитов и займов, а также суммы начисленных и уплаченных по ним процентов за отчетный период;
– состав долгосрочных обязательств на конец предыдущего года и отчетного периода с указанием сумм обязательств, погашение которых ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты;
– суммы полученных и погашенных краткосрочных кредитов и займов, а также суммы начисленных и уплаченных по ним процентов за отчетный период;
– суммы резервов предстоящих платежей на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей, суммы изменения созданных в предыдущих периодах резервов предстоящих платежей, суммы использования резервов предстоящих платежей в отчетном периоде, суммы резервов предстоящих платежей, восстановленные в отчетном периоде.
Для представления этой информации анализируются данные по бухгалтерским счетам 60, 62, 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 76, 96 "Резервы предстоящих платежей" и др., кредитные договоры, договоры с контрагентами и иные источники информации.
Информация о доходах и расходах
В части доходов и расходов в пояснительной записке подлежит раскрытию лишь следующая информация (п. 122 Инструкции № 111):
– состав и суммы прочих доходов и расходов по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, а также иных доходов и расходов;
– суммы доходов и расходов по товарообменным операциям.
Обращаем внимание, что информация о доходах и расходах по текущей деятельности (от видов осуществляемой организацией деятельности) подлежит отражению в общей части пояснительной записки.
Информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности
В пояснительной записке подлежит раскрытию информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности, существенно повлиявших на сумму активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации.
Пример 2
При составлении отчетности за 2013 г. по состоянию на 31 декабря 2013 г. в бухгалтерском балансе по счету 41 "Товары" числился остаток товарно-материальных ценностей в размере 650 млн. руб. При этом данная сумма является в балансе существенной, т.е. превышает 5 % итога баланса. Данные о фактическом наличии товаров подтверждены результатами проведенной в организации инвентаризации. Отчетность за 2013 г. была подготовлена организацией 1 февраля 2014 г. Однако в январе 2014 г. в результате аварии на складе и воздействия низких температур окружающей среды товары были безвозвратно повреждены.
Несмотря на то что по состоянию на 31 декабря 2013 г. (т.е. на отчетную дату) товары фактически присутствовали, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2013 г. должно быть указано об их выбытии в 2014 г. ввиду чрезвычайных обстоятельств (т.е. организацией понесены существенные непроизводительные убытки), так как к дате подготовки отчетности об этом факте работникам бухгалтерской службы уже было известно.
ИНФОРМАЦИЯ, НЕ ОБЯЗАТЕЛЬНАЯ К ОТРАЖЕНИЮ В ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКЕ
Дополнительная информация может быть любой: расширенный анализ финансовых показателей; рассмотрение планов будущей деятельности организации; анализ рынков сбыта и перспектив их расширения; указание на планируемые технологические изменения и т.д. Решение о составе необязательной информации и ее объеме принимает руководство организации исходя из состава и требований лиц, являющихся пользователями отчетности.
