Реклама может осуществляться в самых разнообразных формах: путем информирования потенциальных покупателей через средства массовой информации, проведения выставок, презентаций, а также иных рекламных мероприятий, при осуществлении которых среди заинтересованных распространяются рекламные каталоги, брошюры, альбомы, проспекты, плакаты, афиши, календари, рекламные письма, канцтовары и сувениры с логотипами организации либо обозначением товаров (работ, услуг), реализуемых организацией, и т.д.
Рассмотрим бухгалтерский учет и налогообложение рекламных материалов у производителей товаров (работ, услуг) и у торговых организаций, которые занимаются реализацией изготовленных производителем товаров.
ПОНЯТИЕ "РЕКЛАМА" ИЗМЕНИЛОСЬ
Сначала определим, какая продукция может иметь характер рекламной.
Реклама – информация об объекте рекламирования, распространяемая в любой форме с помощью любых средств, направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и (или) его продвижение на рынке (ст. 2 Закона РБ от 10.05.2007 № 225-З "О рекламе"; далее – Закон).
Обратите внимание на следующее обстоятельство, которое может быть важно при рассмотрении вопросов об отражении отдельных операций в бухгалтерском учете и порядке налогообложения. В ранее действовавшем Законе РБ от 18.02.1997 № 19-З "О рекламе" было установлено, что реклама – это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о юридическом или физическом лице, товарах (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим юридическому или физическому лицу, товарам и способствовать реализации товаров. Подобное определение сохранялось и в Законе до 10 июля 2013 г.
В настоящее время отсутствует условие, что реклама – это только то, что предназначено для неопределенного круга лиц. И действительно, ведь реклама может быть направлена и на целевые аудитории – вплоть до пофамильного списка лиц.
Следовательно, к рекламным материалам можно отнести:
– во-первых, продукцию, товары, реализуемые организацией, которые предоставляются иным лицам безвозмездно в рамках проведения рекламных мероприятий;
– во-вторых, любые иные материалы, которые несут информацию об организации либо реализуемых ею товарах, работах, услугах (например, ручки и блокноты с логотипом организации либо наименованием реализуемых этой организацией товаров);
– в-третьих, любые товары (работы, услуги), если их использование непосредственно связано с распространением информации об организации и реализуемых ею товарах, работах, услугах (связь должна быть очевидна, в противном случае использование продукции может быть признано не связанным с осуществлением рекламных мероприятий).
Отметим, что использование рекламных материалов в соответствующих мероприятиях должно быть предусмотрено организационными документами на данные мероприятия (приказы, программы, сметы и т.д.).
Обращаем внимание, что проведение таких рекламных мероприятий, как рекламные игры, регулирует Положение о проведении рекламных игр на территории Республики Беларусь, утвержденное Указом Президента РБ от 30.01.2003 № 51.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ РЕКЛАМНОЙ ПРОДУКЦИИ У ПРОИЗВОДИТЕЛЯ
Организация, производящая товары (работы, услуги), может обеспечивать наличие рекламных материалов 2 способами:
1) путем приобретения рекламных материалов у иных субъектов хозяйствования;
2) путем изготовления рекламных материалов собственными силами.
Рекламные материалы приобретены у иных субъектов
Приобретение рекламных материалов осуществляется по договорам с поставщиками. Отражение их в бухгалтерском учете производят на основании накладных, оформленных поставщиками в порядке, предусмотренном постановлением Минфина РБ от 18.12.2008 № 192 "Об утверждении типовых форм первичных учетных документов ТТН-1 "Товарно-транспортная накладная" и ТН-2 "Товарная накладная" и Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов ТТН-1"Товарно-транспортная накладная" и ТН-2 "Товарная накладная".
В бухгалтерском учете товары, приобретенные с целью использования в рекламных целях, отражают на счете 10 "Материалы" (п. 16 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)).
Расходы на рекламу у производственных организаций отражаются на счете 44 "Расходы на реализацию". Этот счет предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ, услуг (п. 35 Инструкции № 50).
В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 отражаются расходы на упаковку изделий на складах готовой продукции, на доставку продукции к месту отправления, погрузки в транспортные средства, на содержание помещений для хранения продукции в местах ее реализации, на рекламу, другие аналогичные по назначению расходы.
Пример 1
Организация в сентябре 2013 г. приобрела авторучки со своим логотипом на сумму 1 200 000 руб. (в т.ч. НДС – 200 000 руб.), которые планирует использовать для распространения среди потенциальных покупателей в рамках проводимой в октябре 2013 г. выставки "Деревообработка-2013".
В бухгалтерском учете организация отражает операцию следующим образом (см. табл. 1):
Если же товарно-материальные ценности (ТМЦ) первоначально приобретаются для последующей реализации, то их учет осуществляют на счете 41 "Товары" (п. 32 Инструкции № 50). В момент, когда данные товарно-материальные ценности решено использовать для проведения рекламной акции, их стоимость подлежит переносу на счет 10.
Пример 2
Организацией в сентябре 2013 г. с целью оптовой торговли приобретены авторучки со своим логотипом в количестве 1 000 шт. на сумму 1 200 000 руб. (в т.ч. НДС – 200 000 руб.). В октябре 2013 г. 300 авторучек передано для распространения среди потенциальных покупателей в рамках проводимой выставки "Деревообработка-2013".
В бухгалтерском учете организация отражает операцию следующим образом (см. табл. 2):
Передачу ТМЦ для использования в рекламных целях ответственному исполнителю осуществляют на основании документа, принятого в организации для оформления подобных операций (например, по накладной на внутреннее перемещение). Если же рекламная акция проводится вне места расположения организации и требуется доставка используемых в ее ходе ТМЦ, то их перемещение оформляют бланками строгой отчетности – накладными формы ТН-2 или ТТН-1 в зависимости от способа перемещения.
Списание ТМЦ, использованных в рекламных целях, оформляют первичным учетным документом, составленным с соблюдением требований подп. 1.4 п. 1 Указа Президента РБ от 15.03.2011 № 114 "О некоторых вопросах применения первичных учетных документов". Так, первичные учетные документы должны содержать следующие сведения:
– наименование документа, дату его составления;
– наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя;
– содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях (или в стоимостных показателях);
– должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.
Первичные учетные документы могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.
Наиболее распространенной формой первичного учетного документа, применяемого при списании использованных для осуществления деятельности организации товарно-материальных ценностей, является акт на списание.
Рекламную продукцию организация изготовила самостоятельно
Рекламную продукцию организация может изготавливать собственными силами. Стоимость готовой продукции, изготовленной для реализации или предназначенной для собственных нужд организации, отражают по дебету счета 43 "Готовая продукция" и кредиту счетов учета затрат на производство (п. 34 Инструкции № 50).
Учет изготовленной собственными силами готовой продукции на счете 43 ведут по себестоимости, определенной в соответствии с принятой в организации учетной политикой на основании общих требований, установленных п. 9 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102. При намерении использовать такую продукцию для собственных нужд (рекламных целей) организация может предусмотреть в учетной политике следующее:
1) учитывать такие рекламные материалы на счете 43 и отражать себестоимость этих материалов по факту их использования на рекламные цели проводкой: Д-т 44 – К-т 43;
2) при принятии решения об использовании таких рекламных материалов для собственных нужд организации отразить их стоимость записью: Д-т 10 – К-т 43, а по факту их использования на рекламные цели произвести запись: Д-т 44 – К-т 10.
Пример 3
Полиграфическая организация в сентябре 2013 г. произвела календари со своим логотипом. Фактическая себестоимость их производства составила 1 000 000 руб.
Календари планируется использовать для распространения среди потенциальных заказчиков в рамках проводимой в октябре 2013 г. выставки "Полиграфия-2013". В соответствии с приказом руководителя организации календари подлежат раздаче среди потенциальных заказчиков в ходе проведения выставки с целью привлечения и поддержания интереса к организации и предлагаемым ей товарам (работам, услугам). Выдача календарей ответственному за проведение выставки лицу и их доставка на выставку оформлены накладной ТН-2 (доставка осуществлялась без участия автотранспорта). По окончании выставки комиссия оформила акт списания о том, что календари с логотипом организации были розданы потенциальным клиентам в ходе проведения выставки.
В бухгалтерском учете организация отражает операцию так, как показано в табл. 3.
РАСХОДЫ НА РЕКЛАМУ НЕ НОРМИРУЮТСЯ
Напомним, что в настоящее время расходы на рекламу не нормируются, а подлежат отражению в составе затрат как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в фактически понесенном размере.
Рекламные материалы при проведении рекламных акций могут распространять по поручению организации иные организации (рекламные, торговые, иные). В этом случае необходимо заключение между такими организациями договора, предусматривающего указанные действия. Организация передает организации-распространителю рекламные материалы по накладной (формы ТТН-1 или ТН-2 в зависимости от способа перемещения). Списание на затраты стоимости рекламных материалов у организации производится на основании отчета организации-распространителя по установленной договором форме.
Пример 4
Полиграфическая организация в сентябре 2013 г. произвела календари со своим логотипом. Фактическая себестоимость производства календарей составила 1 000 000 руб. Календари планируется использовать для распространения среди потенциальных заказчиков в рамках проводимой в октябре 2013 г. рекламной акции. Акцию проводит по договору с организацией рекламное агентство, которому поручено распространить календари. Передача календарей представителю рекламного агентства оформлена накладной ТТН-1. По окончании мероприятия агентство представило отчет, в котором среди прочего присутствует информация о раздаче календарей.
В бухгалтерском учете организация отражает операцию следующими записями (см. табл. 4):
При рассмотрении вопроса об использовании рекламных материалов в рекламных мероприятиях, при которых переходит их передача третьим лицам, необходимо отличать такие действия от операций по безвозмездной передаче.
Реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признают отчуждение товара одним лицом другому лицу (выполнение работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу), передачу имущественных прав одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или формы соответствующих сделок (п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РБ, далее – НК).
Безвозмездной передачей товаров (работ, услуг), имущественных прав являются передача товаров (работ, услуг), имущественных прав без оплаты и освобождение от обязанности их оплаты.
Безвозмездно переданные товары (работы, услуги) включают в налогооблагаемую базу для НДС и налога на прибыль. Однако передача рекламных материалов при проведении рекламных акций является собственным потреблением организации (затратами, связанными с реализацией) и указанными налогами не облагается.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ РЕКЛАМНОЙ ПРОДУКЦИИ У ТОРГОВОЙ ОРГАНИЗАЦИИ
Торговая организация также может приобретать рекламную продукцию и использовать ее при осуществлении мероприятий по стимулированию продаж товаров. В данном случае учет таких материалов не отличается от учета рекламной продукции, приобретаемой производителем (см. примеры 1 и 2).
Расходы на рекламу у торговых организаций также отражаются на счете 44. Этот счет предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ, услуг. Организации, осуществляющие торговую и торгово-производственную деятельность, на счете 44 отражают расходы на транспортировку товаров, на оплату труда, на содержание зданий, сооружений, инвентаря, на хранение, подработку и упаковку товаров, на рекламу, другие аналогичные по назначению расходы (п. 35 Инструкции № 50).
На практике торговая организация часто получает рекламные материалы от поставщика безвозмездно. В этом случае полученные товары приходуются ею как безвозмездно полученные. Стоимость активов, полученных безвозмездно, определяется путем суммирования стоимости активов на основании данных бухгалтерского учета передающей стороны и фактически произведенных затрат, связанных с их получением, в т.ч. осуществляемых другими лицами на основании договоров. Стоимость активов, полученных безвозмездно, можно определить на основании заключения об их оценке, проведенной юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем, осуществляющими оценочную деятельность, или документов, подтверждающих стоимость аналогичных активов, сходных с подлежащими оценке по основным экономическим, техническим, технологическим и иным характеристикам с учетом их индивидуальных особенностей (ст. 11 Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности").
Бухгалтерский учет безвозмездно полученных рекламных материалов осуществляют, руководствуясь Инструкцией по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 112.
Пример 5
Организация в июне 2013 г. безвозмездно получила от иностранного поставщика товаров рекламные буклеты в количестве 100 шт. В документах, оформленных поставщиком, указана стоимость буклета в размере 1 долл. США (только для целей таможенного оформления). Таможенными органами рассчитаны НДС, пошлина и сбор за таможенное оформление, подлежащие уплате при таможенном оформлении рекламной продукции. В октябре 2013 г. 80 буклетов было использовано при участии в выставке "Деревообработка-2013". Оставшиеся 20 буклетов использованы при проведении рекламных мероприятий в ноябре 2013 г.
В бухгалтерском учете торговая организация отражает операции следующим образом (см. табл. 5):
При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно полученных рекламных материалов подлежит включению в состав внереализационных доходов в полном размере в месяце получения таких материалов (подп. 3.8 п. 3 ст. 128 НК).
При безвозмездном получении рекламной продукции от иностранных поставщиков обратите внимание на следующее. Иностранной безвозмездной помощью являются денежные средства, в т.ч. в иностранной валюте, товары (имущество), безвозмездно предоставляемые в пользование, владение, распоряжение организациям и физическим лицам РБ иностранными государствами, международными организациями, иностранными организациями и гражданами, а также лицами без гражданства и анонимными жертвователями (п. 1 Декрета Президента РБ от 28.11.2003 № 24 "О получении и использовании иностранной безвозмездной помощи"). Таким образом, безвозмездно полученные рекламные материалы подпадают под понятие безвозмездной помощи. Она подлежит регистрации в Департаменте по гуманитарной деятельности Управления делами Президента РБ по заявлениям получателей.
