Рассмотрим конкретный пример.
Пример. Учредитель вносит вклад в уставный фонд в валюте
25 января 2015 г. было принято решение о создании организации в форме унитарного предприятия, собственником которого является юридическое лицо (резидент Германии).
Учредитель организации объявил размер уставного фонда – 50 000 000 бел. руб.
25 августа 2015 г. от учредителя организации в качестве вклада в уставный фонд было получено 2 850 евро.
Курс евро на 25 августа 2015 г. – 17 601 руб.
Отражаем формирование уставного фонда
Коммерческие организации самостоятельно определяют размеры уставных фондов, за исключением коммерческих организаций, указанных в п. 8 Положения № 1. Уставный фонд коммерческой организации должен быть объявлен в белорусских рублях (п. 7 Положения № 1).
Данное требование установлено для всех коммерческих организаций, в т.ч. для тех, участниками которых являются иностранные юридические либо физические лица.
Объявленный в уставе (учредительном договоре – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора) уставный фонд коммерческой организации должен быть сформирован в течение 12 месяцев с даты государственной регистрации этой организации, если иное не установлено законодательными актами либо если меньший срок формирования уставного фонда не определен уставом (учредительным договором – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора) |*|.
* Информация о порядке применения таможенных льгот при ввозе товаров в качестве вклада в уставный фонд доступна для подписчиков электронного «ГБ»
Вклад, внесенный в уставный фонд коммерческой организации в иностранной валюте в порядке, определенном законодательством, пересчитывается по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Нацбанком на дату фактического внесения этого вклада.
Для обобщения информации о расчетах с собственником имущества (учредителями, участниками) организации по вкладам в уставный фонд предназначен счет 75 «Расчеты с учредителями» (пп. 58 и 63 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50).
При создании организаций (за исключением акционерных обществ) дебиторская задолженность учредителей (участников) по вкладам в уставный фонд отражается по дебету счета 75 и кредиту счета 80 «Уставный капитал». Счет 80 предназначен для обобщения информации о наличии и движении уставного фонда организации. Аналитический учет по счету 80 ведут по каждому учредителю (участнику) организации.
Таким образом, на дату создания (дату регистрации организации в Едином государственном регистре юридических лиц и индивидуальных предпринимателей) в бухгалтерском учете организация отразит формирование уставного фонда:
25 января 2015 г.:
Д-т 75 – К-т 80 – 50 000 000 руб.
Важно! Уставный фонд объявляется в белорусских рублях, в связи с чем необходимость определения его «валютного эквивалента», использования курсов иностранных валют на дату принятия решения о создании организации, на дату регистрации организации и совершения иных аналогичных действий в подобной ситуации у организации отсутствует.
Переоцениваем дебиторскую задолженность по вкладам участников
Суммы курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд этих организаций, отражаются по дебету (кредиту) счета 75 и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал» (п. 5 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69; далее – НСБУ № 69). Эта норма установлена с 1 января 2015 г. Однако отражение курсовых разниц по вкладам в уставный фонд возможно и необходимо только в том случае, если задолженность по вкладам в уставный фонд выражена в иностранной валюте.
Данная ситуация возникает, если уставный фонд коммерческой организации был объявлен в иностранной валюте, что было возможно до внесения изменений в п. 8 Положения № 1 Декретом Президента Республики Беларусь от 21.02.2014 № 3 «О внесении дополнений и изменений в Декрет Президента Республики Беларусь от 16 января 2009 г. № 1» (изменения вступили в силу 8 марта 2014 г.).
С учетом вышеизложенных требований законодательства в приведенном примере задолженность иностранного учредителя организации до момента фактического получения вклада (внесения денежных средств) будет являться задолженностью, выраженной в белорусских рублях (несмотря на то что фактически денежные средства будут получены в иностранной валюте), и соответственно согласно требованиям законодательства Республики Беларусь подлежать переоценке не будет |*|.
* Информация о том, какие налоги должен заплатить нерезидент – участник ООО в случае продажи своей доли, доступна для подписчиков «ГБ»
Отражаем поступление денежных средств в качестве вклада
На дату фактического получения денежных средств организация должна отразить погашение задолженности учредителя организации по вкладам в уставный фонд.
В то же время, как показывает практика, при отражении данной хозяйственной операции необходимо учитывать следующие моменты:
1) дата фактического перечисления денежных средств нерезидентом (дата списания с его банковского счета), как правило, не совпадает с датой фактического получения этих денежных средств белорусской организацией (датой зачисления валюты на транзитный счет белорусской организации);
2) сумма фактически поступивших денежных средств может быть меньше на сумму комиссий, удержанных банками-корреспондентами;
3) в результате перечисления денежных средств иностранным учредителем и вследствие изменения курса белорусского рубля по отношению к иностранной валюте сумма поступивших денежных средств в эквиваленте белорусских рублей не всегда будет соответствовать объявленному в белорусских рублях размеру уставного фонда, указанного в учредительных документах.
С учетом вышесказанного белорусская организация должна учесть, что:
– факт получения денежных средств в иностранной валюте в бухгалтерском учете отражается по курсу на дату совершения хозяйственной операции. Такой датой для белорусской организации будет являться дата зачисления денежных средств на транзитный счет;
– получение денежных средств следует отражать без учета удержанной комиссии банка-корреспондента, т.е. на всю сумму денежных средств, которую перечислил нерезидент.
Для исключения каких-либо негативных последствий для организации (бухгалтерских, налоговых, правовых и т.п.) в решении о создании организации целесообразно указать, что расходы по перечислению денежных средств, в т.ч. комиссии, удержанные банками за пределами Республики Беларусь, несет организация-получатель;
– разница, которая возникнет при перечислении денежных средств нерезидентом в иностранной валюте при ее пересчете в белорусские рубли, будет требовать своей правовой квалификации (порядок которой рассмотрим ниже).
С учетом вышеизложенных требований законодательства хозяйственные операции, связанные с получением организацией денежных средств в качестве погашения задолженности по вкладам в уставный фонд, будут отражены следующим образом:
25.08.2015 г.:
Д-т 52 «Валютные счета» (транзитный счет) – К-т 75 – 50 162 850 руб. (2 850 евро × 17 601)
– отражено получение денежных средств в качестве погашения задолженности по вкладам в уставный фонд;
Д-т 52 (текущий валютный счет) – К-т 52 (транзитный счет) – 50 162 850 руб. (2 850 евро × 17 601)
– отражено перечисление денежных средств с транзитного на текущий валютный счет организации (данные денежные средства согласно требованиям Указа Президента Республики Беларусь от 17.07.2006 № 452 «Об обязательной продаже иностранной валюты», Инструкции о порядке осуществления обязательной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке, утвержденной постановлением Правления Нацбанка Республики Беларусь от 13.09.2006 № 129, не являются объектом обязательной продажи, так как не считаются выручкой).
В том случае, если организация получит денежные средства в эквиваленте белорусских рублей меньше, чем размер уставного фонда, у учредителя организации останется обязанность по дополнительному перечислению денежных средств в качестве вклада в уставный фонд в счет погашения своей задолженности.
Комиссия банка в бухгалтерском и налоговом учете
Комиссия, удержанная иностранным банком, будет являться для организации расходами по финансовой деятельности (пп. 2 и 15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102).
В бухгалтерском учете организация данные хозяйственные операции отразит следующим образом (предположим, банк удержал комиссию в сумме 20 евро):
Д-т 75 – К-т 80 – 50 000 000 бел. руб.
– отражено формирование уставного фонда;
Д-т 52 (транзитный счет) – К-т 75 – 49 810 830 руб. (2 850 евро (сумма, перечисленная учредителем) – 20 евро (комиссия) × 17 601)
– отражено получение денежных средств в качестве погашения задолженности по вкладам в уставный фонд;
Д-т 91 «Прочие доходы и расходы» – К-т 75 – 352 020 руб. (20 евро × 17 601)
– отражено списание комиссии, удержанной иностранным банком-корреспондентом.
Для целей налогового учета сумма комиссии включается в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении в качестве «других расходов, потерь, убытков плательщика при осуществлении своей деятельности, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав» (подп. 3.27 п. 3 ст. 129 Налогового кодекса Республики Беларусь; далее – НК).
Переоцениваем кредиторскую задолженность перед участниками
Как уже указывалось выше, суммы курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд этих организаций, отражаются по дебету (кредиту) счета 75 и кредиту (дебету) счета 83 (п. 5 НСБУ № 69).
Однако сумма переплаты собственника не будет квалифицироваться в качестве дебиторской задолженности по вкладам в уставный фонд.
Соответственно переоценку валютной задолженности, возникшую в результате перечисления учредителем организации излишней суммы валютных средств, следует отражать в порядке, предусмотренном п. 7 НСБУ № 69, согласно которому суммы курсовых разниц, возникающих в организациях (в т.ч. при возврате авансов и погашении кредиторской задолженности в форме аккредитива), кроме случаев, указанных в пп. 5, 6 НСБУ № 69, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91.
Сумму переплаты в эквиваленте иностранной валюты следует определять на дату фактического получения денежных средств организацией (в нашем примере – по состоянию на 25 августа 2015 г.):
2 840,75 евро (50 000 000 руб. / / 17 601 – сумма, которая должна была быть получена организацией в валюте) – 2 850 евро = 9,25 евро.
Что делать с переплатой
По переплате в размере 9,25 евро организация должна дать правовую оценку (квалификацию) полученных денежных средств.
В качестве возможных вариантов действий она может поступить следующим образом:
1) внести изменения в устав организации и объявить размер уставного фонда в сумме 50 162 850 руб. В данном случае сумма полученных денежных средств от нерезидента будет являться полным погашением задолженности по вкладам в уставный фонд |*|;
* Информация о том, что необходимо учитывать при увеличении доли в уставном фонде, доступна для подписчиков электронного «ГБ»
2) возвратить сумму излишне полученных денежных средств своему учредителю;
3) включить сумму излишне полученных денежных средств в состав прочих доходов по финансовой деятельности (при этом согласно подп. 4.9.4 п. 4 ст. 128 НК у унитарного предприятия данная сумма не будет включена в состав внереализационных доходов, увеличивающих налоговую базу по налогу на прибыль);
4) предпринять иные действия, связанные с правовой оценкой и решением вопроса о квалификации и последующем отражении в бухгалтерском и налоговом учете полученной переплаты.
