ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКИ
Порядок составления бухгалтерской отчетности за 2012 г. регулирует Инструкция о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденная постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111 (далее – Инструкция № 111).
В Инструкции № 111 определен состав информации, подлежащий указанию в пояснительной записке. Так, пояснительная записка должна содержать (п. 108 Инструкции № 111):
– описание основных направлений деятельности организации, основные показатели ее деятельности. Необходимо дать общую характеристику организации: дату создания; основные виды деятельности и их динамику; анализ структуры рынка и сбыта; привести основные показатели деятельности в их динамике – объем продаж; рентабельность и т.д.;
– способы ведения бухгалтерского учета, принятые в организации согласно учетной политике. Указываются наиболее важные элементы действовавшей в 2012 г. учетной политики: метод отражения выручки от реализации; методология распределения затрат и определения себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной продукции и т.д.;
– дополнительную информацию по статьям бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении капитала, отчета о движении денежных средств, отчета о целевом использовании полученных средств, представленную в том порядке, в котором показаны статьи в указанных отчетах. Это может быть любая поясняющая информация, которая может представлять интерес для пользователей отчетности и является важной для оценки ими статей отчетности;
– дополнительную информацию, которая не содержится в бухгалтерском балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете об изменении капитала, отчете о движении денежных средств, отчете о целевом использовании полученных средств, но уместна для понимания бухгалтерской отчетности ее пользователями. Это может быть любая поясняющая информация, которая может представлять интерес для пользователей отчетности и является важной для оценки ими различных сторон ведения бизнеса организацией, что оказывает влияние на показатели отчетности;
– иную информацию, раскрытие которой в пояснительной записке установлено законодательством.
С целью достижения объективного анализа информации, указанной в отчетности текущего года, в сравнении с информацией отчетности предыдущего года (предыдущих лет) предусмотрена необходимость раскрытия избранных организацией способов ведения бухгалтерского учета, отличных от применяемых в предыдущем отчетном периоде (предыдущих отчетных периодах) (п. 109 Инструкции № 111).
Пример 1
В 2011 г. организация согласно учетной политике применяла метод определения выручки от реализации "по оплате", а с 2012 г. перешла на отражение выручки методом "по начислению". Такое важное изменение в учетной политике необходимо отметить в пояснительной записке за 2012 г.
Конечно же, в пояснительной записке необязательно упоминать обо всех изменениях, произошедших в учетной политике организации по сравнению с предыдущей учетной политикой. В ней подлежат раскрытию изменения в учетной политике, существенно влияющие на принимаемые пользователями на основе бухгалтерской отчетности экономические решения в отчетном периоде или в периодах, следующих за отчетным, а также причины этих изменений. Таким образом, речь идет о важных изменениях учетной политики, связанных с заметным влиянием на сопоставимость величины финансовых результатов, а также активов и обязательств, отраженных в балансе организации. Хотя, как упоминалось ранее, больший объем информации для пользователей отчетности приветствуется.
В пояснительной записке к отчетности за 2012 г. тем организациям, которые в 2011 г. общехозяйственные затраты относили на счет 20 "Основное производство" и распределяли между видами производимой продукции по установленным в учетной политике методике, в пояснительной записке необходимо отметить тот факт, что в 2012 г. (в отличие от 2011 г.) общехозяйственные затраты в себестоимость производимой продукции не включались, а относились в полном объеме в дебет счета 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности".
К подобным важным аспектам изменений в учетной политике, подлежащим отражению в пояснительной записке, относятся, например, следующие:
– изменение методов начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам (линейный, нелинейный, производительный);
– изменения в выбранном способе оценки запасов при их отпуске в производство (по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, ФИФО);
– изменения порядка отражения потери стоимости предметов, учитываемых в составе запасов (100 % при передаче в эксплуатацию; 100 % при выбытии из эксплуатации; 50 % при передаче в эксплуатацию, 50 % при выбытии из эксплуатации, равными долями в течение срока эксплуатации; иные);
– изменение базы распределения общехозяйственных расходов (с 2012 г. в бухгалтерском учете расходы закрываются без распределения);
– изменение базы распределения общепроизводственных затрат (пропорционально стоимости материалов; пропорционально зарплате основных производственных рабочих; иные способы);
– изменение порядка формирования учетной стоимости приобретенных товаров;
– изменение в методике определения себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной продукции;
– изменение в методике учета курсовых разниц и расходов по приобретению иностранной валюты (в случае если организация решила (отказалась) применять нормы постановления Совета Министров РБ от 03.06.2011 № 704 "О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте");
– необходимость формирования в 2012 г. резерва по сомнительным долгам (следует указать его влияние на финансовый результат в стоимостном выражении);
– изменение методики отражения процентов по кредитам (счета 08 и 91, счета 20 (26 и т.п.) и 91), если таковое имело место в 2012 г. по сравнению с 2011 г.;
– изменение порядка отражения источников капитальных вложений (если организация в 2012 г. решила отражать в бухгалтерском учете такие источники) и направлений использования прибыли;
– при наличии у организации средств целевого финансирования – изменение порядка их отражения в 2012 г.
По мере возможности приводится стоимостная оценка таких изменений, влияющая на соответствующие показатели отчетности.
Если в 2012 г. организация прекратила осуществлять какие-либо виды деятельности, в пояснительной записке за 2012 г. подлежит раскрытию следующая информация о прекращенной деятельности:
– прибыль (убыток) от прекращенной деятельности до налогообложения;
– налог на прибыль;
– чистая прибыль (убыток) от прекращенной деятельности;
– прибыль (убыток), признанная при выбытии долгосрочных активов или выбывающей группы в составе прекращенной деятельности.
Также в пояснительной записке необходимо раскрыть информацию о движении денежных средств, относящихся к прекращенной деятельности (источники поступления и цели направления).
Акционерные общества в пояснительной записке дополнительно представляют информацию (п. 110 Инструкции № 111):
– о количестве акций, выпущенных акционерным обществом и полностью оплаченных;
– количестве акций, выпущенных акционерным обществом, не оплаченных или оплаченных частично;
– номинальной стоимости акций акционерного общества, его дочерних и зависимых обществ;
– количестве акций в обращении на конец предыдущего года и отчетного периода.
ИНФОРМАЦИЯ ПО ВИДАМ АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ПОДЛЕЖАЩАЯ ОТРАЖЕНИЮ В ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКЕ
Рассмотрим информацию по видам активов и обязательств, которую согласно Инструкции № 111 организации необходимо указать в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2012 г. с целью детализации информации, указанной в формах бухгалтерской отчетности.
Основные средства
По группам основных средств необходимо указать:
– первоначальную (переоцененную) стоимость на конец предыдущего года и отчетного периода, ее изменение в отчетном периоде;
– применяемые способы начисления амортизации и диапазоны сроков полезного использования;
– суммы накопленной амортизации на конец предыдущего года и отчетного периода, а также начисленной амортизации за отчетный период и списанной амортизации по выбывшим в отчетном периоде основным средствам;
– изменения в отчетном периоде первоначальной стоимости основных средств в результате реконструкции (модернизации, реставрации) или проведения иных аналогичных работ, проведения переоценки в соответствии с законодательством.
В пояснительной записке приводятся также остаточная стоимость основных средств, переданных в залог, сумма непогашенных обязательств по приобретению основных средств, остаточная стоимость временно неиспользуемых основных средств, первоначальная (переоцененная) стоимость находящихся в эксплуатации полностью самортизированных основных средств на конец отчетного периода.
Указанную информацию можно получить исходя из аналитических данных по счетам 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", учетной политики организации, методики работы комиссии по амортизационной политике организации, карточек учета основных средств и иных источников.
Нематериальные активы
В аналогичном разрезе представляется информация и по нематериальным активам. Необходимо также указать:
– по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования – остаточную стоимость этих активов на конец отчетного периода и причины отнесения их к нематериальным активам, имеющим неопределенный срок полезного использования;
– по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования – остаточную стоимость этих активов на конец отчетного периода и оставшийся период начисления амортизации по ним.
В пояснительной записке подлежит раскрытию информация о затратах на исследования и разработки, признанных расходами в отчетном периоде.
Инвестиционная недвижимость
Что касается информации по инвестиционной недвижимости, то в пояснительной записке к отчетности за 2012 г. ее можно не указывать ввиду отсутствия до 1 января 2013 г. нормативного регулирования понятия "инвестиционная недвижимость". Организация может в пояснительной записке описать сведения о доходах, расходах и иных аспектах, связанных со сданными в аренду объектами недвижимости.
Запасы
Относительно запасов в пояснительной записке подлежит указанию следующее:
– способы оценки запасов по их группам (видам);
– влияние изменения способов оценки запасов на показатели бухгалтерской отчетности (если такое изменение имело место);
– фактическая себестоимость запасов, показанных в бухгалтерской отчетности по чистой стоимости реализации (согласно Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133);
– суммы уценки запасов, отраженные в бухгалтерском учете в составе расходов в отчетном периоде, если такая уценка производилась; суммы восстановления уценки запасов, списанных в отчетном периоде; события, которые привели к восстановлению уценки запасов в отчетном периоде;
– стоимость запасов, переданных в залог, на конец отчетного периода.
При этом используются данные бухгалтерских счетов 10, 11, 14, 15, 16, учетная политика организации, а также иные информационные источники.
Так же, как и по инвестиционной недвижимости, в пояснительной записке за 2012 г. не отражается информация по долгосрочным активам и выбывающей группе, признанным предназначенными для реализации, ввиду отсутствия до 1 января 2013 г. нормативного регулирования данных понятий.
Дебиторская задолженность
Дебиторская задолженность должна быть представлена в пояснительной записке в следующем разрезе:
– состав дебиторской задолженности, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после отчетной даты, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– состав дебиторской задолженности, погашение которой ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты, на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы резервов по сомнительным долгам на конец предыдущего года и отчетного периода; суммы созданных в отчетном периоде резервов по сомнительным долгам; суммы списанной в отчетном периоде дебиторской задолженности за счет резервов по сомнительным долгам; суммы неиспользованных резервов по сомнительным долгам, присоединенных к доходу в отчетном периоде.
Информация представляется на основании данных по бухгалтерским счетам 60, 62, 63, 76 и др., договорной документации, результатам инвентаризации и иных источников информации.
Финансовые вложения
Что касается финансовых вложений, то в пояснительной записке необходимо указать:
– суммы финансовых вложений в ценные бумаги других организаций по их видам и срокам погашения на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы предоставленных другим организациям займов на срок до 12 месяцев и на срок более 12 месяцев на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества на конец предыдущего года и отчетного периода;
– суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений на конец предыдущего года и отчетного периода; суммы созданных в отчетном периоде резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений; суммы изменения созданных в предыдущих периодах резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений; суммы резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений, восстановленные в отчетном периоде.
Необходимую информацию представляют на основании данных по бухгалтерским счетам 06, 58, 59, данных о вкладах в уставные фонды иных организаций, копий учредительных документов организаций, в уставные фонды которых сделаны вклады, и иных источников информации.
Сведения о государственной поддержке
Сведения о государственной поддержке в пояснительной записке представляют по следующим видам поддержки:
– изменение установленного законодательством срока уплаты налогов и пени в формах отсрочки с единовременной уплатой сумм налогов и пени и (или) рассрочки с поэтапной уплатой сумм налогов и пени;
– нормативное распределение выручки;
– полное или частичное освобождение от обязательной продажи средств в иностранной валюте, поступающих на счета плательщиков;
– предоставление дополнительного по отношению к установленному актами законодательства отнесения отдельных затрат по производству и реализации продукции, товаров, работ, услуг к затратам, учитываемым при налогообложении;
– понижение цен (тарифов) на природный газ, электрическую и тепловую энергию, бензин и дизельное топливо;
– отсрочка и (или) рассрочка погашения задолженности за потребленные природный газ, электрическую и тепловую энергию;
– освобождение от перечисления в бюджет доходов, полученных от передачи в пользование (аренду) имущества, находящегося в государственной собственности;
– предоставление бюджетных ссуд в пределах средств, предусмотренных в бюджете на очередной финансовый год;
– снижение ставок налогов, дополнительных по отношению к учитываемым при определении (исчислении) налоговой базы для всех плательщиков налоговых вычетов и (или) скидок, уменьшающих налоговую базу либо сумму налога.
Сведения о государственной поддержке представляют в виде информации о сроках ее представления и предоставленных суммах в отчетном периоде.
Для сбора указанной информации необходимо проанализировать данные по бухгалтерскому счету 98, решения о предоставлении государственной поддержки и иные источники информации.
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства
Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства в пояснительной записке необходимо расшифровать следующим образом:
– постоянные и временные разницы (привести их виды и причины возникновения), возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректировку расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода, а также рассчитанные на их основе постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства;
– постоянные и временные разницы (привести их виды и причины их возникновения), возникшие в предыдущих периодах и повлекшие корректировку расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода, а также рассчитанные на их основе постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства.
Обязательства
Обязательства должны быть представлены в пояснительной записке в следующем разрезе:
– суммы полученных и погашенных долгосрочных кредитов и займов, а также суммы начисленных и уплаченных по ним процентов за отчетный период;
– состав долгосрочных обязательств на конец предыдущего года и отчетного периода с указанием сумм обязательств, погашение которых ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты;
– суммы полученных и погашенных краткосрочных кредитов и займов, а также суммы начисленных и уплаченных по ним процентов за отчетный период;
– суммы резервов предстоящих платежей на конец предыдущего года и отчетного периода; суммы созданных в отчетном периоде резервов предстоящих платежей; суммы изменения созданных в предыдущих периодах резервов предстоящих платежей; суммы использования резервов предстоящих платежей в отчетном периоде; суммы резервов предстоящих платежей, восстановленные в отчетном периоде.
Для представления этой информации анализируются данные по бухгалтерским счетам 60, 62, 66, 67, 76, 96 и др., кредитные договоры, договоры с контрагентами и иные источники информации.
Информация о доходах и расходах
В части доходов и расходов в пояснительной записке подлежит раскрытию лишь следующая информация (п. 122 Инструкции № 111):
– состав и суммы прочих доходов и расходов по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, а также иных доходов и расходов;
– суммы доходов и расходов по товарообменным операциям.
Обращаем внимание, что информация о доходах и расходах по текущей деятельности (от видов осуществляемой организацией деятельности) подлежит отражению в общей части пояснительной записки.
События, произошедшие после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности
В пояснительной записке подлежит раскрытию информация о событиях, произошедших после отчетной даты и до даты утверждения бухгалтерской отчетности, существенно повлиявших на сумму активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации.
Пример 2
При составлении отчетности за 2012 г. по состоянию на 31.12.2012 в бухгалтерском балансе по счету 41 "Товары" числился остаток товарно-материальных ценностей в размере 650 млн. руб. При этом данная сумма является в балансе существенной, т.е. превышает 5 % итога баланса. Данные о фактическом наличии товаров подтверждены результатами проведенной в организации инвентаризации. Отчетность за 2012 г. была подготовлена организацией к 10 марта 2013 г. Однако в феврале 2013 г. на складе организации произошло чрезвычайное происшествие – пожар, в результате которого товары были безвозвратно повреждены.
Несмотря на тот факт, что по состоянию на 31.12.2012 (т.е. на отчетную дату) товары фактически присутствовали, в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2012 г. должно быть указано об их выбытии в 2013 г. ввиду чрезвычайных обстоятельств (т.е. о понесенных организацией существенных непроизводительных убытках), так как к дате подготовки отчетности об этом факте работникам бухгалтерской службы уже было известно.
ИНФОРМАЦИЯ, НЕОБЯЗАТЕЛЬНАЯ К ОТРАЖЕНИЮ В ПОЯСНИТЕЛЬНОЙ ЗАПИСКЕ
Выше речь шла об информации, которая должна быть представлена в пояснительной записке (так как это предусмотрено в Инструкции № 111). Значит, вся иная информация обязательной не является.
Дополнительная информация может быть разносторонней:
– расширенный анализ финансовых показателей;
– рассмотрение планов будущей деятельности организации;
– анализ рынков сбыта и перспектив их расширения;
– указание на планируемые технологические изменения и т.д.
Решение о составе необязательной информации и ее объеме принимает руководство организации исходя из того, кто будет являться пользователем отчетности. Иными словами, необязательная информация представляется в том объеме, который, как считает организация, будет необходим пользователям ее отчетности. Если же организация не видит необходимости для пользователей отчетности в этой информации, то ее можно в пояснительную записку не включать.
