Хозяйственные операции в корреспонденции счетов
Правильное правовое оформление безвозмездной помощи поможет избежать санкций
Коммерческие организации в процессе своей деятельности могут оказывать безвозмездную (спонсорскую) помощь (далее – безвозмездная помощь). У бухгалтеров часто возникает вопрос: как правильно отразить в учете оказание безвозмездной помощи, чтобы не нарушить законодательство?
Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее оплаты или иного встречного предоставления (п. 2 ст. 393 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК)). Условия договора определяются по усмотрению сторон впределах и порядке, предусмотренных ГК и другими актами законодательства.
Рассмотрим получение и использование безвозмездной помощи.
Юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям предоставлено право оказывать организациям, индивидуальным предпринимателям, иным физическим лицам республики безвозмездную помощь в виде денежных средств, в т.ч. в иностранной валюте, товаров (имущества), работ, услуг, имущественных прав, включая исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, на условиях, определяемых Указом Президента РБ от 01.07.2005 № 300 (с изменениями и дополнениями, внесенными в т.ч. Указом от 24.03.2010 № 156) (далее – Указ № 300).
Безвозмездная помощь предоставляется безвозвратно на основе добровольности и свободы выбора. Требовать предоставления безвозмездной помощи запрещается (п. 1 Указа № 300).
Цели, на которые может предоставляться безвозмездная помощь, определены в п. 2 Указа № 300.
Предоставление и использование безвозмездной помощи запрещается:
– для осуществления экстремистской деятельности, других деяний, запрещенных законодательством, а также для подготовки и проведения выборов, референдумов, отзыва депутата, члена Совета Республики, организации и проведения собраний, митингов, уличных шествий, демонстраций, пикетирования, забастовок, изготовления и распространения агитационных материалов, проведения семинаров, других форм политической и агитационно-массовой работы среди населения;
– должностными лицами организаций – получателей помощи в личных целях, для приобретения служебных легковых автомобилей, проведения ремонта служебных помещений непроизводственного назначения;
– на цели, не названные в Указе № 300, если Президентом РБ или с его согласия не определено иное (п. 4 Указа № 300).
При предоставлении безвозмездной помощи заключается договор, в котором указываются:
– организация, индивидуальный предприниматель, предоставляющие безвозмездную помощь, получатель такой помощи;
– размер (сумма, расчет стоимости) оказываемой безвозмездной помощи;
– цель предоставления безвозмездной помощи;
– виды товаров (работ, услуг), которые будут приобретены на денежные средства безвозмездной помощи;
– порядок предоставления получателем безвозмездной помощи (за исключением получателей – физических лиц) организации, индивидуальному предпринимателю, оказавшим такую помощь, отчета о ее целевом использовании;
– сведения об оказании безвозмездной помощи в установленных пределах – для органов, организаций, перечисленных в п. 9 Указа № 300;
– иные условия, определенные соглашением сторон с соблюдением требований Указа № 300 и других актов законодательства (п. 5 Указа № 300).
Примерная форма договора предоставления безвозмездной помощи утверждена постановлением Совета Министров РБ от 13.07.2005 № 779.
Юридические лица, предоставляющие безвозмездную помощь в виде денежных средств, определяют вид товаров (работ, услуг), которые будут приобретены на эти средства получателями такой помощи. Передача денежных средств без указания видов товаров (работ, услуг) не допускается (п. 8 Указа № 300).
Предупрежден об ответственности за нарушения учета и использование безвозмездной помощи – значит, вооружен
Требование должностным лицом предоставления безвозмездной помощи с использованием своих служебных полномочий влечет привлечение его к дисциплинарной ответственности вплоть до освобождения от занимаемой должности. Требование должностным лицом предоставления безвозмездной помощи, совершенное с использованием своих служебных полномочий из корыстной или иной личной заинтересованности либо повлекшее причинение существенного вреда правам и законным интересам граждан либо государственным или общественным интересам, влечет уголовную ответственность (п. 14 Указа № 300).
За предоставление индивидуальным предпринимателем или должностным лицом юридического лица безвозмездной помощи с нарушением требований законодательных актов налагается штраф в размере от 50 до 100 базовых величин (БВ), а на индивидуального предпринимателя – от 20 до 50 БВ (п. 1 ст. 23.84 Кодекса РБ об административных правонарушениях (далее – КоАП)).
Использование безвозмездной помощи на цели, не предусмотренные договором о ее предоставлении, влечет наложение штрафа в размере от 10 до 25 БВ, а на индивидуального предпринимателя – от 100 до 150 БВ (п. 2 ст. 23.84 КоАП).
За использование безвозмездной помощи на цели, запрещенные законодательными актами, либо за использование такой помощи, предоставленной без заключения договора, налагается штраф в размере от 25 до 50 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости, на индивидуального предпринимателя – от 100 до 150 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости, а на юридическое лицо – до 200 БВ с конфискацией такой помощи либо со взысканием ее стоимости (п. 3 ст. 23.84 КоАП).
Использование должностным лицом юридического лица безвозмездной помощи на цели, не предусмотренные договором о ее предоставлении или запрещенные законодательными актами, либо такой помощи, предоставленной без заключения договора, влечет наложение штрафа в размере от 100 до 150 БВ (п. 4 ст. 23.84 КоАП).
Оказываешь спонсорскую помощь – отчитайся перед статистикой
Юридические лица обязаны представлять государственную статистическую отчетность об оказанной безвозмездной помощи (п. 12 Указа № 300). Информация о такой помощи отражается в "Отчете о финансовых результатах" (форма № 12-ф (прибыль)), форма которого утверждена постановлением Белстата от 29.10.2009 № 228.
Внимание! Безвозмездная помощь может являться объектом обложения НДС
Объектами обложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 93 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ)).
Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признаются отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передача имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок.
Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется в соответствии с НК РБ или актами Президента РБ.
Безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав являются передача товаров (работ, услуг), имущественных прав без оплаты и освобождение от обязанности их оплаты (п. 1 ст. 31 НК РБ).
Однако следует помнить, что не считается реализацией товаров (работ, услуг) безвозмездная передача:
– имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;
– имущества организации ее участнику (акционеру) в размере, не превышающем его взноса (вклада) в уставный фонд этой организации, при ее ликвидации либо при выходе (исключении) участника из состава участников организации. При этом стоимость передаваемого имущества и размер взноса (вклада) участника (акционера) подлежат пересчету в доллары США по официальному курсу, установленному Нацбанком РБ соответственно на дату передачи имущества и на дату внесения взноса (вклада);
– имущества в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа;
– имущества, принадлежащего физическому лицу, другому физическому лицу, состоящему с ним в соответствии с законодательством в брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства, если такая передача не связана с осуществлением предпринимательской деятельности;
– жилых помещений в домах государственного жилищного фонда при их приватизации гражданами РБ;
– имущества (работ, услуг) Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц;
– имущества, находящегося в собственности Республики Беларусь или ее административно-территориальных единиц, государственным организациям по решению собственника имущества или уполномоченного им органа (организации);
– неиспользуемого имущества, находящегося в республиканской и коммунальной собственности, в собственность индивидуальных предпринимателей и негосударственных юридических лиц (п. 2 ст. 31 НК РБ).
При реализации отдельных предметов в составе оборотных средств и имущества, учитываемого в составе внеоборотных активов, по ценам ниже остаточной стоимости, при реализации приобретенных на стороне товаров, имущественных прав (за исключением нематериальных активов) по ценам ниже цены приобретения налоговая база определяется соответственно исходя из остаточной стоимости, цены приобретения.
При реализации амортизируемых объектов основных средств налоговая база определяется исходя из цены реализации таких объектов.
Остаточная стоимость и цена приобретения принимаются на дату реализации с учетом переоценок (уценок), если они проводятся по постановлениям Правительства и указам Президента РБ.
При прочем выбытии товаров, безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, произведенных (выполненных, оказанных) плательщиком, налоговая база определяется исходя из себестоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав; при прочем выбытии приобретенных товаров – исходя из цены их приобретения.
При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав собственного производства по ценам ниже их себестоимости налоговая база определяется исходя из цены реализации таких товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 3 ст. 97 НК РБ).
Перечисление денежных средств в качестве спонсорской помощи не является объектом обложения НДС.
Обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь являются объектом обложения НДС. Это установлено п. 1 ст. 93 НК РБ. Исключение составляют случаи безвозмездной передачи, перечисленные в ст. 31 и п. 2 ст. 93 НК РБ. Порядок определения налоговой базы при такой передаче изложен в ст. 97 НК РБ.
При безвозмездном получении от плательщиков НДС в Республике Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав выделенные суммы налога принимаются к вычету при оприходовании товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 15 ст. 107 НК РБ).
Получатели безвозмездной (спонсорской) помощи, предоставленной резидентами РБ, принимают к вычету предъявленную им сумму НДС по полученным объектам в общеустановленном порядке.
Организации, оказывающие безвозмездную помощь, могут получить частичное освобождение от налога на прибыль
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав (за исключением основных средств и нематериальных активов) выручка от их реализации отражается в размере не менее суммы затрат на их производство либо приобретение (выполнение, оказание) и затрат на безвозмездную передачу, а при безвозмездной передаче основных средств и нематериальных активов – не менее их остаточной стоимости и затрат на безвозмездную передачу. Выручка от реализации, затраты на производство либо приобретение (выполнение, оказание), затраты на безвозмездную передачу показываются в том отчетном периоде, в котором фактически переданы товары (выполнены работы, оказаны услуги), переданы имущественные права (п. 5 ст. 127 НК РБ).
При оказании безвозмездной помощи от обложения налогом на прибыль освобождается прибыль организаций (в размере не более 5 % валовой прибыли), переданная зарегистрированным на территории Республики Беларусь бюджетным организациям здравоохранения, образования, социального обеспечения, культуры, физкультуры и спорта или использованная на оплату счетов за приобретенные и переданные указанным организациям товары (работы, услуги), имущественные права (подп. 1.2 п. 1 ст. 140 НК РБ).
Отражение в бухгалтерском учете спонсорской помощи зависит от целевого характера
В бухгалтерском учете безвозмездная помощь может отражаться на счетах:
– 92 "Внереализационные доходы и расходы" (98 "Доходы будущих периодов") (если не носит целевого характера);
– 86 "Целевое финансирование" (если носит целевой характер);
– 98 "Доходы будущих периодов" (если предоставлена для приобретения основных средств за счет средств транспортного сбора на обновление и восстановление транспорта).
Рассмотрим на примерах порядок отражения в бухгалтерском учете безвозмездной помощи.
Пример 1
Организация для укрепления материально-технической базы передала другой организации материалы, товары и продукцию собственного производства. Учетная стоимость материалов – 580 000 руб., покупная стоимость товаров – 924 000 руб., фактическая себестоимость продукции – 1 700 000 руб.
В бухгалтерском учете у передающей стороны будут произведены следующие записи (см. табл. 1):
Пример 2
Для приобретения топлива и укрепления материально-технической базы организация перечислила организации 1 000 000 руб. и передала объект основных средств, восстановительная стоимость которого – 2 400 000 руб., накопленная амортизация – 590 000 руб.
В бухгалтерском учете у передающей стороны необходимо сделать такие записи (см. табл. 2):
Организации и индивидуальные предприниматели, принимающие безвозмездную помощь, представляют юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю, оказавшим такую помощь, отчет в произвольной форме о ее целевом использовании в соответствии с Указом № 300 и заключенным договором (п. 6 Указа № 300).
Ведение бухгалтерского учета поступлений, полученных в порядке, определяемом Указом № 300, осуществляется в рамках Инструкции о порядке бухгалтерского учета безвозмездных поступлений, утвержденной постановлением Минфина РБ от 24.02.2006 № 17 (с изменениями и дополнениями, внесенными постановлением Минфина РБ от 11.12.2008№ 187) (далее – Инструкция № 17).
При составлении отчета о целевом использовании безвозмездной помощи может использоваться форма, предусмотренная приложением к Инструкции № 17.
Безвозмездная помощь отражается по мере ее фактического получения на основании платежных, товаросопроводительных документов, актов безвозмездно выполненных работ (оказанных услуг) записями: Д-т счетов учета товарно-материальных ценностей (08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 41 "Товары" и др.), расходов (26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на реализацию", 97 "Расходы будущих периодов" и др.), денежных средств (51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета" и др.), расчетов (62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.) – К-т 92 или 98.
По мере использования безвозмездной помощи, полученной в виде товарно-материальных ценностей, включая ценности, принятые в качестве основных средств и нематериальных активов, на производство, для собственного потребления, и отраженной при поступлении по кредиту счета 98, в бухгалтерском учете делаются записи: Д-т 98 – К-т 92 – на сумму, равную стоимости использованных ценностей.
При использовании безвозмездной помощи, полученной в виде денежных средств на нужды, определенные организацией самостоятельно и отраженные при поступлении по кредиту счета 98, в бухгалтерском учете в размере израсходованных средств делается запись: Д-т 98 – К-т 92.
При принятии к учету безвозмездно оказанных услуг, выполненных работ, отраженных при принятии по кредиту счета 98, на дату подписания сторонами акта делается запись: Д-т 98 – К-т 92.
Пример 3
В сентябре 2010 г. организацией в качестве безвозмездной помощи получены оборудование стоимостью 22 500 000 руб. и денежные средства в размере 1 500 000 руб. Организацией самостоятельно приобретены запасные части в сентябре 2010 г. Оборудование введено в эксплуатацию в качестве объекта основных средств в сентябре 2010 г. (срок полезного использования – 10 лет). В октябре 2010 г. для текущего ремонта оборудования были использованы приобретенные запасные части на сумму 370 000 руб. по покупной стоимости.
В табл. 3 указаны корреспонденции, которые нужно составить в бухгалтерском учете:
Учет целевых средств в организациях следует организовать таким образом, чтобы обеспечить получение информации:
– о каждом лице (юридическом или физическом, иностранном или отечественном), выделившем целевые средства, и договоре, заключенном с этим лицом;
– направлениях использования средств (целевые программы, мероприятия) и сроках осуществления;
– видах полученных средств (товарно-материальные ценности, денежные средства, средства в иностранной валюте).
Записи по получению целевых средств в бухгалтерском учете производятся:
– по мере фактического получения непосредственно организацией – получателем целевых средств: Д-т счетов учета товарно-материальных ценностей (08, 10, 41 и др.), денежных средств (51, 52 и др.), расходов (26, 29, 44 и др.) и рас-четов (62, 76 и др.) – К-т 86;
– на основании полученных первичных учетных документов от стороны, оказавшей безвозмездную помощь путем оплаты третьей стороне расходов организации (закупки товарно-материальных ценностей, расчеты за работы и услуги, оплата труда работников, оплата обучающих курсов, семинаров и т.п.): Д-т 76 – К-т 86.
По мере использования целевых средств на целевые мероприятия (цели, программы и т.п.), установленные по договору со стороной, предоставившей безвозмездно эти средства, на основании расходных документов (актов, справок, накладных и др.) в бухгалтерском учете составляется запись: Д-т 86 – К-т соответствующих счетов расчетов или учета денежных средств.
Использование полученных денежных средств в бухгалтерском учете отражается следующим образом: Д-т 86 – К-т счетов:
– учета товарно-материальных ценностей (10 и 41) при закупке товарно-материальных ценностей с целью передачи бесплатно физическим лицам;
– 83 "Добавочный фонд" при приобретении внеоборотных активов, используемых в деятельности организации. Некоммерческие организации (кроме организаций, финансируемых из бюджета) потерю стоимости (амортизационные отчисления) по внеоборотным активам, приобретенным за счет целевых средств, отражают записью: Д-т 83 – К-т 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов";
– учета расходов (20 "Основное производство", 26, 44) при использовании средств на проведение семинаров, конференций, обучающих тренингов (курсов), социологических опросов.
При использовании целевых средств, полученных в виде товарно-материальных ценностей, на установленные договором цели на основании акта (бухгалтерской справки) в бухгалтерском учете делается запись: Д-т 86 – К-т счетов учета товарно-материальных ценностей, затрат на производство и издержек обращения, расчетов.
Пример 4
Организацией получены денежные средства в виде целевой безвозмездной помощи из бюджета в размере 24 000 000 руб. За счет средств приобретены объект основных средств на сумму 15 000 000 руб. с НДС и материалы на сумму 9 000 000 руб. с НДС (НДС – 20 %). Объект основных средств введен в эксплуатацию, материалы использованы для производства продукции.
В бухгалтерском учете получающей стороны составляются следующие записи (см. табл. 4):
Таким образом, получение поступлений в бухгалтерском учете отражается, если:
– поступления предоставлены без указания направлений их использования (далее – безвозмездная помощь) – на счете 92 или счете 98;
– поступления предоставлены для осуществления целевых программ, мероприятий, по направлениям, указанным в договоре стороной, предоставившей эти средства, – на счете 86;
– поступления предоставлены для приобретения основных средств за счет средств транспортного сбора на обновление и восстановление транспорта общего пользования, используемого на маршрутах в городском пассажирском, пригородном и международном автобусном сообщении, – на счете 98.
От редакции:
Дополнительно по данной теме рекомендуем ознакомиться в публикации Ильи Петрова "Исчисление и вычет НДС при получении безвозмездной помощи" (см.: Гл. бухгалтер, 2010, № 38, с. 55–59).
