Что относится к санкциям за нарушение условий договоров
Налоговая база НДС |*| увеличивается в т.ч. на суммы, полученные (причитающиеся к получению) в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров (п. 18 ст. 98 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
* Информация об ошибках при определении налоговой базы по НДС доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Учитывая изложенное, продавцам объектов в налоговую базу по НДС следует включать санкции за нарушение условий договоров покупателями товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее – объекты). Санкции за нарушение условий договоров, причитающиеся покупателям или полученные ими, не связаны с реализацией и не включаются покупателями в налоговую базу.
Санкциями признаются неустойка, штраф, пеня, которые должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения (ст. 311 Гражданского кодекса Республики Беларусь; далее – ГК).
За пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств (ст. 366 ГК). Аналогичная норма содержится также в п. 6 постановления Пленума ВХС Республики Беларусь от 21.01.2004 № 1 "О некоторых вопросах применения норм Гражданского кодекса Республики Беларусь об ответственности за пользование чужими денежными средствами". В нем разъяснено, что в денежных обязательствах, возникших из договоров, предусматривающих, в частности, обязанность должника произвести оплату товаров, работ или услуг, на просроченную уплатой сумму подлежат начислению проценты на основании ст. 366 ГК.
Таким образом, проценты за пользование чужими денежными средствами, взыскиваемые с покупателя в пользу продавца, представляют собой меру ответственности покупателя за неисполнение денежного обязательства, т.е. за неисполнение одного из условий договора, и увеличивают налоговую базу по НДС у продавца как санкции, полученные за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.
Д-т 62, 76 – К-т 90
– отражены причитающиеся санкции за нарушение условий договора покупателем;
Д-т 90 – К-т 68
– исчислен НДС от суммы санкций*.
_____________________
* Корреспонденция счетов составлена редакцией.
Указанная позиция содержится в письме МНС Республики Беларусь от 29.03.2013 № 2-1-10/97 (вопрос 11).
В учетной политике следует указать, когда увеличить налоговую базу на санкции
У плательщиков (кроме банков) есть 2 варианта отражения сумм, увеличивающих налоговую базу по НДС: на день отражения этих сумм в бухгалтерском учете либо на день их получения (п. 8 ст. 100 НК).
При этом крайняя дата, на которую должны быть отражены такие суммы в налоговой декларации по НДС в случае их неполучения в текущем году, законодательством не предусмотрена. Следовательно, если плательщиком избран в учетной политике вариант отражения санкций в налоговой декларации по НДС "по получению", то обязанность исчисления НДС не возникнет до момента, когда санкции будут получены.
Напомним, что в налоговом учете в состав внереализационных доходов |*|, учитываемых при налогообложении прибыли, включают суммы неустоек (штрафов, пеней), суммы, причитающиеся к получению в результате применения иных мер ответственности, в т.ч. в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств (подп. 3.6 п. 3 ст. 128 НК). Как видим, тут НК предусмотрел только 1 вариант. Поскольку в подп. 3.6 ст. 128 НК не установлено иное, санкции за нарушение покупателями условий договоров отражаются в налоговом учете на дату их отражения в бухгалтерском учете (п. 2 ст. 128 НК), т.е. "по начислению". Исчисленную из суммы санкций сумму НДС включают в состав внереализационных расходов. По последним разъяснениям МНС, такое включение производится на дату начисления НДС в бухгалтерском учете, поскольку она является датой фактического осуществления (возникновения) внереализационного расхода в части НДС (подп. 3.27 п. 3 ст. 129 НК).
* Информация об особенностях определения объекта для исчисления налога на прибыль доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Какую ставку НДС применить?
Здесь нужно руководствоваться п. 1 ст. 102 НК и подп. 14.1 п. 14 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42. Исходя из указанных актов законодательства, налогообложение санкций необходимо осуществлять по той же ставке НДС |**|, какая применяется к реализации объекта, к которой эти санкции относятся. Исключение – реализация с расчетной ставкой НДС организациями розничной торговли и общепита. Они сумму санкций должны облагать по ставке 20 %.
** Информация о применении налоговых ставок НДС в 2015 г. доступна для подписчиков электронного "ГБ"
Налог исчисляется по следующей формуле:
сумма санкций × 20 / 120
или
сумма санкций × 10 / 110.
Нулевая ставка НДС применяется по санкциям за нарушение условий договоров, операции по которым подлежат налогообложению по ставке 0 %. При этом не требуется наличия специальных документов, подтверждающих применение нулевой ставки НДС к сумме санкций.
К сумме санкций может быть применено освобождение от НДС
Положения ст. 94 НК (перечислены освобожденные от НДС обороты) и п. 2 ст. 93 НК(перечислены обороты, не являющиеся объектом налогообложения) распространяются также на суммы, увеличивающие налоговую базу в соответствии с п. 18 ст. 98 НК, полученные (причитающиеся к получению) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, обороты по реализации которых освобождены от налогообложения либо не признаются объектом налогообложения (п. 4 ст. 94 НК).
Следовательно, если суммы санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров относятся:
– к освобожденным от НДС оборотам, - то они освобождаются от НДС;
– к оборотам, непризнаваемым объектами налогообложения, - то суммы санкций также не подлежат налогообложению.
НДС из санкций не предъявлять!
Обязанность предъявления НДС установлена п. 1 ст. 105 НК только при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Поскольку санкции не относятся к товарам (работам, услугам), получатель таких санкций не имеет права предъявлять сумму НДС, которую он должен уплатить в бюджет, к вычету плательщику этих санкций.
Указанная позиция содержится в письме МНС Республики Беларусь от 29.03.2012 № 2-1-10/10243 (вопрос 9).
Суммы санкций участвуют в распределении налоговых вычетов по удельному весу
Суммы санкций, полученных (причитающихся к получению) за нарушение условий договоров, отраженные в налоговой декларации по НДС, участвуют при определении удельного веса, принимаемого для распределения налоговых вычетов, поскольку иное не установлено в п. 24 ст. 107 НК.
Ситуация. Распределение налоговых вычетов при получении санкций
Организация в 2014 г. отгрузила покупателю изделия народных промыслов, освобожденные от НДС. В июле 2015 г. от покупателя получена оплата и пеня за несвоевременную оплату изделий в общей сумме 1 000 тыс. руб. Согласно учетной политике организация суммы, увеличивающие налоговую базу по НДС, отражает в налоговой декларации по НДС в момент их получения. Иных освобожденных оборотов с начала 2015 г. не имеется. Сумма оборота по реализации, облагаемая НДС по ставке 20 %, нарастающим итогом с начала года составила 399 000 тыс. руб. Налоговые вычеты по товарам, работам, услугам за январь – июль 2015 г. составили 50 000 тыс.руб., по основным средствам – 10 000 тыс. руб. Раздельный учет налоговых вычетов не ведется. Отчетным периодом по НДС избран календарный месяц.
В случае одновременного использования приобретенных (ввезенных) товаров (работ, услуг), имущественных прав при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых освобождены от налогообложения, и товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, включение сумм НДС, за исключением сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе основных средств и нематериальных активов, в затраты плательщика по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, осуществляется нарастающим итогом с начала года исходя из доли оборота операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, освобожденных от налогообложения, в общем объеме оборота по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 3 ст. 106 НК).
При определении методом удельного веса налоговых вычетов, приходящихся на определенную сумму оборота по реализации, эта сумма оборота делится на общую сумму оборота по реализации и умножается на сумму налоговых вычетов, приходящихся на общую сумму оборота по реализации. Процент удельного веса рассчитывают с точностью не менее четырех знаков после запятой. Суммой оборота признаются сумма налоговой базы и НДС (п. 24 ст. 107 НК).
Таким образом, на затраты подлежит отнесению сумма 125 тыс. руб. (50 000 × 1 000 × (1 000 + 399 000)).
