Хозяйственные операции в корреспонденции счетов
Нормативное регулирование необходимости гарантийного обслуживания реализованной продукции (товаров)
К качеству продукции и товаров потребителями предъявляются высокие требования. Производители в условиях конкуренции и борьбы за покупателей стремятся повышать качество выпускаемой продукции, а также осуществлять ее послепродажное облуживание и устранять возможные дефекты и недостатки.
Продавец обязан передавать покупателю товар, качество которого соответствует договору купли-продажи.
При отсутствии в договоре условий о качестве товара продавец должен передавать покупателю товар, пригодный для целей, в которых товар такого рода обычно используется.
Если в установленном законодательством порядке предусмотрены обязательные требования к качеству продаваемого товара, то продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязан передать покупателю товар, соответствующий этим обязательным требованиям.
По соглашению между продавцом и покупателем может быть передан товар, соответствующий повышенным требованиям к качеству по сравнению с обязательными требованиями,установленными в предусмотренном законодательством порядке (ст. 439 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК РБ)).
Товар, который продавец обязан передать покупателю, должен отвечать требованиям ст. 439 ГК РБ в момент передачи покупателю, если иной момент определения соответствия товара этим требованиям не предусмотрен договором купли-продажи, и в пределах разумного срока должен быть пригодным для целей, в которых товар такого рода обычно используется.
В случае, когда законодательством или договором купли-продажи предусмотрено предоставление продавцом гарантии качества товара, продавец обязан передать покупателю товар, который должен соответствовать требованиям ст. 439 ГК РБ, в течение календарного срока, установленного в днях, месяцах, годах, либо наработки, установленной в часах, циклах срабатываний, километрах пробега или иных аналогичных показателях (гарантийного срока) (ст. 440 ГК РБ).
Изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок службы товара (результата работы) длительного пользования, в т.ч. комплектующих изделий и составных частей основного изделия, которые по истечении определенного срока могут представлять опасность для жизни, здоровья, наследственности, имущества потребителя и окружающей среды. Перечень таких товаров (результатов работ) определяется Правительством РБ (п. 1 ст. 13 Закона РБ от 09.01.2002 № 90-З "О защите прав потребителей" (с изменениями и дополнениями; далее – Закон № 90-З).
Реализация товара (результата работы) по истечении установленных срока годности и (или) срока хранения, срока службы, а также товара (результата работы), на который должны быть, но не установлены срок службы, срок годности и (или) срок хранения, запрещается. Реализация отдельных непродовольственных товаров, срок службы и (или) срок хранения которых истекли (кроме лекарственных средств), может быть разрешена в порядке, определенном Правительством РБ, по результатам проведения соответствующей экспертизы этих товаров. Разрешение на дальнейшую реализацию товаров, срок службы и (или) срок хранения которых истекли, должно содержать указание срока, в течение которого товары можно использовать (п. 3 ст. 13 Закона № 90-З).
Изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать на товар (результат работы, услугу) гарантийный срок в случаях и на условиях, предусмотренных законодательством.
Продавец должен установить гарантийный срок товара, если изготовитель (поставщик) не выполнил эту обязанность или выполнил ее ненадлежащим образом.
Продавец вправе установить на товар дополнительный гарантийный срок сверх гарантийного срока, предусмотренного законодательством и (или) определенного изготовителем (поставщиком), а также гарантийный срок на товар, на который гарантийный срок изготовителем (поставщиком) не установлен и обязанность по установке которого не предусмотрена законодательством. Продавец не может устанавливать или объявлять гарантийный срок на товар меньше гарантийного срока изготовителя (поставщика).
Гарантийный срок начинает течь с момента передачи товаров покупателю (ст. 428 ГК РБ), если иное не предусмотрено законодательством или договором купли-продажи (ст. 441 ГК РБ).
Если покупатель лишен возможности использовать товар, в отношении которого договором установлен гарантийный срок, по обстоятельствам, зависящим от продавца, гарантийный срок не течет до устранения соответствующих обстоятельств продавцом.
Если иное не предусмотрено договором, гарантийный срок продлевается на время, в течение которого товар не мог использоваться из-за обнаруженных в нем недостатков, при условии извещения продавца о недостатках товара в порядке, установленном ст. 453 ГК РБ.
Продавец обязан своевременно в доступной форме довести до сведения покупателя необходимую и достоверную информацию о товарах и их изготовителях, обеспечивающую возможность правильного выбора товаров. Кроме прочих сведений информация о товарах в обязательном порядке должна включать:
– указание на нормативные документы, содержащие требования к качеству товара (для товара, выпускаемого по таким нормативным документам);
– гарантийный срок, если он установлен;
– дату изготовления (фасования) и (или) срок службы, и (или) срок годности, и (или) срок хранения товаров, если они имеются для конкретных товаров, указание условий хранения товаров, если они отличаются от обычных условий хранения соответствующих товаров либо требуют специальных условий хранения, а также сведения о необходимых действиях покупателя по истечении указанных сроков и возможных последствиях при невыполнении таких действий, если товары по истечении указанных сроков представляют опасность для жизни, здоровья, наследственности и имущества покупателя и окружающей среды или становятся непригодными для использования по назначению;
– наименование (фирменное наименование), место нахождения изготовителя (продавца), а также при наличии – импортера, представителя, ремонтной организации, уполномоченной изготовителем (продавцом, поставщиком, представителем) на устранение недостатков товара и (или) техническое обслуживание товара. Если изготовителем (продавцом, импортером, представителем, ремонтной организацией) является индивидуальный предприниматель – фамилию, собственное имя, отчество индивидуального предпринимателя (п. 15 постановления Совета Министров РБ от 07.04.2004 № 384 "Об утверждении правил осуществления розничной торговли отдельными видами товаров и общественного питания") (с изменениями и дополнениями).
При реализации покупателю непродовольственных товаров, срок службы и (или) срок хранения которых истекли (кроме лекарственных средств), но реализация которых разрешена в порядке, установленном Правительством РБ, покупателю должна быть представлена информация об истекших сроке службы и (или) сроке хранения товаров, о дате и номере разрешения на дальнейшую их реализацию и сроке, в течение которого товары пригодны к использованию.
Права потребителя в случае реализации ему товара ненадлежащего качества оговорены в ст. 20 Закона № 90-З. Так, потребитель, которому продан товар ненадлежащего качества, если его недостатки не были оговорены продавцом, вправе по своему выбору потребовать:
– замены недоброкачественного товара товаром надлежащего качества;
– соразмерного уменьшения покупной цены товара;
– незамедлительного безвозмездного устранения недостатков товара;
– возмещения расходов по устранению недостатков товара.
Потребитель может потребовать замены технически сложного или дорогостоящего товара в случае обнаружения его существенных недостатков. Перечень таких технически сложных товаров утверждается Правительством РБ.
В случае обнаружения недостатков товара, свойства которого не позволяют устранить эти недостатки (пищевые продукты, товары бытовой химии и др.), потребитель имеет право по своему выбору потребовать замены такого товара товаром надлежащего качества либо соразмерного уменьшения покупной цены.
Следует помнить, что на основании Перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих обмену и возврату, утвержденного постановлением Совета Министров РБ от 14.06.2002 № 778 (с изменениями и дополнениями), не подлежат обмену товары надлежащего качества, имеющие гарантийный срок, в техническом паспорте (заменяющем его документе) которых имеется отметка о дате продажи. Течение гарантийного срока при замене товара ненадлежащего качества исчисляется заново со дня передачи товара потребителю (п. 4 ст. 23 Закона № 90-З).
Указом Президента РБ от 27.03.2008 № 186 «О некоторых мерах по повышению ответственности за качество отечественных товаров» предусмотрена ответственность производителей и продавцов (поставщиков) за качество технически сложных товаров отечественного производство. При этом данным указом утвержден перечень таких товаров.
Сдача товара оформляется документально
Обмен или прием недоброкачественных товаров производится на основании заявления покупателя, справки мастерской гарантийного ремонта (в 2 экземплярах), паспорта (гарантийного талона) на товар.
Прием от покупателя недоброкачественного товара оформляется товарной накладной типовой формы ТН-2 в 2 экземплярах, один из которых прилагается к товарному отчету, а другой передается покупателю и является основанием для обмена товара или получения соответствующей суммы за сданный товар. Если реализованный торговой организацией и возвращенный покупателем недоброкачественный товар не является продукцией собственного производства организации, то возврат этого товара поставщику оформляется товарно-транспортной накладной формы ТТН-1 или товарной накладной формы ТН-2.
Списать расходы на гарантийное обслуживание возможно за счет резерва, если он создается в соответствии с учетной политикой
В целях равномерного (в течение года) включения расходов на гарантийный ремонт и обслуживание в себестоимость продукции, издержки обращения организация может предусмотреть в учетной политике формирование соответствующего резерва. Резервирование сумм, исчисленных на основании учетной политики организации или указаний специальных нормативных правовых актов, отражается по дебету счета 44 "Расходы на реализацию" и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". В этом случае в течение года фактически понесенные расходы на гарантийное обслуживание реализованной продукции (товаров) списываются за счет созданного резерва.
Правильность образования и использования средств резерва периодически (а на конец года обязательно) проверяется и при необходимости корректируется методом "красное сторно" или дополнительной записью. Необходимо отметить, что резервы предстоящих расходов относятся к инвентаризируемым обязательствам организации (п. 2 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.11.2007 № 180).
Способы исчисления резервируемых сумм расходов на гарантийное обслуживание законодательно не установлены, поэтому организация вправе разработать способ, который должен быть закреплен в учетной политике.
В затраты включаются расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, если резерв не создается
Если учетной политикой организации создание резерва предстоящих расходов на гарантийное обслуживание не предусмотрено, то фактически понесенные суммы затрат, непосредственно связанные с гарантийным обслуживанием продукции (товара), ежемесячно относятся в состав расходов на реализацию.
Затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и затраты на оплату труда работников, занятых производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, затраты по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопровождениюи гарантийному обслуживанию продукции и устранению недостатков, выявленных в процессе эксплуатации, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). На себестоимость продукции (работ, услуг) относятся затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание изделий, на которые установлен гарантийный срок службы (подп. 3.1 п. 3 Основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденных постановлением Минэкономики, Минфина и Минтруда и соцзащиты РБот 30.10.2008 № 210/161/151).
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (ст. 130 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ)).
Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости – посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) с учетом следующих особенностей. Так, отдельные виды затрат могут отражаться путем создания в установленном порядке резервов предстоящих расходов, включая отчисления в резерв предстоящих расходов по ремонту основных средств (отчисления в ремонтный фонд) (подп. 2.5 п. 2 ст. 130 НК РБ).
При определении состава затрат на гарантийный ремонт и обслуживание можно воспользоваться Положением о методике определения затрат на гарантийное обслуживание техники, утвержденным постановлением Минэкономики, Минфина, Минпрома и Минсельхозпрода РБ от 25.08.2000 № 171/93/2/18.
Продукция (товар), принятая для гарантийного ремонта у продавца, учитывается на счете 002
Гарантийное обслуживание и ремонт могут осуществляться как собственными силами, так и с привлечением сторонней организации. Для учета продукции, товаров, принятых для гарантийного ремонта, используется забалансовый счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение. Аналитический учет по счету 002 ведется по организациям-владельцам, по видам, сортам и местам хранения.
Если гарантийное обслуживание осуществляется сторонней организацией, то между сторонами могут быть заключены договор поручения, договор комиссии, договор подряда или смешанный договор.
В случае если организация, установившая гарантийный срок на свою продукцию, передает ремонтной организации запасные части, необходимые для проведения ремонта, то учет этих запчастей ведется на субсчете 10-7 "Материалы, переданные в переработку на сторону", на котором учитывается движение материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки. Аналитический учет материалов, переданных в переработку, организуется в разрезе предприятий, перерабатывающих переданные им материалы, идолжен обеспечить контроль за операциями по переработке материалов на этих предприятиях.
Ремонтная организация полученные для проведения гарантийного ремонта материалы учитывает на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку", который предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья и материалов заказчика, принятых в переработку (давальческое сырье), не оплачиваемых организацией-изготовителем. Учет затрат по переработке или доработке сырья и материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости сырья и материалов заказчика). Сырье и материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются на счете 003 по ценам, предусмотренным в договорах. Аналитический учет по счету 003 ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
С 2009 г. организации для учета движения материалов и оборудования, полученных организациями от поставщиков на гарантийный период согласно заключенным контрактам, а также переданных материалов и оборудования поставщикам на гарантийный ремонт могут использовать счет 018 "Материалы, оборудование, принятые (переданные) в рамках гарантийных обязательств".
Практические рекомендации по списанию затрат на гарантийный ремонт
Пример 1
Организация-изготовитель установила на продукцию гарантийный срок. Гарантийный ремонт выполняется собственными силами. Затраты на гарантийный ремонт продукции – 204 000 руб. Согласно учетной политике организация-изготовитель создает резерв предстоящих расходов на гарантийный ремонт. Ежемесячная сумма резерва – 250 000 руб. Стоимость продукции, подлежащей ремонту, составляет 1 820 000 руб.
Представим сказанное в виде таблицы (см. табл. 1).
__________________________
* Производственные организации учитывают отчисления в резерв на субсчете "Коммерческие расходы", торговые – на субсчете "Издержки обращения".
Пример 2
Организация-изготовитель установила на продукцию гарантийный срок. Гарантийный ремонт выполняет сторонняя организация. Стоимость работ по ремонту равна 165 000 руб. с НДС (НДС – 20 %). Себестоимость работ по ремонту – 125 000 руб. Запасные части для ремонта предоставляет организация-изготовитель. Стоимость переданных запчастей – 72 000 руб. Согласно учетной политике организация-изготовитель создает резерв предстоящих расходов на гарантийный ремонт. Ежемесячная сумма резерва – 250 000 руб. Стоимость продукции, подлежащей ремонту, составляет 1 135 000 руб.
В бухгалтерском учете будут иметь место следующие записи (см. табл. 2).
Пример 3
Организация-изготовитель установила на продукцию гарантийный срок. Гарантийный ремонт выполняет сторонняя организация. Стоимость работ по ремонту – 168 000 руб. с НДС (НДС – 20 %). Себестоимость работ по ремонту –126 000 руб. Запасные части для ремонта подрядная организация закупает самостоятельно. Стоимость запасных частей равна 106 800 руб. с НДС. Согласно учетной политике организация-изготовитель не создает резерв предстоящих расходов на гарантийный ремонт. Стоимость продукции, подлежащей ремонту, составляет 1 400 000 руб.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи (см. табл. 3).
Результаты гарантийного обслуживания и ремонта оформляются актом выполненных работ, который должен содержать реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные ст. 9 Закона РБ "О бухгалтерском учете и отчетности".
От редакции:
Порядок отражения в учете формирования и использования резерва на гарантийный ремонт, гарантийное обслуживание и предпродажную подготовку аналогичен порядку отражения резерва на оплату отпусков (включая отчисления на социальное страхование) (см. Зинкевич В. Создаваемый резерв на оплату отпусков позволяет равномерно распределять затраты в течение отчетного года // Гл. бухгалтер. – 2010 – № 33. – С. 64).
