Печать
В закладки
Сохранить
Наверх
Вниз

Положения учетной политики на 2013 год в части налога на прибыль

Владимир Васильев, экономист
Информация, которая прописывается в учетной политике, предусматривается законодательством. В отношении отдельных доходов и расходов порядок их признания в бухгалтерском и (или) налоговом учете закреплен законодательством как единственно возможный и (или) обязательный для всех организаций. Дублировать в учетной политике нормы законодательства (как бухгалтерского, так и налогового), четко устанавливающие порядок отражения в бухгалтерском и (или) налоговом учете показателей, влияющих на формирование финансового результата (налоговой базы по налогу на прибыль), нет необходимости.
Вместе с тем в отдельных случаях выделение для целей исчисления налога на прибыль налогового аспекта в учетной политике является целесообразным, а порой и обязательным.
Что обязательно следует предусмотреть в учетной политике
Для целей исчисления налога на прибыль при формировании учетной политики на 2013 г. в обязательном порядке должны быть отражены:
1) порядок признания выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Напомним, что для целей исчисления налога на прибыль выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав отражают на дату признания ее в бухгалтерском учете с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством и (или) закрепленном в соответствии с ним в учетной политике организации (п. 4 ст. 127 Налогового кодекса РБ (далее – НК)).
 
Отражение выручки от реализации товаров
В бухгалтерском учете выручку от реализации продукции, товаров признают при соблюдении следующих условий:
– покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;
– сумма выручки может быть определена;
– предполагается получение организацией экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
– расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены (п. 17 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (с изменениями и дополнениями, далее – Инструкция № 102)).
Исходя из условий, указанных выше, специфики осуществляемой деятельности, условий заключенных договоров, организация определяет дату признания выручки от реализации продукции, товаров, порядок определения которой и закрепляется в учетной политике организации.
 
Внимание! При этом следует помнить, что если в учетной политике будет закреплена дата отражения выручки от реализации товаров, наступающая позже тех дат, которые установлены частью второй п. 4 ст. 127 НК, то при исчислении налога на прибыль датой отражения выручки от реализации будет признаваться "предельная" дата, определенная НК, а не учетной политикой:
– дата отпуска товара покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по доставке (транспортировке);
– во всех иных случаях – наиболее ранняя из следующих дат: даты передачи покупателю (получателю) либо даты передачи организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, оплату услуг которой производит покупатель.
 
Отражение выручки от реализации выполненных работ, оказанных услуг
В бухгалтерском учете выручка от выполнения работы, оказания услуги признается при соблюдении следующих условий:
– сумма выручки может быть определена;
– предполагается получение организацией экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
– степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена;
– расходы, которые произведены при выполнении работы, оказании услуги, и расходы, необходимые для завершения работы, услуги, могут быть определены.
Выручка от выполнения работы, оказания услуги с длительным циклом выполнения или оказания может быть признана в бухгалтерском учете по мере готовности работы, услуги и приемки заказчиком отдельных этапов или по завершении выполнения работы, оказания услуги в целом.
При этом выручка от выполнения определенной работы, оказания определенной услуги с длительным циклом выполнения или оказания признается в бухгалтерском учете по завершении выполнения работы, оказания услуги в целом, если невозможно определить степень готовности работы, услуги на отчетную дату (пп. 18, 20 Инструкции № 102).
Учитывая изложенное, Инструкцией № 102 законодательно закреплен порядок признания в бухгалтерском учете выручки от реализации выполненных работ и оказанных услуг, который не предполагает вариантности учета, а также ссылки на необходимость закрепления его в учетной политике. Указанным порядком следует руководствоваться и при исчислении налога на прибыль.
 
Особенности отражения для целей налогообложения выручки от реализации имущественных прав, а также выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комитентом (доверителем), вверителем
Что касается выручки от реализации имущественных прав, то определена конкретнаядата их передачи для целей налогообложения – дата заключения соответствующего договора, если иное не установлено договором, но не позднее даты поступления оплаты имущественных прав, в т.ч. в результате зачета, уступки права требования, поступления средств от третьих лиц (часть третья п. 4 ст. 127 НК).
При реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав комитентом (доверителем) по договорам комиссии (поручения) выручка от реализации у комитента (доверителя) должна быть отражена для целей налогообложения на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комиссионером (поверенным) покупателю.
Датой отражения выручки от реализации товаров, передачи имущественных прав вверителем при их реализации доверительным управляющим признают дату отгрузки, передачи имущественных прав доверительным управляющим покупателю (п. 4 ст. 127 НК).
Учитывая изложенное, независимо от закрепления в учетной политике порядка признания в бухгалтерском учете выручки от реализации имущественных прав, а также выручки от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав комитентом (доверителем), вверителем, для целей налогообложения следует руководствоваться исключительно п. 4 ст. 127 НК;
2) порядок отражения затрат, производимых до начала осуществления деятельности организации по освоению новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы).
Для целей налогообложения указанные затраты не могут быть отражены ранее чем со дня начала осуществления деятельности организации, эксплуатации производств, цехов и агрегатов.
Вместе с тем в учетной политике организации необходимо закрепить порядок их отражения (единовременно или частями на протяжении определенного в учетной политике срока) (подп. 2.1 п. 2 ст. 130 НК);
3) порядок признания внереализационных доходов и внереализационных расходов.
В учетной политике организации на 2013 г. обязательно должен быть закреплен порядок признания для целей налогообложения внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении.
В 2013 г. дату отражения внереализационных доходов определяет плательщик (за исключением банков) в соответствии с его учетной политикой, но она не может быть позднее даты их получения, а в отношении доходов, по которым в п. 3 ст. 128 НК указана дата их отражения, – не может быть позднее даты, указанной в п. 3 указанной статьи (п. 2 ст. 128 НК).
 
Справочно: внереализационные доходы, по которым установлена конкретная дата их отражения, указаны в подп. 3.7, 3.10, 3.11, 3.13, 3.14, 3.141, 3.16, 3.18, 3.196 п. 3 ст. 128 НК.
 
Дату отражения внереализационных расходов плательщик определяет в соответствии с его учетной политикой, но она не может быть ранее даты, когда они были фактически понесены (п. 2 ст. 129 НК).
В отношении некоторых расходов по аналогии с внереализационными доходами установлены конкретные даты их отражения в налоговом учете.
 
Справочно: такие внереализационные расходы указаны в подп. 3.4–3.61, 3.10, 3.13–3.15, 3.18, 3.19, 3.22–3.231, 3.25, 3.261 п. 3 ст. 129 НК.
 
Обращаем внимание, что в 2013 г. отсутствует необходимость закрепления в учетной политике порядка бухгалтерского учета процентов по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленных после ввода основных средств в эксплуатацию.
Обосновывается это тем, что в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26), вступившей в силу с 1 января 2013 г., а также иными актами законодательства, распространяющими свое действие на 2013 г., отсутствует вариантность в части учета процентов по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленных после ввода основных средств в эксплуатацию.
 
Справочно: в бухгалтерском учете указанные расходы включают в состав расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (п. 15 Инструкции № 102), а в налоговом учете – в состав затрат, учитываемых при налогообложении (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам (подп. 1.20 п. 1 ст. 131 НК)) (подп. 2.8 п. 2 ст. 130 НК).
Что возможно (но не обязательно) предусмотреть в учетной политике
Целесообразно, но не обязательно для целей исчисления налога на прибыль закрепить в учетной политике следующие подходы:
1) порядок распределения косвенных затрат (в т.ч. общепроизводственных, общехозяйственных расходов), которые на основании первичных учетных документов непосредственно не могут быть отнесены к той или иной операции. Необходимость такого распределения установлена п. 2 ст. 141 НК.
Под операциями в данном случае следует понимать операции, прибыль от которых:
– освобождают от налога на прибыль (в т.ч. с использованием высвобождаемых сумм налога на прибыль по целевому назначению):
– подлежит обложению налогом на прибыль по пониженным налоговым ставкам, а также операции, по которым в соответствиис гл. 14 НК предусмотрен отличный от общеустановленного порядок учета прибыли (убытков).
В учетной политике целесообразно предусмотреть критерий распределения косвенных затрат для целей налогообложения, наиболее "удобный" для организации. Без установления в учетной политике такого критерия распределение косвенных затрат будет осуществляться между операциями пропорционально сумме выручки, полученной по соответствующим операциям;
2) для организаций, имеющих в своем составе филиалы (иные обособленные подразделения), исполняющие ее налоговые обязательства:
– порядок списания на затраты, учитываемые при налогообложении, сумм земельного налога и арендной платы за земельные участки, уплачиваемых организацией.
Как известно, плательщиками земельного налога и арендной платы за земельные участки являются юридические лица. Суммы земельного налога и арендной платы, за исключением случаев, предусмотренных законодательством, уплачиваемые плательщиком, относят на затраты, учитываемые при налогообложении.
Вместе с тем нередко на практике на земельных участках, выделенных юридическому лицу, расположены его филиалы (иные обособленные подразделения), самостоятельно исчисляющие и уплачивающие налог на прибыль, но непризнаваемые плательщиками земельного налога и арендной платы за земельные участки.
В целях исключения спорных ситуаций целесообразно закрепить в учетной политике порядок списания на затраты, учитываемые при налогообложении, сумм земельного налога и арендной платы за земельные участки – у головной организации (как плательщика) или филиала (иного обособленного подразделения), расположенного на соответствующем земельном участке.
По мнению автора, наиболее правильным с точки зрения исполнения норм п. 1 ст. 130 НК является применение второго варианта учета рассматриваемых затрат;
– порядок применения отдельных налоговых льгот.
Налоговое законодательство не содержит ограничений в отношении применения отдельных налоговых льгот филиалами (иными обособленными подразделениями) организации.
Это касается льгот, определяемых не в зависимости от суммы прибыли (дохода) от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Примером может служить льгота, установленная подп. 2.1 п. 2 Указа Президента РБ от 13.05.2008 № 258 "О некоторых мерах по повышению эффективности сельскохозяйственного производства" (с изменениями и дополнениями; далее – Указ № 258).
 
Справочно: учредители (участники) юридических лиц, названных в части первой п. 1 Указа № 258, при приобретении сельскохозяйственной техники, оборудования и запасных частей к ним,зданий и сооружений специализированных сельскохозяйственного назначения для последующейпередачи в установленном порядке этим юридическим лицам имеют право в течение 2 лет с даты их передачи уменьшать налог на прибыль на сумму, равную стоимости переданных сельскохозяйственной техники, оборудования и запасных частей к ним, зданий и сооружений специализированных сельскохозяйственного назначения.
 
Следовательно, в учетной политике организации целесообразно закрепить порядок применения таких льгот – головной организацией и (или) филиалами (иными обособленными подразделениями);
– метод уплаты текущих платежей по налогу на прибыль.
Указание в учетной политике метода уплаты текущих платежей по налогу на прибыль нецелесообразно, но для организаций, имеющих филиальную структуру, указание в учетной политике единого метода уплаты текущих платежей (с учетом ограничений, установленных ст. 143 НК) является целесообразным.
Это упростит осуществление контроля за уплатой указанных сумм и позволит тем самым минимизировать негативные налоговые последствия, которые могут возникнуть в связи с несвоевременной (не в полном объеме) уплатой текущих платежей;
3) применение амортизационной премии.
Несмотря на то что применение амортизационной премии является правом плательщика, а также на то, что в налоговом законодательстве отсутствует необходимость отражения ее в учетной политике, ее применение организациями, принявшими решениео применении амортизационной премии, целесообразно закрепить в учетной политике.
В учетной политике возможно предусмотреть размер применяемой амортизационной премии с учетом максимальных размеров, установленных подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК, а также перечень объектов (групп объектов) или общие подходы к определению объектов, в отношении которых такая премия будет применяться. Это позволит упростить учет и максимально исключит возникновение спорных вопросов при проведении выездных налоговых проверок.
Отказ от применения амортизационной премии в учетной политике не указывается;
4) формы регистров налогового учета.
Как известно, в соответствии со ст. 62 НК плательщики обязаны вести налоговый учет. При этом в налоговом законодательстве отсутствуют четкие требования к его ведению. А это значит, что плательщики самостоятельно, исходя из специфики своей деятельности, должны организовать ведение учета для целей налогообложения.
Наиболее простым является разработка форм регистров налогового учета, позволяющих отражать корректировки к данным бухгалтерского учета, которые целесообразно сделать в виде приложений к учетной политике.
 

You can highlight and get a piece of text that will get a unique link in your browser.