Ситуация 1. Возмещение банку расходов по договору страхования риска невозврата (непогашения) кредита, заключенному в целях обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору
Организация с целью пополнения собственных оборотных средств заключила кредитный договор с банком на условиях, определенных Положением о страховании экспортных рисков с поддержкой государства, утвержденным Указом Президента РБ от 25.08.2006 № 534 "О содействии развитию экспорта товаров (работ, услуг)" (далее – Положение № 534).
Основным условием Положения № 534 является проведение страхования экспортных рисков с поддержкой государства, в т.ч. добровольное страхование риска невозврата (непогашения) и (или) просрочки возврата (погашения) экспортного кредита.
Страхователем рисков выступил банк, выдавший кредит.
Включаются ли кредитополучателем суммы возмещения банку расходов по данному страхованию в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли?
Включаются.
Возмещаемые банку расходы по страхованию в составе платежей за пользование кредитом включаются у организации-кредитополучателя в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении прибыли.
Обоснуем наш вывод с учетом норм Банковского кодекса РБ (далее – БК) и ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК).
По кредитному договору банк (кредитодатель) обязуется предоставить денежные средства (кредит) другому лицу (кредитополучателю) в размере и на условиях, определенных договором, а кредитополучатель обязуется возвратить (погасить) кредит и уплатить проценты за пользование им (ст. 137 БК). Исполнение обязательств по кредитному договору может обеспечиваться следующими способами: гарантийным депозитом денег; переводом на кредитодателя правового титула на имущество, в т.ч. на имущественные права; залогом недвижимого и движимого имущества; поручительством; гарантией и иными способами, предусмотренными законодательством РБ или договором (ст. 147 БК).
По договору страхования риска невозврата (непогашения) и (или) просрочки возврата (погашения) кредита страховая организация (страховщик) обязуется возместить страхователю (кредитодателю) ущерб, причиненный его имущественным интересам невозвратом (или) просрочкой возврата (погашения) кредита.
Страхователем по такому договору может выступать банк или небанковская кредитно-финансовая организация – кредитодатели (ст. 146 БК).
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при обложении налогом на прибыль, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 НК).
В изложенной ситуации одним из условий кредитного договора является возмещение банку расходов по договору страхования риска невозврата (непогашения) кредита, заключенному в целях обеспечения исполнения обязательств по кредитному договору. Поэтому данные расходы, понесенные организацией-кредитополучателем, относятся в состав платежей за пользование кредитом и включаются в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении прибыли.
Ситуация 2. Заказчик транспортных услуг возмещает перевозчику командировочные расходы водителей
Организация-перевозчик (г. Минск) по заказу осуществляет грузоперевозки в разные области Беларуси (за исключением Минской области). Счета на оплату оказанных услуг выставляются заказчику исходя из действующих тарифов. Заказчики согласно условиям договора дополнительно возмещают командировочные расходы водителей организации-перевозчика.
Должен ли перевозчик включать в выручку возмещаемые заказчиком командировочные расходы водителей при выполнении грузоперевозок в другие области Беларуси?
Должен.
Командировочные расходы водителей при выполнении грузоперевозок, возмещаемые заказчиком организации-перевозчику, подлежат включению в состав выручки от реализации транспортных услуг, поскольку являются обязательными составляющими расходов, производимых при доставке груза, и не включены в применяемые тарифы.
Реализацией работ, услуг признают выполнение работ одним лицом для другого лица (оказание услуг одним лицом другому лицу) на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на результаты выполненных работ (оказанных услуг) или формы соответствующих сделок (п. 1 ст. 131 НК).
Внереализационными доходами в соответствии со ст. 128 НК признают доходы, полученные плательщиком при осуществлении своей деятельности и непосредственно не связанные с производством и реализацией работ, услуг.
В данной ситуации возмещаемые расходы будут являться выручкой, а не внереализационными доходами организации.
Ситуация 3. Организация произвела ремонт арендованного автомобиля
Организация для осуществления грузоперевозок арендовала на определенный срок автомобиль. По условиям договора аренды ремонт автомобиля производится за счет арендатора.
В период эксплуатации арендованного транспортного средства закончился срок использования шин (установленный заводом-изготовителем километраж). В связи с этим арендатор установил новые шины и ежемесячно начал списывать их стоимость на затраты пропорционально пробегу.
По истечении срока аренды транспортного средства шины будут переданы вместе с автомобилем.
Можно ли по окончании срока аренды автомобиля включить во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, остаточную стоимость шин?
Можно.
Из изложенной ситуации следует, что организация не планирует по истечении срока аренды использовать в процессе своей деятельности шины. Поэтому она вправе включить их остаточную стоимость в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении.
Данный вывод основан на нормах:
– постановления Минтранса РБ от 13.05.2010 № 36 "Об утверждении технического кодекса установившейся практики "Техническое обслуживание и ремонт автомобильных транспортных средств. Нормы и правила проведения" (далее – постановление № 36);
– Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102);
– Технического кодекса установившейся практики "Автомобильные шины. Нормы и правила обслуживания", утвержденного приказом Минтранса РБ от 21.03.2011 № 149-Ц (далее – ТКП 299-2011);
– ст. 130 и подп. 3.16 п. 3 ст. 129 НК.
Обязательной замене подлежат детали, выработавшие свой ресурс или утратившие работоспособность и влияющие на безопасность движения. К таким деталям относятся и автомобильные шины (подп. 5.3.7 п. 5 постановления № 36 и приложение Ж к нему). Замена шин происходит в тех случаях, когда пробег превысил установленный заводом-изготовителем километраж или произошло их повреждение.
Поскольку замена изношенных шин является ремонтом транспортного средства, стоимость его относится к затратам по текущей деятельности организации (пп. 2, 8 Инструкции № 102).
На каждую шину, установленную на автомобиль при его комплектации или во время эксплуатации, организация должна завести карточку учета работы автомобильной шины, в которой должно быть указано техническое состояние шины (дефекты, характер и размеры повреждений). Для шин, бывших в эксплуатации на ином автомобиле, должен быть записан предыдущий пробег. Также в карточку ежемесячно вносится фактический пробег автомобиля, определяемый по спидометру.
Справочно: нормы и правила обслуживания, а также порядок учета автомобильных шин, предназначенных для установки на транспортные средства категории М, N, О (наиболее часто используемые автошины), установлены в ТКП 299-2011. Действие ТКП 299-2011 распространяется также на обслуживание и ремонт автомобильных шин, осуществляемые организациями, эксплуатирующими автомобильные шины, а также на организации, которые производят их обслуживание и ремонт (п. 1 ТКП 299-2011).
Классификация механических транспортных средств и прицепов приведена в Межгосударственном стандарте ГОСТ 31286-2005 "Транспорт дорожный. Основные термины и определения. Классификация", утвержденном постановлением Комитета по стандартизации, метрологии и сертификации при Совете Министров РБ от 28.02.2006 № 9 (п. 5):
– к категории М относятся механические транспортные средства, имеющие не менее 4 колес и используемые для перевозки пассажиров (подп. 5.1.2);
– к категории N относятся механические транспортные средства, имеющие не менее 4 колес и предназначенные для перевозки грузов (подп. 5.1.3);
– к категории O относятся прицепы (включая полуприцепы) (подп. 5.1.4).
Основным условием для отнесения расходов в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, является их связь с предпринимательской деятельностью организации.
В приведенной ситуации арендованный автомобиль используется для осуществления грузоперевозок. Следовательно, расходы на приобретение автомобильных шин, а также стоимость ремонтных работ (шиномонтаж, балансировка и т.д.) относятся к затратам по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемым при налогообложении, поскольку являются расходами, связанными с поддержанием в рабочем состоянии автомобильного транспорта организации, используемого в предпринимательской деятельности (ст. 130 НК).
В то же время срок использования арендованного автомобиля в предпринимательской деятельности ограничен сроком аренды. Поэтому арендатору по истечении аренды необходимо остаточную стоимость шин включить в состав внереализационных расходов. Это следует из подп. 3.16 п. 3 ст. 129 НК, согласно которому в состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию, списание основных средств, нематериальных активов, выводимых из эксплуатации (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного имущества), а также расходы на ликвидацию и (или) производимое в порядке, установленном законодательством, списание иного имущества (включая его стоимость), в т.ч. объектов незавершенного строительства, имущества, монтаж которого не завершен.
Ситуация 4. С автомобилем организации произошел страховой случай
На расчетный счет организации, оказывающей транспортные услуги, по результатам рассмотрения дел страховой компанией поступила денежная компенсация по страховке "АвтоКАСКО". Сумма полученной компенсации меньше суммы расходов, понесенных организацией на ремонт автомобиля.
Вправе ли организация невозмещенную разницу отнести на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли?
Вправе.
В изложенной ситуации организация вправе все документально подтвержденные расходы по ремонту транспортного средства включить в состав затрат по производству работ, услуг.
Это следует из ст. 130 НК, в соответствии с которой затраты по производству и реализации работ, услуг, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации работ, услуг природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете. Такие затраты определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени (срока) оплаты.
Отметим, что полученную компенсацию по страховке "АвтоКАСКО" организации необходимо включить в состав внереализационных доходов, поскольку это доход получен организацией при осуществлении деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией работ, услуг. Такие доходы следует отражать не позднее даты их получения (п. 1, подп. 3.20 п. 3 ст. 128 НК).
