Печать
В закладки
Сохранить
Наверх
Вниз

Обороты по реализации экспортируемых товаров, работ, услуг: предусмотрена отсрочка по отражению их в налоговой декларации (расчете) по НДС

Ольга Смольник, экономист
По общему правилу операции по реализации подлежат отражению в налоговой декларации (расчете) по НДС в день наступления момента фактической реализации. Исключения из общего правила существуют при реализации экспортируемых товаров, выполнении экспортируемых работ (оказании экспортируемых услуг). По экспортируемым товарам и некоторым экспортируемым работам (услугам), облагаемым НДС по ставке 0 %, предоставлена отсрочка по отражению оборота в налоговой декларации (расчете) по НДС.
Товары, работы (услуги), по которым организации применяют нулевую ставку НДС, определены в Налоговом кодексе РБ (далее – НК). Так, ставку НДС в размере 0 % применяют при реализации:
– товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, а также вывезенных (без обязательств об обратном ввозе на территорию Республики Беларусь) в государства – члены таможенного союза (в т.ч. товаров, вывезенных по договорам (контрактам) лизинга, договорам займа, договорам (контрактам) на изготовление товаров), при условии документального подтверждения фактического вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь;
– работ (услуг) по сопровождению, погрузке, перегрузке и иных подобных работ (услуг), непосредственно связанных с реализацией товаров, указанных в абз. 2 подп. 1.1.1 п. 1 ст. 102 НК;
– экспортируемых транспортных услуг, включая транзитные перевозки, а также экспортируемых работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов);
– работ (услуг) по ремонту, модернизации, переоборудованию воздушных судов и их двигателей, единиц железнодорожного подвижного состава, выполняемых для иностранных организаций или физических лиц (подп. 1.1.1 п. 1 ст. 102 НК).
Рассмотрим, по каким из перечисленных оборотов организации имеют право на применение отсрочки по отражению оборота в налоговой декларации (расчете) по НДС, а также основания для применения отсрочки. При применении отсрочки необходимо учитывать положения ст. 3-1 НК, касающиеся порядка исчисления сроков, установленных налоговым законодательством.
Обороты, по которым предоставлена отсрочка по отражению в налоговой декларации
По оборотам, реализуемым за пределы таможенного союза, отсрочка по их отражению в налоговой декларации (расчете) по НДС предоставлена:
– при реализации товаров за пределы таможенного союза;
– реализации экспортируемых работ (услуг) по производству товаров из давальческого сырья (материалов), при вывозе товаров за пределы таможенного союза.
По оборотам, реализуемым в страны таможенного союза, отсрочка по их отражению в налоговой декларации (расчете) по НДС предоставлена:
– при реализации товаров в страны таможенного союза;
– при реализации экспортируемых работ (услуг) по производству товаров из давальческого сырья (материалов), при вывозе товаров в страны таможенного союза;
– по работам по договорам (контрактам) об изготовлении товаров при вывозе товаров в страны таможенного союза.
Период отсрочки – 180 дней
Документальное подтверждение вывоза товаров (включая произведенные из давальческого сырья и материалов) за пределы Республики Беларусь (кроме вывоза в государства – члены таможенного союза) организации производят в порядке, установленном НК, не позднее 180 дней с даты оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (для плательщиков, осуществляющих декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, – с даты внесения в информационную систему таможенных органов сведений о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой). Такая норма установлена Указом Президента РБ от 14.04.2011 № 142 "О некоторых вопросах взимания налога на добавленную стоимость и акцизов". Она распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2011 г. Напомним, что в НК этот срок был ограничен 60 днями (п. 2 ст. 102 НК).
Таким образом, при реализации товаров, а также экспортируемых работ (услуг) по производству товаров из давальческого сырья (материалов) в случае вывоза произведенной продукции за пределы Республики Беларусь (кроме вывоза в страны таможенного союза) организации могут воспользоваться отсрочкой на 180 дней по отражению оборота в налоговой декларации (расчете) по НДС.
Исчисление НДС при отсутствии подтверждающих нулевую ставку документов следует производить в отчетном периоде, на который приходится 180-й день.
По экспортируемым в страны таможенного союза товарам, работам, услугам необходимо учитывать следующее.
Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе (далее – Протокол) установлено, что при экспорте товаров с территории одного государства – члена таможенного союза на территорию другого государства – члена таможенного союза налогоплательщик государства – члена таможенного союза, с территории которого вывезены товары, применяет нулевую ставку НДС и (или) освобождение от уплаты акцизов при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 2 ст. 1 Протокола (п. 1 ст. 1 Протокола). Эти документы нужно представить в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров (п. 3 ст. 1 Протокола).
Также Протоколом предусмотрено, что положения ст. 1 Протокола в части НДС организации могут применять и в отношении товаров, являющихся результатом выполнения работ по договорам (контрактам) об их изготовлении, вывозимых с территории государства – члена таможенного союза, на территории которого выполнялись работы по их изготовлению, на территорию другого государства – члена таможенного союза. К указанным товарам нельзя относить товары, являющиеся результатом выполнения работ по переработке давальческого сырья (п. 7 ст. 1 Протокола).
Следовательно, отсрочку на 180 дней по отражению оборотов в декларации (расчете) по НДС организации могут применять на основании Протокола только в отношении экспортируемых товаров.
Следует обратиться к письму МНС РБ от 18.08.2010 № 4-2-14/1752 "О взимании косвенных налогов в таможенном союзе" (далее – письмо № 4-2-14/1752). В нем сказано, что документы, подтверждающие обоснованность применения ставки НДС в размере 0 % (освобождение от акцизов), плательщики представляют в налоговый орган в течение 180 календарных дней (далее – установленный срок) с даты отгрузки (передачи) товаров (включая продукты переработки). При получении документов в течение установленного срока обороты по реализации товаров, работ по переработке давальческого сырья, по передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, отражают в налоговых декларациях (расчетах) по НДС в порядке, установленном частями восьмой – девятой п. 2 ст. 102 НК, применительно к установленному сроку (п. 3 письма № 4-2-14/1752).
 
Важно! Таким образом, при экспорте работ (услуг) по производству товаров из давальческого сырья (материалов) на территорию стран таможенного союза, а также работ по договорам (контрактам) об изготовлении товаров, вывозимых с территории государства – члена таможенного союза, на территории которого выполнялись работы по их изготовлению, на территорию другого государства – члена таможенного союза, организации могут воспользоваться отсрочкой по отражению оборота по реализации в налоговой декларации (расчете) по НДС на срок 180 дней.
 
Исчисление НДС при отсутствии подтверждающих нулевую ставку документов в соответствии с разъяснениями налоговых органов организации производят в отчетном периоде, на который приходятся:
– 181-й день – при отгрузке товаров в страны таможенного союза;
– 180-й день – при отгрузке товаров в остальные государства.
Исчисление указанных сроков производят с учетом положений ст. 3-1 НК. Также необходимо учитывать, что исчисление 181-го дня производят со дня, следующего за днем отгрузки, определяемым в соответствии с п. 1 ст. 100 НК; 180-го дня – со дня, следующего за днем отгрузки, определяемым в соответствии с частью седьмой п. 2 ст. 102 НК.
Документы, подтверждающие нулевую ставку
Для подтверждения нулевой ставки по товарам, работам, услугам, экспортируемым за пределы таможенного союза, плательщики должны представить документы, установленные в пп. 2 и 5 ст. 102 НК.
Так, подтверждением вывоза товаров за пределы Республики Беларусь с целью их постоянного размещения (кроме вывоза товаров в государства – члены таможенного союза) является наличие у плательщика:
– контракта, заключенного  с иностранными организацией или физическим лицом, на основании которого реализуются товары;
– подтверждения о вывозе товаров за пределы территории Республики Беларусь (п. 2 ст. 102 НК).
Основанием для применения ставки НДС в размере 0 % при реализации работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) является наличие у плательщика:
– договора (контракта), заключенного с иностранными организацией или физическим лицом;
– документов, подтверждающих выполнение этих работ;
– подтверждения о вывозе товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), за пределы территории Республики Беларусь, выданного таможенным органом в порядке, установленном частью второй п. 2 ст. 102 НК (следует представить в налоговый орган по месту постановки на учет одновременно с налоговой декларацией (расчетом) по НДС плательщику, не осуществляющему декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа). Плательщики, осуществляющие декларирование таможенным органам товаров в виде электронного документа, представляют в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией (расчетом) по НДС информацию о подтверждении вывоза товаров за пределы территории Республики Беларусь в виде реестра номеров электронных таможенных деклараций на товары, выпущенные в соответствии с заявленной таможенной процедурой, с указанием даты и номера разрешения на убытие товара за пределы территории Республики Беларусь;
– документа, подтверждающего принадлежность выполненных работ к работам собственного производства, выданного в установленном порядке (п. 5 ст. 102 НК).
Перечень документов, необходимых для подтверждения применения нулевой ставки НДС по товарам, вывозимым в страны таможенного союза, предусмотрен положениями п. 2 ст. 1 Протокола. Однако, по разъяснениям налоговых органов, при экспорте товаров в страны таможенного союза подтверждение нулевой ставки нужно производить при представлении документов, указанных в п. 7 ст. 102 НК, поскольку положения Протокола позволяют национальному законодательству устанавливать особенности, которые определены в п. 7 ст. 102 НК. Положения указанного пункта применяют и в отношении работ по договорам (контрактам) об изготовлении товаров.
Так, основанием для применения ставки НДС в размере 0 % при реализации иностранным организациям и физическим лицам товаров, вывезенных (без обязательств об обратном ввозе на территорию Республики Беларусь) в государства – члены таможенного союза (в т.ч. товаров, вывезенных по договорам (контрактам) лизинга, договорам займа, договорам (контрактам) на изготовление товаров), является наличие у плательщика следующих документов:
– договора (контракта), на основании которого осуществляют реализацию товаров; договора (контракта) финансового лизинга, предусматривающего переход права собственности на товары (предметы лизинга) к лизингополучателю; договора (контракта) о предоставлении займа в виде вещей; договора (контракта) на изготовление товаров (за исключением производства товаров из давальческого сырья (материалов));
– транспортных (товаросопроводительных) документов о перемещении товаров с территории Республики Беларусь на территорию другого государства – члена таможенного союза;
– заявления о ввозе товаров (представляется плательщиком в налоговый орган по месту постановки на учет вместе с налоговой декларацией (расчетом) по НДС) (п. 7 ст. 102 НК).
В отношении экспортируемых в страны таможенного союза работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) следует применять положения п. 5 ст. 102 НК.
Основанием для применения ставки НДС в размере 0 % при реализации в страны таможенного союза работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) у плательщика являются:
– договор (контракт), заключенный с иностранными организацией или физическим лицом;
– документы, подтверждающие выполнение этих работ;
– документы о вывозе товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), с территории Республики Беларусь на территорию государств – членов таможенного союза;
– документ, подтверждающий принадлежность выполненных работ к работам собственного производства, выданный в установленном порядке;
– заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, утвержденной международным договором Республики Беларусь, с отметкой налогового органа государства – члена таможенного союза, на территорию которого ввезены товары, об уплате косвенных налогов (освобождении от налогообложения или ином порядке исполнения налоговых обязательств). Заявление о ввозе товаров плательщик представляет в налоговый орган по месту постановки на учет одновременно с налоговой декларацией (расчетом) по НДС (п. 5 ст. 102 НК).
Порядок отражения оборотов в налоговой декларации (расчете) по НДС
Порядок отражения оборотов в налоговой декларации (расчете) по НДС (далее – декларация) при реализации товаров, работ, услуг в страны таможенного союза, а также за его пределы одинаковый.
При наступлении даты представления декларации в течение указанного выше срока обороты по реализации товаров не нужно отражать в декларации.
При наличии документов, подтверждающих вывоз товаров, обороты по реализации товаров отражают в декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения соответствующего документального подтверждения, либо того отчетного периода, в котором получено соответствующее документальное подтверждение.
При отсутствии документов, подтверждающих вывоз товаров, до представления в налоговый орган декларации за тот отчетный период, в котором истек установленный срок, обороты по реализации товаров следует отразить в декларации того отчетного периода, в котором истек установленный срок.
При получении документов после отражения оборотов по реализации в декларации обороты по реализации товаров с применением ставки НДС в размере 0 % отражают (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по этим товарам) в декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы (п. 2 ст. 102 НК).
Уточненные декларации за прошлые налоговые периоды представлять не нужно
До 2011 г. НК содержал положение о том, что при получении документов в текущем году по товарам, обороты по реализации которых отражены в декларации за отчетный период прошлого года, плательщик вносит изменения и (или) дополнения в декларацию за прошлый год.
С 1 января 2011 г. часть двенадцатая п. 2 ст. 102 исключена из НК, поэтому нулевую ставку НДС по операциям, которые ранее были отражены в налоговой декларации с применением льготы или исчислением налога по ставкам 10, 18 или 20 %, отражают (с одновременным уменьшением ранее отраженных оборотов по этим товарам) в декларации того отчетного периода, срок представления которой следует после получения документов, либо того отчетного периода, в котором получены документы.
Например, если документы, подтверждающие применение нулевой ставки НДС, получены в феврале 2011 г., а в 2009 г. по данной операции была применена ставка НДС в размере 18 %, то в 2011 г. такую операцию следует отразить в стр. 7 декларации с одновременным уменьшением оборота по реализации по стр. 3 на эту же сумму. Если бы норма части двенадцатой ст. 102 НК не была исключена, то плательщикам необходимо было бы представлять уточненную декларацию за 2009 г.
Рассмотрим на примерах, как следует отражать в налоговой декларации (расчете) по НДС обороты по реализации товаров, работ, услуг за пределы Республики Беларусь, по которым предоставлена отсрочка.
Пример 1
12 января 2011 г. отгружены товары в адрес резидента Украины. Оплата за товар получена 19 января 2011 г. Таможенная декларация оформлена 11 января 2011 г. Документы, подтверждающие вывоз товаров, получены 9 февраля 2011 г. Организация определяет выручку "по отгрузке".
Решение: Плательщики, которые по учетной политике выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определяют (признают) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяют как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (п. 1 ст. 100 НК).
Следовательно, моментом фактической реализации в данном случае является 12 января 2011 г. Данный оборот по реализации нужно отразить в стр. 7 декларации за январь либо за февраль 2011 г., поскольку документы получены до истечения 180-дневного срока с даты оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой.
Пример 2
Белорусская организация выполнила в январе 2011 г. работы по изготовлению товаров для резидента Казахстана. Акт выполненных работ подписан 28 января 2011 г. Товары отгружены в Казахстан 17 февраля 2011 г. Документы, подтверждающие вывоз, получены 13 мая 2011 г. Организация определяет выручку "по отгрузке".
Решение: Днем выполнения работ (оказания услуг) признают дату передачи выполненных работ (оказанных услуг) в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и другие аналогичные документы) (п. 1 ст. 100 НК), т.е. момент фактической реализации наступил 28 января 2011 г.
Следовательно, стоимость работ по изготовлению товаров подлежит отражению в стр. 7 налоговой декларации (расчета) по НДС за апрель либо за май 2011 г., поскольку документы, подтверждающие нулевую ставку, получены до момента истечения 180-дневного срока с даты отгрузки изготовленных товаров, а также до момента сдачи декларации за апрель 2011 г.
Пример 3
Белорусская организация выполнила работы по производству товаров из давальческого сырья (материалов) для резидента Литвы. Акт выполненных работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) подписан 4 февраля 2011 г. Товары, произведенные из давальческого сырья, отгружены 9 февраля 2011 г. Оплата за выполненные работы перечислена 11 февраля 2011 г. Документы, подтверждающие вывоз товаров, получены 4 марта 2011 г. Организация определяет выручку "по оплате".
Решение: Днем выполнения работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) для нерезидентов РБ признают день отгрузки товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов) (п. 9 ст. 100 НК).
Поскольку организация выручку определяет "по оплате", то необходимо учитывать положения п. 2 ст. 100 НК: плательщики, которые в соответствии с учетной политикой выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в бухгалтерском учете определяют (признают) по мере оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяют как приходящийся на отчетный период день зачисления денежных средств от покупателя (заказчика) на счет плательщика, а в случае реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Следовательно, моментом фактической реализации является 11 февраля 2011 г. Данный оборот по реализации нужно отразить в стр. 7 декларации за февраль либо за март 2011 г., поскольку документы получены до истечения 180-дневного срока с даты оформления декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой, и до сдачи декларации по НДС за февраль.
Пример 4
1 сентября 2010 г. была произведена отгрузка товаров в адрес резидента РФ. Оплата за товар получена 15 ноября 2010 г., а документы, подтверждающие вывоз товаров, – 23 мая 2011 г. Определение выручки организация осуществляет "по отгрузке".
Решение: Моментом фактической реализации с учетом п. 1 ст. 100 НК является 1 сентября 2011 г. Поскольку документы, подтверждающие нулевую ставку, получены по истечении 180-дневного срока, то белорусскому продавцу необходимо исчислить НДС по обороту по реализации данных товаров на 181-й день с момента их отгрузки.
181-й день приходится на 1 марта 2011 г. Указанный оборот и исчисленную сумму налога отражают в стр. 2 декларации (расчета) по НДС за март 2011 г.
При получении подтверждающих документов 23 мая 2011 г. организация имеет право применить нулевую ставку НДС по указанному обороту и отразить его по стр. 7 декларации (расчета) по НДС за май 2011 г. Одновременно производится уменьшение оборота, отраженного по стр. 2 декларации.
Пример 5
1 сентября 2010 г. произведена отгрузка товаров в адрес резидента Литвы. Таможенная декларация также оформлена 1 сентября 2010 г. Оплата за товар получена 15 ноября 2010 г., а документы, подтверждающие вывоз товаров, – 23 мая 2011 г. Определение выручки организация осуществляет "по отгрузке".
Решение: Моментом фактической реализации с учетом п. 1 ст. 100 НК является 1 сентября 2011 г. Поскольку документы, подтверждающие нулевую ставку, получены по истечении 180-дневного срока, то белорусскому продавцу необходимо исчислить НДС по обороту по реализации данных товаров на 180-й день с момента их отгрузки.
180-й день приходится на 28 февраля 2011 г. Указанный оборот и исчисленную сумму налога отражают в стр. 2 декларации (расчета) по НДС за февраль 2011 г.
При получении подтверждающих документов 23 мая 2011 г. организация имеет право применить нулевую ставку НДС по указанному обороту и отразить его по стр. 7 декларации (расчета) по НДС за май 2011 г. Одновременно следует уменьшить оборот, отраженный по стр. 2 декларации.
 

Уважаемый коллега!

Данный нормативный документ
доступен подписчикам комплекта
"Эталон Главный Бухгалтер"
на сайте etalonline.by

У меня уже есть подписка!

Подпишитесь на комплект
"ЭТАЛОН Главный Бухгалтер"
и получите доступ
ко всем материалам GB.BY
и etalonline.by

Подписаться на комплект
"ЭТАЛОН Главный Бухгалтер"

Уважаемый коллега!

Полноценное использование
нормативно-правовой базы
"Эталон Онлайн"
доступно подписчикам комплекта
"Эталон Главный Бухгалтер"

У меня уже есть подписка!

Подпишитесь на комплект
"ЭТАЛОН Главный Бухгалтер"
и получите доступ
ко всем материалам GB.BY
и etalonline.by

Подписаться на комплект
"ЭТАЛОН Главный Бухгалтер"

You can highlight and get a piece of text that will get a unique link in your browser.