Печать
В закладки
Сохранить
Наверх
Вниз

Бухгалтерские аспекты применения амортизационной премии

Виталий Раковец, аудитор ООО "АудитИнком"
С 1 января 2012 г. налогоплательщики имеют право на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (за исключением принятия в качестве объекта по договорам аренды (лизинга), доверительного управления) и (или) нематериальных активов включить в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, часть их первоначальной стоимости, сформированной в бухгалтерском учете на дату принятия к учету, в следующих пределах:

– по зданиям, сооружениям – не более 10 % первоначальной стоимости;

– по машинам и оборудованию, транспортным средствам (за исключением легковых автомобилей, кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси), нематериальным активам (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг) – не более 20 % первоначальной стоимости.

Такое право предоставлено подп. 2.6 п. 2 ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК). Если плательщик воспользовался этим правом, то при расчете амортизационных отчислений в целях налогообложения необходимо принимать стоимость основных средств и (или) нематериальных активов, уменьшенную на сумму части первоначальной стоимости, включенную в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении.

В ходе осуществления хозяйственной деятельности может возникнуть необходимость в отчуждении, передаче в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование основных средств и (или) нематериальных активов, при принятии к бухгалтерскому учету которых плательщик включил в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, часть первоначальной стоимости в указанном выше порядке. Если это произошло ранее чем по истечении 3 лет с момента их принятия к бухгалтерскому учету, суммы части первоначальной стоимости основного средства и (или) нематериального актива, включенные в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, подлежат обложению налогом на прибыль в том налоговом периоде, в котором произошли такие отчуждение, передача в аренду (финансовую аренду (лизинг)), доверительное управление, безвозмездное пользование.

Для правильного применения так называемой амортизационной премии нужно грамотно применять законодательство по бухгалтерскому учету основных средств и нематериальных активов.

Формирование первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов, полученных за плату

Один из вопросов, который возникает при применении амортизационной премии, заключается в следующем: какие расходы для целей применения амортизационной премии можно включить в первоначальную стоимость приобретенных основных средств и нематериальных активов?

Единый порядок формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах устанавливает Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденная постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (с изменениями и дополнениями (далее – Инструкция № 118)).

Первоначальной является стоимость, по которой активы принимаются на бухгалтерский учет в качестве основных средств (п. 10 Инструкции № 118).

Первоначальной стоимостью основных средств признают сумму фактических затрат на их приобретение, сооружение, изготовление, доставку, установку и монтаж, включая (п. 11 Инструкции № 118):

– услуги сторонних организаций (поставщика, посредника, подрядной и других организаций), связанные с приобретением основных средств;

– таможенные платежи;

– расходы по страхованию при перевозке;

– проценты по кредитам и займам (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам);

– курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств и выраженным в иностранной валюте, кроме организаций, финансируемых из бюджета;

– суммовые разницы, возникающие при расчетах по обязательствам, связанным с приобретением основных средств в случаях, когда оплата осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), кроме организаций, финансируемых из бюджета;

– расходы, связанные с покупкой валюты для расчетов по обязательствам, связанным с приобретением основных средств;

– погрузочно-разгрузочные работы;

– налоги, если иное не предусмотрено законодательством;

– иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств и доведением его до состояния, в котором он пригоден к использованию.

Платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, произведенные после принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, не признаются затратами, включаемыми в первоначальную стоимость объекта.

Для целей применения амортизационной премии в налоговом учете первоначальную стоимость основных средств составляют, как и для целей бухгалтерского учета, затраты, перечисленные в п. 11 Инструкции № 118.

Важно! В отдельных случаях при формировании первоначальной стоимости основных средств учитываются и иные затраты, что предусмотрено соответствующими нормативными документами.
 
Например, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы по дебиторской задолженности по выданным авансам на выполнение работ и приобретение оборудования и материалов, возникшей при осуществлении капитальных вложений в основные средства до ввода (передачи) их в эксплуатацию, коммерческие организации относят на стоимость капитальных вложений. Такая норма установлена подп. 1.2.3 п. 1 Декрета Президента РБ от 30.06.2000 № 15 "О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц" (с изменениями и дополнениями (далее – Декрет № 15)).

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах изложены в Положении по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утвержденном постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (с изменениями и дополнениями (далее – Положение № 118)).

Нематериальные активы к бухгалтерскому учету принимают по первоначальной стоимости (п. 11 Положения № 118).

Для объектов нематериальных активов, приобретенных за плату у других организаций и физических лиц, первоначальную стоимость определяют, исходя из фактически произведенных расходов по приобретению, в т.ч.:

– стоимости самого нематериального актива, включая паушальный платеж;

– услуг сторонних организаций, связанных с приобретением и оценкой объектов нематериальных активов;

– таможенных платежей, регистрационных сборов, государственных пошлин и других платежей, произведенных в связи с приобретением или получением прав на объекты нематериальных активов;

– налогов и других платежей в бюджет в соответствии с законодательством;

– иных затрат, непосредственно связанных с приобретением объектов нематериальных активов.

Для целей применения амортизационной премии первоначальную стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, составляют, как и для целей бухгалтерского учета, затраты, перечисленные в п. 11 Положения № 118.

При этом следует помнить, что в отдельных случаях при формировании первоначальной стоимости нематериальных активов учитываются и иные затраты, что предусмотрено соответствующими нормативными документами.

Например, возникающие при переоценке имущества и обязательств в иностранной валюте разницы по кредиторской задолженности (в т.ч. по полученным кредитам, займам и процентам по ним), возникшей при осуществлении капитальных вложений в нематериальные активы до ввода (передачи) их в эксплуатацию, следует относить на стоимость капитальных вложений (подп. 1.2.3 п. 1 Декрета № 15).

Пример 1

Организация приобрела нематериальный актив – право на изобретение, первоначальная стоимость которого в соответствии с правилами бухгалтерского учета составляет 300 млн. руб.

По нематериальным активам (за исключением средств индивидуализации участников гражданского оборота, товаров, работ или услуг) можно включить в состав затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении, не более 20 % первоначальной стоимости нематериального актива (подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК).

Таким образом, в данном случае амортизационная премия может быть не более 60 млн. руб.
 
По затратам, изменяющим первоначальную стоимость основных средств и нематериальных активов после их ввода в эксплуатацию (курсовые разницы, расходы на модернизацию и др.), применить амортизационную премию нельзя, поскольку на основании подп. 2.6 п. 2 ст. 130 НК такую премию применяют только к первоначальной стоимости, сформированной в бухгалтерском учете на дату принятия к учету основных средств и нематериальных активов, а данные затраты осуществляются после принятия основных средств и нематериальных активов к учету.

Амортизационную премию можно применить по основным средствам и нематериальным активам, полученным без оплаты

Исходя из норм НК применение амортизационной премии не ставится в зависимость от факта оплаты. Организации имеют право применить амортизационную премию, например, по полученным безвозмездно основным средствам и нематериальным активам (по которым НК позволяет применить амортизационную премию), по основным средствам и нематериальным активам, внесенным в качестве вклада в уставный фонд, и в других случаях, поскольку НК не содержит на этот счет каких-либо ограничений.

При формировании первоначальной стоимости таких основных средств и нематериальных активов, следует учитывать соответствующие нормы Закона РБ от 18.10.1994 № 3321-XII "О бухгалтерском учете и отчетности", с изменениями и дополнениями (далее – Закон № 3321-XII), Инструкции № 118, Положения № 118.

Амортизационная премия и учетная политика

Учетная политика – совокупность способов и методов ведения бухгалтерского учета, используемых организацией. Основы формирования учетной политики организации определены нормативными документами, регулирующими вопросы бухгалтерского учета:
 
– Законом № 3321-XII;

– Инструкцией по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации", утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.04.2002 № 62 (с изменениями и дополнениями).

Налоговый кодекс не содержит такого понятия, как учетная политика для целей налогообложения. В то же время в нем предусмотрена вариантность по отдельным вопросам налогообложения. Закрепленный в учетной политике организации выбор по вопросам налогообложения, по которым НК разрешает делать такой выбор, обязателен при ведении налогового учета.

Организации могут применять либо не применять амортизационную премию по своему усмотрению в отношении каждого отдельного объекта основных средств либо нематериальных активов.

Организации также самостоятельно принимают решение о размере амортизационной премии в пределах максимальных размеров, установленных НК.

Начисление амортизационной премии в бухгалтерском учете не производится

Многие организации, решившие применить амортизационную премию по основным средствам и нематериальным активам, задаются вопросом: можно ли оговорить в учетной политике начисление в бухгалтерском учете разово амортизации в сумме амортизационной премии для того, чтобы данные бухгалтерского учета совпадали с данными налогового учета?

Такой возможности у организаций нет. Обоснуем этот вывод.

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов организации производят, руководствуясь Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры РБ от 27.02.2009 № 37/18/6 (с изменениями и дополнениями) (далее – Инструкция № 37/18/6), которая не содержит норм о возможности применения амортизационной премии.

В результате применения амортизационной премии сумма затрат для целей бухгалтерского и налогового учета в каждом отчетном периоде будет отличаться:

– в периоде применения амортизационной премии затраты в налоговом учете будут выше затрат в бухгалтерском учете на сумму амортизационной премии;

– в периоды начисления амортизации сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета будет больше, чем для целей налогового учета.

По этой причине возникнут временные разницы, отражать которые следует с применением Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 113 (далее – Инструкция № 113).

Амортизационная премия и амортизационная ликвидационная стоимость

У некоторых организаций, решивших применить амортизационную премию по основным средствам и нематериальным активам, возникает вопрос: можно ли оговорить в учетной политике применение амортизационной ликвидационной стоимости при начислении амортизации по таким объектам, чтобы данные бухгалтерского учета о суммах начисленной амортизации совпадали с данными налогового учета (за счет применения амортизационной премии в налоговом учете и амортизационной ликвидационной стоимости в бухгалтерском учете), что не вызовет возникновения временных разниц?

По объектам, по которым определяется амортизационная ликвидационная стоимость, амортизация начисляется, как и по иным объектам, в установленном порядке исходя из нормативных сроков службы или сроков полезного использования и амортизируемой стоимости.

Организация вправе определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта (п. 7-1 Инструкции № 37/18/6).

Для целей начисления амортизации амортизационная ликвидационная стоимость представляет собой оценочную величину в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств, за вычетом предполагаемых затрат, связанных с их реализацией, в конце устанавливаемого срока полезного использования указанного объекта. Амортизационную ликвидационную стоимость рассчитывают исходя из предположения, что данный объект уже достиг того состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезного использования.

Решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости организация принимает самостоятельно и закрепляет учетной политикой по объектам, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г.

Для целей налогообложения прибыли необходимо учитывать, что затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении (далее – затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)), представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов наих производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 130 НК).

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяют на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражают в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п. 2 ст. 130 НК).

В состав внереализационных расходов входят расходы на ликвидацию, списание основных средств, нематериальных активов, выводимых из эксплуатации (включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на демонтаж, разборку, вывоз демонтированного, разобранного имущества), а также расходы на ликвидацию и (или) производимое в порядке, установленном законодательством, списание иного имущества (включаяего стоимость), в т.ч. объектов незавершенного строительства, имущества, монтаж которого не завершен (подп. 3.16 п. 3 ст. 129 НК).

Таким образом, в общем случае (при неприменении амортизационной премии) сумма амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов производственного назначения для целей налогообложенияприбыли будет равна сумме амортизации, исчисленной в бухгалтерском учете (в т.ч. и по объектам, по которым применена амортизационная ликвидационная стоимость). Применение амортизационной ликвидационной стоимости не приводит к тому, что сумма амортизации по данным бухгалтерского и налогового учета будет не совпадать.

Следовательно, в результате применения амортизационной премии сумма затрат для целей бухгалтерского и налогового учета в каждом отчетном периоде будет отличаться.

Организация имеет право закрепить в учетной политике применение амортизационной ликвидационной стоимости при начислении амортизации по основным средствам и нематериальным активам, по которым применена амортизационная премия. Законодательство не содержит никаких ограничений на этот счет. В то же время, поскольку в результате применения амортизационной премии сумма затрат для целей бухгалтерского и налогового учета в каждом отчетном периоде будет отличаться, в данном случае возникнут временные разницы, отражать которые следует с применением Инструкции № 113.

При применении амортизационной премии способы и методы начисления амортизации не изменяются

Налоговый кодекс не содержит каких-либо ограничений в части применяемых способов и методов начисления амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов, по которым применена амортизационная премия.

Амортизационная премия и неотделимые улучшения арендованного имущества

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Плоды, продукция и доходы, полученные арендатором в результате использования арендованного имущества в соответствии с договором, являются его собственностью (ст. 577 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК)).

В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с разрешения арендодателя улучшения, неотделимые без вреда для арендованного имущества (реконструкция здания или сооружения, замена оборудования и т.п.), он имеет право после прекращения договора аренды на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором (ст. 594 ГК и ст. 22 Закона РБ от 12.12.1990 № 460-XII "Об аренде").

Произведенные арендатором капитальные вложения в арендованные основные средства (неотделимые улучшения) за счет собственных средств в зависимости от условий возмещения этих расходов и выкупа в собственность либо возврата объекта арендодателю в учете отражают записями:

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы" – К-т 08 "Вложения в долгосрочные активы"

– на сумму неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего возврату, возмещаемую арендодателем в соответствии с условиями договора аренды;

Д-т 91 – К-т 01 "Основные средства", субсчет "Присоединенная стоимость объекта аренды"

– на недоамортизированную стоимость неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего возврату, не возмещенную арендодателем на дату окончания срока договора аренды;

Д-т 01 – К-т 08

– на сумму неотделимых улучшений объекта аренды, подлежащего по договору аренды выкупу, не возмещенную арендодателем.

Такой порядок изложен в п. 26 Инструкции об отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций с основными средствами, утвержденной постановлением Минфина РБ от 20.12.2001 № 127 (с изменениями и дополнениями), с учетом норм Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

По мнению автора, по неотделимым улучшениям объекта аренды, не возмещаемым арендодателем и отражаемым на счете 01, можно применить амортизационную премию.

Амортизационная премия и основные средства сезонного использования

Объектами начисления амортизации являются числящиеся в бухгалтерском учете (кроме числящихся на забалансовых счетах) организации основные средства, как используемые, так и неиспользуемые в предпринимательской деятельности, а также объекты, предоставленные организацией во временное владение и (или) пользование с целью получения дохода, учитываемые в качестве доходных вложений (п. 11 Инструкции № 37/18/6).

Месячная норма (сумма) амортизации при линейном и нелинейном способах начисления составляет 1/12 ее годовой нормы (суммы) с месяца начала начисления амортизации, за исключением объектов, эксплуатация которых носит сезонный характер (п. 29 Инструкции № 37/18/6).

По общему правилу расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 32 Инструкции № 102).

Если актив обеспечивает получение экономических выгод в течение нескольких отчетных периодов, то расходы признаются в бухгалтерском учете путем распределения стоимости актива между соответствующими отчетными периодами (п. 34 Инструкции № 102).

Таким образом, начисление амортизации по объектам сезонного использования и включение ее в затраты производят за период эксплуатации данного объекта в году. В месяцах, в которых основные средства не используются, амортизацию не начисляют.

Если объекты основных средств, не требующие монтажа, приняты к бухгалтерскому учету в составе основных средств на дату их приобретения, но фактически не эксплуатируются по причинам производственного и иного характера, амортизацию линейным и нелинейным способами начисляют с месяца, следующего за месяцем начала их фактической эксплуатации, в соответствии с назначением их использования в данной организации. При этом течение срока полезного использования, установленного при приобретении указанных объектов, начинается с момента начала их фактической эксплуатации (п. 34 Инструкции № 37/18/6).

На основании вышеприведенных норм ст. 130 НК, п. 34 Инструкции № 37/18/6 специалисты налоговых органов разъясняют, что амортизационная премия в налоговом учете представляет собой затраты, учитываемые при налогообложении, а применение амортизационной премии в отношении объектов основных средств, которые фактически не эксплуатируются и не используются в предпринимательской деятельности, является неправомерным.

По мнению автора, данный вывод не следует применять в отношении объектов основных средств производственного характера, которые используются сезонно. Такие основные средства фактически эксплуатируются ежегодно только в определенные месяцы в течение года исходя из их назначения. При сезонной эксплуатации амортизируемых объектов, используемых в предпринимательской деятельности (в отличие от объектов основных средств, перечисленных в п. 34 Инструкции № 37/18/6), годовую сумму амортизационных отчислений включают в издержки производства и расходы на реализацию, но за период эксплуатации данного объекта в году согласно нормам пп. 29–32 Инструкции № 37/18/6.

Применение амортизационной премии в бухгалтерском учете организации влечет возникновение временных разниц

При применении амортизационной премии в бухгалтерском учете организации возникнут временные разницы, учет которых необходимо вести, руководствуясь Инструкцией № 113.

В п. 2 Инструкции № 113 определены следующие понятия:

– временные разницы – суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в будущих отчетных периодах либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) – в будущих отчетных периодах;

– отложенное налоговое обязательство – это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц.

Временные разницы возникают, если величина расходов (доходов) в бухгалтерском учете и для целей налогообложения совпадает, а момент их признания нет (п. 6 Инструкции № 113).

Налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению учетной прибыли (уменьшению учетного убытка) в текущем отчетном периоде и увеличению налогооблагаемой прибыли в одном или нескольких будущих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы возникают, если:

– расходы в бухгалтерском учете признаются в будущих отчетных периодах, а для налогообложения – в текущем отчетном периоде;

– доходы в бухгалтерском учете признаются в текущем отчетном периоде, а для налогообложения – в будущих отчетных периодах (п. 8 Инструкции № 113).

Налогооблагаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства, сумму которого определяют путем умножения налогооблагаемой временной разницы, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством и действующую на отчетную дату. Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых они начислены (пп. 10–11 Инструкции № 113).

Начисление отложенного налогового обязательства отражают по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 65 "Отложенные налоговые обязательства".

По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц в бухгалтерском учете отражается уменьшение (погашение) отложенных налоговых обязательств по дебету счета 65 и кредиту счета 99 (п. 19 Инструкции № 113).

Пример 2

Организация в феврале 2012 г. приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство сезонного использования, первоначальная стоимость которого составляет по данным бухгалтерского учета 18 900 000 руб., срок полезного использования – 2 года, начисление амортизации производится линейным способом. Основное средство будет использоваться ежегодно с мая по сентябрь.

Организация решила применить амортизационную премию по данному основному средству и на дату принятия его к бухгалтерскому учету включила в состав затрат, учитываемых при налогообложении, часть первоначальной стоимости основного средства в сумме 3 780 000 руб. (20 % первоначальной стоимости).

Ежемесячная сумма амортизации в бухгалтерском учете составит 1 890 000 руб. (18 900 000 руб. / 10 мес.).

Для целей налогообложения сумма амортизации будет равна 1 512 000 руб. ((18 900 000 руб. – 3 780 000 руб.) / 10 мес.).

Прибыль от текущей деятельности организации (без учета сумм начисленной амортизации) за 2012 г. составила 34 000 000 руб., за 2013 г. – 35 200 000 руб.*.
 
___________________________
 
* В данном случае предполагается, что налогооблагаемая прибыль без учета сумм начисленной амортизации и амортизационной премии  равна прибыли от текущей деятельности организации.

При вводе основного средства в эксплуатацию в феврале 2012 г. в бухгалтерском учете возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 3 780 000 руб., влекущая за собой возникновение отложенного налогового обязательства в сумме 680 400 руб. (3 780 000 руб. руб. × 18 %).

По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ежемесячно в месяцы начисления амортизации будет происходить уменьшение налогооблагаемой временной разницы на 378 000 руб. (1 890 000 руб. – 1 512 000 руб.). Погашение отложенного налогового обязательства следует отражать ежемесячно начиная с мая 2012 г. в сумме 68 040 руб. (378 000 руб. × 18 %).

За 2012 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 9 450 000 руб. (1 890 000 руб. × 5 мес.), прибыль от текущей деятельности – 24 550 000 руб. (34 000 000 руб. − 9 450 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству для целей налогообложения в 2012 г. будет равна 7 560 000 руб. (1 512 000 руб. × 5 мес.).

Налогооблагаемая прибыль за 2012 г. составит 22 660 000 руб. (34 000 000 руб. – 3 780 000 руб. – 7 560 000 руб.), налог на прибыль – 4 078 800 руб. (22 660 000 руб. × 18 %).

За 2013 г. сумма начисленной амортизации по основному средству в бухгалтерском учете составит 9 450 000 руб. (1 890 000 руб. ×5 мес.), прибыль от текущей деятельности – 25 750 000 руб. (35 200 000 руб. − 9 450 000 руб.).

Сумма начисленной амортизации по основному средству для целей налогообложения в 2013 г. будет равна 7 560 000 руб. (1 512 000 руб. × 5 мес.); налогооблагаемая прибыль – 27 640 000 руб. (35 200 000 руб. − 7 560 000 руб.), налог на прибыль – 4 975 200 руб. (27 640 000 руб. × 18 %).
 
В бухгалтерском учете организации необходимо сделать записи:

– в 2012 г.:

в феврале:

Д-т 08 – К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др. – 18 900 000 руб.

– произведены вложения в долгосрочные активы;

Д-т 01 – К-т 08 – 18 900 000 руб.

– основное средство введено в эксплуатацию;

Д-т 99 – К-т 65 – 680 400 руб.

– отражено начисление отложенного налогового обязательства;

с мая по сентябрь ежемесячно:

Д-т 25 "Общепроизводственные затраты", 26 "Общехозяйственные затраты" и др. – К-т 02 "Амортизация основных средств" – 1 890 000 руб.

– начислена амортизация по основному средству (всего за 2012 г. – 9 450 000 руб. (1 890 000 руб. × 5 мес.));

Д-т 65 – К-т 99 – 68 040 руб.

– отражается уменьшение отложенного налогового обязательства (всего за 2012 г. – 340 200 руб. (68 040 руб. × 5 мес.));
 
в конце отчетного года:

Д-т 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" – К-т 99 – 24 550 000 руб. (34 000 000 руб. – 9 450 000 руб.)

– отражается прибыль от текущей деятельности организации с учетом сумм начисленной амортизации за 2012 г.;

Д-т 99 – К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" – 4 078 800 руб.

– начислен налог на прибыль;

Д-т 99 – К-т 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" – 20 131 000 руб.

– отражается нераспределенная прибыль отчетного года;
 
– в 2013 г.:

с мая по сентябрь ежемесячно:

Д-т 25, 26 и др. – К-т 02 – 1 890 000 руб.

– начислена амортизация по основному средству (всего за 2013 г. – 9 450 000 руб. (1 890 000 руб. × 5 мес.))*;
 
_____________________________

* В данном примере делается предположение, что переоценка основного средства на 1 января 2012 г. не проводилась.
 
Д-т 65 – К-т 99 – 68 040 руб.

– отражается уменьшение (погашение) отложенного налогового обязательства (всего за 2013 г. 340 200 руб. (68 040 руб. × 5 мес.));
 
в конце отчетного года:

Д-т 90 – К-т 99 – 25 750 000 руб. (35 200 000 руб. – 9 450 000 руб.)

– отражается прибыль от текущей деятельности организации с учетом сумм начисленной амортизации за 2013 г.;

Д-т 99 – К-т 68 – 4 975 200 руб.

– начислен налог на прибыль;

Д-т 99 – К-т 84 – 21 115 000 руб.

– отражается нераспределенная прибыль отчетного года.
 

You can highlight and get a piece of text that will get a unique link in your browser.