Ситуация 1
Курсовые разницы не образовались
Сдача имущества в аренду – основная текущая деятельность организации. По одному из договоров арендная плата составляет 1 000 евро и уплачивается за текущий месяц не позднее 20-го числа следующего месяца в белорусских рублях по курсу Нацбанка Республики Беларусь на последнее число текущего месяца.
Арендная плата за май 2018 г. поступила 08.06.2018.
Курс Нацбанка за 1 евро:
– на 31.05.2018 – 2,3442 руб.;
– на 08.06.2018 – 2,3576 руб.
В бухгалтерском учете были отражены записи (см. табл. № 1):
Таблица № 1
Суть нарушения
В данном случае курсовых |*| и (или) суммовых разниц не возникнет, однако организация отразила курсовые разницы, поскольку арендатор оплатил аренду по курсу на дату оплаты.
* Отражение курсовых разниц при приобретении основного средства в лизинг
Обоснование
В 2018 г. при пересчете в порядке, установленном законодательством, выраженной в белорусских рублях эквивалентно определенной сумме в иностранной валюте стоимости активов и обязательств с использованием официального курса белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемого Нацбанком Республики Беларусь, могут возникать курсовые разницы. Так называемые суммовые разницы могут возникать при пересчете выраженной в белорусских рублях эквивалентно определенной сумме в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в случаях, когда используется договорной курс, отличный от курса Нацбанка Республики Беларусь на дату оплаты. Это следует из норм законодательства и разъяснения Минфина и МНС (1).
Документ:
(1) Разъяснение Минфина и МНС Республики Беларусь от 27.03.2018 № 15-1-7/26/2-2-10/00561«О некоторых вопросах определения выраженной в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, стоимости активов и обязательств» (далее – разъяснение Минфина и МНС).
Стороны договора определили, что арендная плата за текущий месяц уплачивается не позднее 20-го числа следующего месяца по курсу Нацбанка Республики Беларусь на последний день текущего месяца. Поэтому стоимость обязательства считается выраженной в белорусских рублях начиная с последнего дня текущего месяца и в дальнейшем не пересчитывается.
Как исправить ошибку
В месяце выявления ошибки (или в декабре 2018 г. в отношении ошибки, выявленной после окончания 2018 г., но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год) следует отразить в учете на основании бухгалтерской справки-расчета (см. табл. № 2):
Таблица № 2
В данном случае имеет место переплата. Сумма излишне полученной арендной платы по согласованию с арендатором должна быть либо возвращена арендатору, либо принята в зачет последующих арендных платежей.
Исправления в данные налогового учета вносятся в общеустановленном порядке, предусмотренном п. 8 ст. 63 НК (2) и п. 8 Инструкции № 42 (3).
Документы:
(2) Налоговый кодекс Республики Беларусь (далее – НК).
(3) Инструкция о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденная постановлением МНС Республики Беларусь от 24.12.2014 № 42 (далее – Инструкция № 42).
Ситуация 2
Проценты по кредиту при реконструкции объекта недвижимости
Организация заключила с банком кредитный договор, в соответствии с которым кредитодатель предоставил кредитополучателю (организации) денежные средства путем открытия невозобновляемой кредитной линии на финансирование затрат по реконструкции объекта недвижимости, учтенного в составе основных средств. Кредит используется по назначению, просрочек по платежам не было.
Реконструкция идет в течение всего периода кредитования. Проценты за пользование кредитом организация в полном объеме отражает на счете 91 «Прочие доходы и расходы» на основании п. 15 Инструкции № 102 (4).
Документ:
(4) Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденная постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).
Суть нарушения
Проценты по кредиту |*| организация учитывает неверно. Их следовало включать в стоимость реконструкции объекта.
Обоснование
В состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91, включаются проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством) (абз. 2 п. 15 Инструкции № 102 ).
Законодательством, в соответствии с которым проценты по кредитам, займам относятся на стоимость инвестиционных активов, в данном случае является Инструкция № 10 (5).
Документ:
(5) Инструкция о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденная постановлением Минстройархитектуры Республики Беларусь от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).
Затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, подразделяются на затраты, предусматриваемые и не предусматриваемые сводным сметным расчетом стоимости строительства (далее – сводный сметный расчет).
К затратам, не предусматриваемым сводным сметным расчетом, относятся в т.ч. начисленные до даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию проценты по полученным заказчиком, застройщиком кредитам и займам, направленным на оплату товаров, работ, услуг, непосредственно связанных со строительством.
Проценты, уплачиваемые за пользование кредитами и займами, включаются в стоимость незавершенного строительства ежемесячно (если условиями договора предусмотрена ежемесячная уплата процентов), ежеквартально, но не позднее даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию (если условиями договора не предусмотрена ежемесячная уплата процентов) (п. 5 Инструкции № 10).
Таким образом, начисленные проценты по кредиту, взятому на оплату товаров, работ, услуг, связанных со строительством (в т.ч. реконструкцией (п. 1 Инструкции № 10)) объекта недвижимости, неправомерно относить на счет 91. Данные проценты относятся на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы».
В бухгалтерском учете организации рассматриваемые проценты отражаются записью:
Д-т 08 – К-т 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Как исправить ошибку
В месяце выявления ошибки (или в декабре 2018 г. в отношении ошибки, выявленной после окончания 2018 г., но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год) на основании бухгалтерской-справки расчета необходимо отразить (см. табл. № 3):
Таблица № 3
Исправления в данные налогового учета вносятся в общеустановленном порядке, предусмотренном п. 8 ст. 63 НК и п. 8 Инструкции № 42.
Ситуация 3
Курсовые разницы при переоценке кредита
Организация – заказчик строительства с 2017 г. строит объект, который будет учтен в составе основных средств, за счет кредита, полученного в иностранной валюте. В 2018 г. кредит полностью не погашен. В 2017 г. курсовые разницы по кредиту относились на основании норм Указа № 103 (6) на счет 08.
Документ:
(6) Указ Президента Республики Беларусь от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 103).
Организация в 2018 г. продолжает относить курсовые разницы по этому кредиту на счет 08, отразив этот выбор в учетной политике.
Суть нарушения
Организация ошибочно относит курсовые разницы на счет 08.
Обоснование
Коммерческие организации имели право суммы разниц, которые образовались с 1 января 2015 г. по 31 декабря 2017 г. при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в официальную денежную единицу Республики Беларусь:
– до принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств – относить на стоимость вложений в долгосрочные активы;
– после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств – относить на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года (абз. 2 п. 1 Указа № 103).
Таким образом, право относить курсовые разницы на стоимость вложений в долгосрочные активы в течение отчетного года имелось только по разницам, образующимся по 31 декабря 2017 г. По курсовым разницам, образующимся в 2018 г., такого права у организации нет, независимо от того, когда был получен кредит.
С 1 января 2018 г. курсовые разницы, связанные с переоценкой валютного кредита, заказчикам нужно относить на счет 91 (п. 15 Инструкции № 102 , п. 7 НСБУ № 69 (7)).
Документ:
(7) Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденный постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69 (далее – НСБУ № 69).
Отметим, что затраты, увеличивающие стоимость объекта учета, подразделяются на затраты, предусматриваемые и не предусматриваемые сводным сметным расчетом стоимости строительства.
К затратам, не предусматриваемым сводным сметным расчетом, относятся затраты, невключаемые в сводный сметный расчет. К ним относятся в т.ч. курсовые разницы |*|, возникающие до даты утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию, по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, за приобретаемые товары, работы, услуги, непосредственно связанные со строительством (п. 5 Инструкции № 10).
Однако по разъяснениям специалистов Минфина Республики Беларусь, курсовые разницы в приведенной ситуации относятся на счет 91. Ссылка сделана на нормы части третьей п. 3 ст. 12 Закона № 57-З (8), которыми предусмотрено, что порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности разниц, возникающих при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, устанавливается Минфином Республики Беларусь. Поэтому на основании норм п. 7 НСБУ № 69 курсовые разницы относятся заказчиками (застройщиками) в строительстве на счет 91, и нормы Инструкции № 10 не применяются.
Документ:
(8) Закон Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З).
Как исправить ошибку
В месяце выявления ошибки (или в декабре 2018 г. в отношении ошибки, выявленной после окончания 2018 г., но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год) необходимо произвести следующие записи (см. табл. № 4):
Таблица № 4
