Исполнение налогового обязательства по уплате экологического налога и налога за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов должны осуществлять организации, которые признаются плательщиками этих налогов. Данная обязанность предусмотрена в пп. 1–2 ст. 204 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
Перечень объектов обложения экологическим налогом оговорен в п. 1 ст. 205 НК. Ими признаются:
1) выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух;
2) сброс сточных вод;
3) хранение, захоронение отходов производства;
4) ввоз на территорию Республики Беларусь озоноразрушающих веществ, в т.ч. содержащихся в продукции.
Экологический налог за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов исчисляют владельцы объектов захоронения отходов и предъявляют собственникам отходов производства дополнительно к тарифам за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов. Данный порядок предусмотрен в п. 4 ст. 208 НК.
Важно! Выполнение обязательств по уплате налога за захоронение отходов производства на объектах их захоронения возлагается на владельцев этих объектов в пределах сумм экологического налога за захоронение отходов производства, поступивших от собственников отходов производства (п. 8 ст. 208 НК). Перечисление экологического налога за захоронение отходов производства владельцам объектов захоронения отходов производят собственники отходов непосредственно в момент оплаты услуг по захоронению отходов, но не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
В рамках арендных отношений между арендодателем и арендатором возникают различные спорные ситуации, связанные с расчетом и уплатой экологического налога, которые приводят к серьезным последствиям. Рассмотрим на конкретных примерах, в чем именно могут ошибаться субъекты хозяйствования при уплате экологического налога и как правильно поступить, чтобы чувствовать себя увереннее при проведении проверок контролирующими органами.
Ситуация 1. Арендодатель, применяющий УСН, не освобожден от уплаты экологического налога
Организация (арендатор), применяющая общеустановленный порядок налогообложения, арендует 2 помещения (объекты торговли № 1 и № 2) у организации (арендодатель), использующей специальный налоговый режим – УСН. В рассматриваемой ситуации арендатором заключены следующие договоры аренды:
– по объекту № 1: в договоре аренды не оговорены условия, касающиеся того, кто является собственником отходов производства;
– по объекту № 2: в договоре аренды отражено, что отходы производства арендатора являются собственностью арендодателя с момента их образования.
Кто является плательщиком экологического налога за захоронение отходов в каждом случае?
По объекту № 1
Собственником отходов является юридическое лицо, приобретшее право владения, пользования и распоряжения отходами (включая образовавшиеся в результате его экономической деятельности, жизнедеятельности) (п. 30 ст. 1 Закона РБ от 20.07.2007 № 271-З "Об обращении с отходами" (далее – Закон № 271-З)).
Право собственности на отходы приобретает:
– производитель отходов – с момента образования отходов, если иное не предусмотрено законодательными актами РБ и (или) договором об использовании имущества, которое явилось источником образования отходов;
– юридическое лицо на основании сделки об отчуждении отходов или совершения других действий, свидетельствующих об обращении иным способом отходов в собственность (п. 1 ст. 3 Закона № 271-З).
Справочно: отходами производства являются отходы, образующиеся в процессе осуществления юридическими лицами экономической деятельности (производства продукции, энергии, выполнения работ, оказания услуг), побочные и сопутствующие продукты добычи и обогащения полезных ископаемых (п. 21 ст. 1 Закона № 271-З).
Производителем отходов является юридическое лицо, экономическая деятельность, жизнедеятельность которого приводят к образованию отходов (п. 23 ст. 1 Закона № 271-З).
В данной ситуации по объекту № 1 договором не оговорен порядок перехода права собственности на отходы производства другому лицу. Следовательно, производителем и собственником отходов производства, образовавшихся на арендуемых площадях, является арендатор, и это право собственности на отходы он приобретает с момента их образования.
Алгоритм действий по объекту № 1 будет следующим:
Шаг 1. Арендатор обязан заключить договор с коммунальными службами на вывоз образующихся отходов.
Шаг 2. Владелец объекта захоронения обязан:
а) исчислить экологический налог за захоронение отходов производства;
б) представить налоговую декларацию (расчет) по экологическому налогу за хранение, захоронение отходов производства;
в) предъявить налог к возмещению собственнику отходов, т.е. арендатору;
г) уплатить в бюджет экологический налог за захоронение отходов производства.
По объекту № 2
Согласно заключенному договору между арендодателем и арендатором право собственности на отходы с момента их образования приобретает арендодатель.
Следовательно, он и является плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства.
С 2014 г. организации, применяющие УСН, являются плательщиками экологического налога за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов производства в случае приобретения ими права собственности на отходы производства на основании сделки об отчуждении отходов или совершения других действий, свидетельствующих об обращении иным способом отходов в собственность, в целях последующего захоронения (подп. 3.17 п. 3 ст. 286 НК).
Алгоритм действий владельца объекта захоронения будет следующим:
Шаг 1. Исчислить экологический налог за захоронение отходов производства.
Шаг 2. Представить налоговую декларацию (расчет) по экологическому налогу за хранение, захоронение отходов производства.
Шаг 3. Предъявить налог к возмещению собственнику отходов, т.е. арендодателю.
Шаг 4. Уплатить в бюджет экологический налог за захоронение отходов производства.
Важно! По нормам НК, действовавшим в 2013 г., арендодатель, применяющий УСН, не являлся плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства при любых обстоятельствах.
Ситуация 2. Уплата экологического налога при аренде зависит от условий договорных обязательств
В 2014 г. организация (арендатор) занимается деревообработкой на арендованных площадях и арендованном оборудовании. Арендатор и арендодатель применяют общеустановленный порядок налогообложения.
Кто будет являться плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства в следующих случаях:
1) в договоре аренды не оговорено, кто является собственником отходов производства;
2) в договоре аренды предусмотрено, что отходы производства арендатора с момента их образования являются собственностью арендодателя?
При отсутствии в договоре аренды помещения и оборудования условий о переходе права собственности на отходы производства, образующиеся в процессе использования арендованного имущества, другому лицу собственником отходов является организация-арендатор, приобретшая право собственности на отходы с момента их образования.
Следовательно, в первом случае плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства является организация-арендатор как собственник отходов, приобретший право собственности на отходы с момента их образования.
Во втором случае право собственности на отходы с момента их образования приобретает арендодатель с учетом условий заключенного арендного договора. Следовательно, он и является плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства.
Ситуация 3. Арендодатель, обладающий правом собственности на отходы, является плательщиком экологического налога
Организация, осуществляющая торговую деятельность, арендует склад и офис. В результате такой деятельности у нее образуются отходы: от уборки склада (код 9120900); жизнедеятельности работников, работающих в офисе (код 9120400).
В 2014 г. арендатором заключены:
– договор с арендодателем, предусматривающий отчуждение последнему отходов (код 9120400) в собственность с целью их дальнейшего захоронения;
– договор на вывоз и захоронение отходов (код 9120900) со специальной (коммунальной) организацией, эксплуатирующей полигон.
Кто является плательщиком экологического налога за захоронение отходов в случае:
1) если арендатор применяет УСН, а арендодатель уплачивает налоги в общеустановленном порядке;
2) если арендатор и арендодатель применяют УСН?
В обоих случаях арендатор не будет являться плательщиком экологического налога за захоронение отходов, поскольку они образовались в результате его деятельности.
Важно! Арендодатель в обоих случаях будет являться плательщиком экологического налога за захоронение отходов (код 9120400), поскольку он приобрел право собственности на эти отходы.
Ситуация 4. Бюджетная организация, оказывающая услуги по вывозу отходов арендатора, не является собственником этих отходов
Организация (кафе) арендует помещение у бюджетной организации. В договоре аренды не оговорено, кто является собственником отходов производства, образующихся у арендатора. Арендодатель (бюджетная организация) осуществляет вывоз и захоронение отходов с последующим выставлением арендатору счета на оплату соответствующих расходов.
Кто является плательщиком экологического налога за захоронение отходов в этой ситуации?
Хранение, захоронение отходов производства признают объектами обложения экологическим налогом (п. 1 ст. 205 НК).
Плательщиками за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов являются собственники отходов производства. Приведенная норма предусмотрена п. 2 ст. 204 НК.
Бюджетные организации плательщиками экологического налога не признаются. Исключение из данной нормы составляют бюджетные организации, которые приобрели права собственности на отходы производства на основании сделки об отчуждении отходов или совершения других действий, свидетельствующих об обращении иным способом отходов в собственность, в целях последующего захоронения (п. 3 ст. 204 НК).
С учетом изложенного, если по условиям договора аренды бюджетная организация выполняет только работы по обращению с отходами (вывозит отходы арендатора на захоронение), это не приводит к переходу права собственности на отходы производства к арендодателю. В такой ситуации плательщиком экологического налога за захоронение отходов производства является арендатор – собственник отходов.
Справочно: право собственности на отходы приобретает производитель отходов с момента образования отходов, если иное не предусмотрено законодательными актами РБ и (или) договором об использовании имущества, которое явилось источником образования отходов (п. 1 ст. 3 Закона № 271-З).
Ситуация 5. Уплату экологического налога производит юридическое лицо, осуществляющее деятельность, связанную с выбросами загрязняющих веществ в атмосферный воздух
Организация арендует производственное помещение с оборудованием. В ходе производственной деятельности арендатора осуществляются выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух. В договоре аренды предусмотрено, что разрешение на выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух получает собственник помещения и оборудования, т.е. арендодатель.
Арендатор и арендодатель уплачивают налоги в общем порядке.
Кто является плательщиком экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух?
Плательщиком экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух признают юридическое лицо, которое непосредственно осуществляет хозяйственную деятельность, связанную с выбросами загрязняющих веществ в атмосферный воздух от стационарных источников выбросов, т.е. арендатора.
Данный вывод основан на следующих нормах законодательства.
Объектами воздействия на атмосферный воздух являются места нахождения источника выбросов или сосредоточение источников выбросов (инженерные сооружения, в т.ч. дороги, производственные здания и иные подобные объекты) (ст. 1 Закона РБ от 16.12.2008 № 2-З "Об охране атмосферного воздуха" (далее – Закон № 2-З)).
Объектами обложения экологическим налогом признают выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух (п. 1 ст. 205 НК).
При аренде зданий, строений, сооружений или оборудования, являющихся объектами воздействия на атмосферный воздух, имеющими стационарные источники выбросов, на которые необходимо получение разрешения, такое разрешение получает арендатор, если в договоре аренды не указано иное. Данное условие предусмотрено в п. 5 Положения о порядке выдачи разрешений на выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, внесения в них изменений и (или) дополнений, приостановления, возобновления, продления срока действия разрешений на выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, прекращения их действия, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 21.05.2009 № 664. Учет в области охраны атмосферного воздуха должны осуществлять юридические лица, индивидуальные предприниматели, осуществляющие хозяйственную и иную деятельность, связанную с выбросами загрязняющих веществ в атмосферный воздух от стационарных источников выбросов. Порядок этого учета устанавливает Минприроды посредством документального отражения в первичной учетной документации экологической информации о выбросах загрязняющих веществ в атмосферный воздух, загрязнении атмосферного воздуха и мерах по его охране, в т.ч. о стационарных источниках выбросов и их характеристиках, времени и режиме работы таких источников выбросов и газоочистных установок, расходов топлива, сырья, материалов и их качественных характеристиках (п. 2 ст. 34 Закона № 2-З).
Справочно: исполнение налогового обязательства осуществляет непосредственно плательщик, за исключением случаев, когда в соответствии с НК, таможенным законодательством Таможенного союза, законами о таможенном регулировании в Республике Беларусь и (или) актами Президента либо решениями местных Советов депутатов (в отношении местных налогов и сборов) исполнение его налогового обязательства возлагается на иное обязанное лицо либо иному лицу предоставляется право уплатить налоги, сборы (пошлины) за плательщика (п. 2 ст. 37 НК).
С учетом изложенного арендодатель не может предусмотреть в договоре аренды обязательство по уплате экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух за весь объем выбросов с учетом выбросов арендатора.
