Где ведется учет сумм резерва?
Суммы предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления на социальное страхование и обеспечение) отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих платежей».
Создание резерва отражается записью:
Д-т 08 «Вложения в долгосрочные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и др. – К-т 96.
Произведенные расходы и платежи, на которые был создан резерв, отражаются записью:
Д-т 96 – К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.
Что включается в резерв?
В сумму резерва включаются отчисления на социальное страхование и обеспечение (п. 75 Инструкции № 50 [1]).
Инструкция № 50 не содержит разъяснений в отношении обязательных страховых взносов в Белгосстрах при создании резерва. В данном случае необходимо учитывать следующие нормы этой Инструкции.
Счет 70 предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда.
Суммы оплаты отпусков работников, начисленные за счет созданного в установленном порядке резерва, отражаются по дебету счета 96 и кредиту счета 70 (п. 55 Инструкции № 50).
Отчисления на социальное страхование и обеспечение, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (п. 54 Инструкции № 50).
Взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в Белгосстрах, производимые за счет организации, также отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление затрат на оплату труда и других выплат работникам, и кредиту субсчета 76-2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (п. 59 Инструкции № 50).
По мнению автора, если суммы оплаты отпусков работников, начисленные за счет созданного в установленном порядке резерва на эти цели, отражаются по дебету счета 96, то и суммы взносов по обязательному страхованию в Белгосстрах должны отражаться по дебету счета 96.
Способы создания резерва
Порядок создания резерва предстоящей оплаты отпусков законодательно не установлен. По мнению автора, этот резерв (включая отчисления в ФСЗН и Белгосстрах) может создаваться на основании профессионального суждения с учинением соответствующей записи в учетной политике |*|:
* Отражение порядка создания резерва предстоящей оплаты отпусков в учетной политике
– путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного как соотношение годовой плановой суммы оплаты отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников;
– путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного исходя из годовой суммы расходов на оплату отпусков в сумме расходов на оплату труда в предыдущем году;
– иным способом.
Возможно использование вышеприведенных способов создания резерва по группам работников.
Пример
Организация создает резерв оплаты отпусков
Согласно учетной политике в 2019 г. организация создает резерв предстоящей оплаты отпусков путем умножения фактически начисленной работникам заработной платы и процента, исчисленного как соотношение годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду заработной платы работников.
Годовая плановая сумма на оплату отпусков (с учетом взносов в ФСЗН и Белгосстрах) составляет 1 200 000 руб., общий плановый фонд заработной платы работников (с учетом отчислений в ФСЗН и Белгосстрах) – 15 000 000 руб. Процент ежемесячных отчислений в резерв предстоящей оплаты отпусков составит 8 % (1 200 000 руб. / 15 000 000 руб. × 100 %). Сумма заработной платы, начисленная за январь 2019 г. (с учетом отчислений в ФСЗН и Белгосстрах), составила 1 300 000 руб. В феврале 2019 г. работники организации идут в отпуск (отпуска не переходящие), сумма отпускных (без учета взносов в ФСЗН и Белгосстрах) – 250 000 руб.
В учете следует отразить (см. таблицу):
Нужно ли проводить инвентаризацию резерва?
Резервы предстоящих расходов относятся к инвентаризируемым обязательствам организации (п. 2 Инструкции № 180 [2]).
Периодичность проведения инвентаризации обязательств – не менее 1 раза в год (п. 8 Инструкции № 180).
Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности необходимо провести инвентаризацию обязательств не ранее 1 декабря (п. 7 Инструкции № 180).
Нужно ли резерв сторнировать на конец года, если работники не использовали положенные им дни отпуска?
По этому вопросу в законодательстве нет четких указаний.
Некоторые специалисты в сфере бухгалтерского учета допускают перенос сумм резерва предстоящей оплаты отпусков |*| на следующий год, если учетной политикой организации на следующий год предусмотрено создание этих резервов и работники не использовали положенные им дни отпуска.
* О чем не следует забывать в бухгалтерских расчетах в отпускной сезон-2019
По мнению автора, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков, если работники не использовали положенные им дни отпуска в текущем году (например, в 2019 г.), на следующий год (2020 г.) переносить не следует, поскольку в таком случае фактически понесенные в следующем году (2020 г.) расходы года (за «перенесенные» дни отпуска) будут учтены в составе расходов текущего 2019 г.
Применяемый порядок целесообразно закрепить в учетной политике (п. 5 ст. 9 Закона [3]).
Резерв предстоящей оплаты отпусков в бухгалтерской отчетности
По статье «Резервы предстоящих платежей» (стр. 550 бухгалтерского баланса) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию более чем через 12 месяцев после отчетной даты (часть шестая п. 15 НСБУ № 104 [4]).
По статье «Резервы предстоящих платежей» (стр. 660 бухгалтерского баланса) показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемых на счете 96 и подлежащих использованию в течение 12 месяцев после отчетной даты (часть 15 п. 16 НСБУ № 104).
Таким образом, суммы резерва предстоящей оплаты отпусков в индивидуальной бухгалтерской отчетности показываются по статье «Резервы предстоящих платежей» (стр. 660) бухгалтерского баланса.
Примечания к бухгалтерской отчетности должны содержать суммы резервов предстоящих платежей на конец предыдущего года и отчетного периода, суммы созданных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей с выделением сумм увеличения созданных в предыдущих периодах резервов предстоящих платежей, суммы использованных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей, суммы неиспользованных резервов предстоящих платежей, присоединенных к доходу отчетного периода (абз. 9 подп. 52.13 п. 52 НСБУ № 104).
Резерв предстоящей оплаты отпусков и налогообложение прибыли
Затратами, учитываемыми при налогообложении, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) (п. 1 ст. 169 НК [5]).
Отдельные виды затрат по производству и реализации могут отражаться путем создания в порядке, установленном законодательством, резервов предстоящих расходов (подп. 2.8 п. 2 ст. 170 НК).
Таким образом, суммы начисленного резерва предстоящей оплаты отпусков учитываются при налогообложении прибыли.
При этом при налогообложении |*| не учитываются затраты, произведенные за счет средств резервов предстоящих расходов, созданных плательщиком в установленном порядке (подп. 1.11 п. 1 ст. 173 НК).
