Ситуация
Учет готовой продукции ведется с применением учетных цен
Учетной политикой производственного предприятия предусмотрено следующее:
1) в синтетическом учете оценка готовой продукции осуществляется по фактической производственной себестоимости;
2) в аналитическом учете в качестве учетных цен, применяемых для учета готовой продукции в течение отчетного периода, приняты отпускные цены;
3) фактическая себестоимость реализованной продукции определяется пропорционально учетной цене с учетом остатков на начало месяца.
При оприходовании на склад готовой продукции в течение отчетного месяца применялись отпускные (прейскурантные) цены, а при отгрузке в качестве учетных использовались цены реализации с учетом предоставляемых покупателям скидок.
Показатели по готовой продукции за январь 2020 г. представлены в табл. 1 на с. 62.
Таблица 1
В рассматриваемой ситуации примененная методика определения фактической себестоимости реализованной продукции не соответствует законодательству и влечет искажение (в данном случае занижение) себестоимости реализованной продукции за отчетный месяц.
Так, фактическая себестоимость реализованной за месяц продукции определена пропорционально стоимости отгруженной продукции с учетом предоставленных скидок |*| и составила 2 248 484,85 ((3 150 000 + 2 450 000) / (3 700 000 + 2 900 000) × (3 100 000 – 450 000)).
Экономическая сущность допущенной ошибки заключается в том, что при распределении фактической себестоимости готовой продукции между остатками продукции на конец месяца и реализованной в течение месяца продукцией применены разные учетные измерители (отпускные цены без учета скидок и с учетом скидок соответственно).
Как следует произвести расчет?
Порядок распределения отклонений фактической себестоимости готовой продукции между реализованной продукцией и остатком продукции на конец отчетного периода определен законодательством (п. 113 Инструкции № 133 [1]) и не может быть изменен учетной политикой организации.
Вариантность в применении избранного подхода учета готовой продукции (с применением учетных цен) допускается в части определения измерителя учетной цены. Так, в качестве таковой могут применяться отпускные цены, плановая себестоимость, нормативная себестоимость и другие показатели, что закрепляется в учетной политике организации (п. 112 Инструкции № 133).
В частности, отклонения фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящиеся к выбывшей и оставшейся на конец отчетного периода готовой продукции, определяются следующим образом:
1) к сумме отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода прибавляются суммы отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного периода;
2) к стоимости остатка продукции по учетным ценам прибавляется стоимость оприходованной по этим же учетным ценам продукции за отчетный период;
3) путем деления первого итога на второй определяется процент отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам;
4) по указанному проценту отклонений, распространенному на стоимость готовой продукции по учетным ценам, числящейся на конец отчетного периода на складах и отгруженной в течение отчетного периода, устанавливается сумма отклонений, подлежащая оставлению на счете 43 «Готовая продукция» и отнесению в дебет счетов учета финансовых результатов (п. 113 Инструкции № 133).
Сумма отклонений фактической себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам |*|, относящаяся к отгруженной или реализованной продукции, отражается по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту счета 43 «Готовая продукция» дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, представляет она перерасход или экономию (п. 114 Инструкции № 133).
* Особенности учета и оценки готовой продукции и товаров в учетной политике-2020
Согласно приведенному выше алгоритму осуществленные хозяйственные операции в рассматриваемой ситуации нужно отразить в бухгалтерском учете в следующем порядке (см табл. 2):
Таблица 2
Величина отклонений фактической себестоимости от оценки в учетных ценах по реализованной в течение месяца продукции определяется следующим образом:
1) к сумме отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода прибавляется сумма отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного периода:
(3 150 000 – 3 700 000) + (2 450 000 – 2 900 000) = –1 000 000 руб.;
2) к стоимости остатка продукции по учетным ценам прибавляется стоимость оприходованной по этим же учетным ценам продукции за отчетный период:
3 700 000 + 2 900 000 = 6 600 000 руб.;
3) путем деления первого итога на второй определяется процент отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам:
(–1 000 000) / 6 600 000 × 100 % = –15,1515 %;
4) определяется сумма отклонений, приходящаяся на реализованную в течение месяца готовую продукцию, с применением полученного выше процента отклонений:
3 100 000 × (–15,1515 %) = –469 696,50 руб.
Каковы последствия несоблюдения установленного порядка учета готовой продукции?
В рассматриваемой ситуации применение неверной методики распределения себестоимости готовой продукции повлекло:
1) занижение себестоимости реализованной продукции за январь 2020 г. на 381 818,65 руб. Так, при осуществлении расчетов в соответствии с Инструкцией № 133 себестоимость реализованной продукции за январь 2020 г. составила 2 630 303,50 руб. (3 100 000 – 469 696,50). При примененном же на предприятии методе учета данный показатель составил 2 248 484,85 руб.;
2) завышение себестоимости остатков готовой продукции на конец января 2020 г. на 381 818,65 руб. Так, при осуществлении расчетов в соответствии с Инструкцией № 133 стоимость остатков готовой продукции на конец января 2020 г. составляет 2 969 696,50 руб. (3 150 000 + 2 450 000 – 2 630 303,50). При примененном на предприятии методе учета данный показатель составил 3 351 515,15 руб.
Занижение себестоимости реализованной продукции исказило финансовый результат |*|, рентабельность и иные показатели, связанные с оценкой прибыльности деятельности организации. Для многих предприятий данные показатели являются ключевыми при определении эффективности деятельности отдельных должностных лиц. От величины данных показателей могут зависеть размеры выплат стимулирующего характера руководителей и специалистов. Следствием неверного определения размера данных показателей может явиться осуществление необоснованных выплат работникам предприятия.
* Актуальные вопросы учета доходов, расходов и финансовых результатов работы организации
Завышение стоимости остатков готовой продукции привело к искусственному улучшению структуры бухгалтерского баланса, завышению стоимости активов предприятия. Все это приводит к необъективной оценке финансового состояния и платежеспособности предприятия.
Применение искаженного метода учета готовой продукции приводит к систематическому неравномерному распределению себестоимости готовой продукции и накоплению «излишка» себестоимости на счете 43 и, как следствие, к несоблюдению принципов правдивости и осмотрительности (пп. 6, 8 ст. 3 Закона [2]).
Как избежать подобных ошибок?
Необходимо исходя из особенностей деятельности предприятия:
– разработать прозрачный механизм учета готовой продукции;
– выбрать в качестве учетных цен такие величины, значения которых в течение длительного периода будут неизменными;
– соблюдать алгоритм, приведенный в п. 113 Инструкции № 133.
При осуществлении указанных выше расчетов стоимость готовой продукции, числящейся на начало и конец отчетного периода, поступившей и выбывшей в течение данного периода, должна быть выражена в одних и тех же учетных ценах.
Важно! В случае изменения учетной цены в течение отчетного периода (например, изменение цены реализации готовой продукции, применяемой в качестве учетной цены) нужно произвести пересчет в сопоставимой оценке числящихся на начало данного отчетного периода остатков готовой продукции и поступившей на склад готовой продукции.
