Изменились критерии и условия образования постоянного представительства нерезидентов
Критерии и условия образования постоянного представительства иностранной организации установлены ст. 180 НК [1]. Некоторые из них с 2019 г. претерпели изменения:
Новой редакцией данного пункта увеличен период, по прошествии которого возникает постоянное представительство иностранной организации в Республике Беларусь.
Теперь, если иностранная организация выполняет работы и (или) оказывает услуги на территории Республики Беларусь, место выполнения работ, оказания услуг иностранной организации с начала его существования признается постоянным представительством иностранной организации при условии, что указанная деятельность осуществляется в течение 180 дней непрерывно или в совокупности в любом 12-месячном периоде, начинающемся или заканчивающемся в соответствующем налоговом периоде.
Справочно: до 2019 г. было оговорено, что, если иностранная организация выполняет работы и (или) оказывает услуги на территории Республики Беларусь, место выполнения работ, оказания услуг иностранной организации признается постоянным представительством при условии, что указанная деятельность осуществляется в течение 90 дней непрерывно или в совокупности в течение одного календарного года;
В части первой данной нормы определено, что строительная площадка, монтажный или сборочный объект с начала ее (его) существования признается постоянным представительством иностранной организации, если такие площадка или объект существуют на территории Республики Беларусь в течение периода, превышающего 180 дней в любом 12-месячном периоде, начинающемся или заканчивающемся в соответствующем налоговом периоде.
Данная норма в 2019 г. фактически осталась неизменной, за исключением одного уточнения: строительная площадка (монтажный объект) признается постоянным представительством с начала ее (его) существования в Беларуси (такой подход применялся и ранее. – Прим. авт.).
Обратите внимание!
Такая оговорка есть и в п. 3 ст. 180 НК.
Еще одно нововведение, внесенное в п. 4 ст. 180 НК, касается иностранных компаний, выполняющих строительные и проектные работы по заказу белорусских организаций.
Так, п. 4 ст. 139 НК, в редакции 2018 г., было определено, что в случае осуществления проектирования объекта иными иностранными организациями за пределами Республики Беларусь в срок существования строительной площадки не включается срок выполнения таких работ.
С 2019 г. указанная норма включена в часть четвертую п. 4 ст. 180 НК и действует в измененной редакции.
Из нее следует, что в случае осуществления иностранной организацией проектирования объекта за пределами Республики Беларусь срок выполнения таких работ и прибыль от их выполнения не включаются соответственно в срок существования постоянного представительства такой иностранной организации в Республике Беларусь |*| и в прибыль от осуществления деятельности через него.
Уточнены порядок отражения зарубежных затрат в декларации по налогу на прибыль за налоговый период и порядок представления заключения аудиторской организации (аудитора) иностранного государств
Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, валовой прибылью признается сумма:
– прибыли |*| этой организации, полученной через постоянное представительство на территории Республики Беларусь от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 2 ст. 167 НК).
Прибыль, полученную иностранной организацией от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, понесенные ею при этом затраты, внереализационные доходы и расходы определяют, руководствуясь нормами, изложенными в ст. 168–171, 173–175 НК соответственно.
Особенности налогооблагаемой прибыли, полученной нерезидентами от деятельности в Беларуси, установлены в ст. 180 НК.
Как и раньше, иностранной организации, работающей в Беларуси через постоянное представительство, при определении налогооблагаемой прибыли разрешается делать вычет затрат по производству и реализации, внереализационных расходов, понесенных не только в Республике Беларусь, но и за пределами Республики Беларусь (зарубежные затраты).
Однако и те, и другие затраты (расходы) должны:
1) быть связаны с деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в Беларуси |*|;
2) обязательно подтверждаться заключением зарубежной аудиторской организации (аудитора), которое представляется налоговому органу не позднее срока представления налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль (далее – декларация по налогу на прибыль) за налоговый период, к которому они относятся.
Важно! В 2019 г. в п. 10 ст. 180 НК появилась прямая норма: не допускается отражение в декларации по налогу на прибыль, представляемой за налоговый период, зарубежных затрат, не подтвержденных заключением аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация.
Еще одно новшество – заключение аудиторской организации (аудитора) иностранного государства, резидентом которого является иностранная организация, подтверждающее зарубежные затраты, теперь может представляться за отчетные периоды налога на прибыль, т.е. ежеквартально.
Ограничения и условия на вычет затрат практически остались те же, что в НК, действовавшем до 2019 г. Среди новшеств:
– внесение понятия об управленческих и общеадминистративных затратах, учитываемых в качестве зарубежных затрат при налогообложении прибыли в Республике Беларусь (п. 9 ст. 180 НК).
Под ними понимаются затраты (внереализационные расходы), которые относятся в соответствии с законодательством Республики Беларусь о бухгалтерском учете и отчетности к управленческим расходам, косвенным общехозяйственным затратам и исходя из положений гл. 17 НК могут быть включены в состав затрат (внереализационных расходов);
– уточнение дат, на которые следует пересчитывать зарубежные затраты, понесенные в иностранной валюте, в белорусские рубли.
Исчисление и уплата налога на прибыль за 2018 г. и в 2019 г.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, исчисляют и уплачивают налог на прибыль в порядке, установленном ст. 186 НК.
Такие организации обязаны самостоятельно представлять декларацию по налогу на прибыль в белорусский налоговый орган.
За 2018 г. декларацию по налогу на прибыль следует представить не позднее 20 марта 2019 г. Если иностранная компания собирается учесть зарубежные затраты, то они должны быть подтверждены соответствующим заключением зарубежного аудитора. Оно представляется налоговому органу также не позднее 20 марта 2019 г.
В 2019 г. декларация по налогу на прибыль представляется в налоговый орган в следующем порядке:
– за I–III кварталы – не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения (т.е. 22 апреля, 22 июля, 21 октября);
– за IV квартал 2019 г. – не позднее 20 марта 2020 г. независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения (пп. 6 и 7 ст. 186 НК). Эта же декларация будет являться итоговой за налоговый период – 2019 г.
В НК закреплены нормы и для представительств, как осуществляющих, так и не осуществляющих предпринимательскую деятельность в Республике Беларусь. Для них порядок представления налоговой отчетности установлен в п. 8 ст. 186 НК.
Иностранная организация, открывшая представительство, не позднее 20 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, т.е. не позднее 20 марта 2019 г., представляет в налоговый орган копию письменного отчета о деятельности представительства иностранной организации, составленного в соответствии с законодательством.
Важно! В отношении иностранных организаций, не осуществляющих деятельность, которая согласно ст. 180 НК рассматривается как деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, действует новая норма, предусмотренная в подп. 1.4.2 п. 1 ст. 22 НК.
Она разрешает таким иностранным организациям не представлять годовую индивидуальную отчетность, составленную в соответствии с законодательством Республики Беларусь о бухгалтерском учете и отчетности.
Для иностранной организации, у которой на территории Беларуси есть и представительство, не ведущее предпринимательскую деятельность, и постоянные представительства, занятые предпринимательской деятельностью в Беларуси, предусмотрена еще одна норма в п. 8 ст. 186 НК. Так, декларация по налогу на прибыль |*| представляется в налоговый орган по месту нахождения представительства иностранной организации, а также в налоговый орган по каждому месту осуществления предпринимательской деятельности через постоянное представительство (без дублирования участвующих в определении прибыли к налогообложению показателей).
* Два способа законного уменьшения налога на прибыль иностранной организации в Республике Беларусь
Уплата налога на прибыль постоянными представительствами иностранной компании производится в 2019 г.:
– за I–III кварталы – не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (т.е. 22 апреля, 22 июля и 22 октября 2019 г.);
– за IV квартал – не позднее 23 декабря 2019 г. (22 декабря – выходной) в размере 2/3 суммы налога на прибыль, исчисленной исходя из суммы налога на прибыль за III квартал 2019 г. с последующим перерасчетом в целом за налоговый период и исчислением суммы налога на прибыль к доплате или уменьшению не позднее 22 марта 2020 г. (п. 9 ст. 186 НК).
Иностранные организации, как и ранее, должны стать на налоговый учет
Плательщик налогов обязан стать на учет в налоговых органах |*| в случаях, установленных НК (подп. 1.1 п. 1 ст. 22 НК).
Эту норму следует относить и к иностранным организациям. Дело в том, что в пп. 2 и 4 ст. 22 НК, действовавшего до 2019 г., отдельно оговаривались нормы о постановке на учет в белорусском налоговом органе иностранной организации, которая осуществляет или собирается осуществлять в Республике Беларусь предпринимательскую деятельность, т.е. действует через постоянное представительство в Беларуси. Сейчас этих норм в ст. 22 НК нет.
Однако это не означает, что из НК исключили обязанность по постановке на налоговый учет постоянных представительств нерезидентов в Беларуси.
При исполнении данной обязанности нерезидентам следует исходить из того, что:
– иностранные организации признаются плательщиками налогов, сборов, пошлин (подп. 2.2 п. 2 ст. 14 НК);
– иностранная организация не является налоговым резидентом Республики Беларусь и исполняет налоговые обязательства по деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, или в отношении доходов от источников в Республике Беларусь, а также в отношении имущества, расположенного на территории Республики Беларусь (п. 3 ст. 15 НК).
Конкретные указания по постановке на налоговый учет иностранной организации в белорусском налоговом органе сейчас закреплены в ст. 70 НК. В ней упорядочены пакеты документов, подаваемых в налоговый орган иностранными организациями для постановки на налоговый учет. При этом заявительный принцип постановки на налоговый учет нерезидентов остался.
Сроки постановки на налоговый учет остались прежние:
– иностранная организация, получившая в уполномоченном органе разрешение на открытие представительства, обращается в налоговый орган по месту нахождения представительства не позднее 10 рабочих дней со дня получения такого разрешения (подп. 1.1 п. 1 ст. 70 НК);
– иностранная организация, которая на основании договора выполняет работы и (или) оказывает услуги на территории Республики Беларусь в течение периода, превышающего сроки, установленные пп. 3 и 4 ст. 180 НК, обращается в налоговый орган по месту осуществления деятельности на территории Республики Беларусь до начала такой деятельности (подп. 1.5 п. 1 ст. 70 НК);
– иностранная организация, планирующая осуществлять на территории Республики Беларусь деятельность через организацию или физическое лицо, признаваемые постоянным представительством иностранной организации (зависимый агент), обращается соответственно в налоговый орган по месту нахождения такой организации или по месту жительства такого физического лица до начала осуществления такой деятельности (подп. 1.6 п. 1 ст. 70 НК).
В п. 7 ст. 42 «Исполнение налогового обязательства» НК сейчас более четко изложены обязанности зависимого агента.
На него возлагаются:
1) исполнение налоговых обязательств иностранной организации, а также ответственность за их исполнение, установленная для плательщиков и налоговых агентов;
2) обязанность по уплате налогов, сборов (пошлин) за счет денежных средств иностранной организации, постоянным представительством которой он является. При их недостаточности и отсутствии иного имущества иностранной организации зависимый агент обязан исполнять их за счет собственных денежных средств с указанием в налоговых декларациях (расчетах) и платежных инструкциях на уплату налогов, сборов (пошлин) УНП, присвоенного иностранной организации в Республике Беларусь.
