Печать
В закладки
Сохранить
Наверх
Вниз

Типичные ошибки, допускаемые при применении международных соглашений об избежании двойного налогообложения

Ирина Петрович, аудитор

Обоснованность применения международных соглашений об избежании двойного налогообложения нередко вызывает вопросы у контролирующих органов. Рассмотрим ситуации, с которыми столкнулись субъекты хозяйствования при освобождении от удержания налога на доходы, удержания налога по пониженным ставкам, возврата или зачета удержанного и перечисленного в бюджет налога на доходы.

Ситуация 1
Обязательным условием для применения льготы является представление справки, подтверждающей факт постоянного местонахождения иностранной организации.
Суть нарушения
Коммерческая организация для целей освобождения от удержания налога на доходы иностранного юридического лица на территории Республики Беларусь в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения в качестве подтверждения постоянного местонахождения иностранных организаций в ноябре 2009 г. представила копию справки, в которой юридический адрес иностранной организации, получающей доход и представившей справку, не совпадает с реквизитами в договоре. Кроме того, в справке сделана ссылка на международное соглашение, заключенное СССР, а в настоящее время действует соглашение, заключенное Республикой Беларусь.
Комментарий проверяющих
Представленная справка не может служить основанием для подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации. Следовательно, воспользоваться освобождением от уплаты налога на доходы в 2009 г. в таком случае нельзя.
Обоснование нарушения
В 2009 г. для получения освобождения от удержания налога на доходы у источника выплаты дохода, предусмотренного международным договором Республики Беларусь, следовало руководствоваться Инструкцией № 127*.
__________________________
* Инструкция о порядке применения международных договоров Республики Беларусь по налоговым вопросам, заполнения и представления налоговой декларации (расчета) по налогу на доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, утвержденная постановлением МНС РБ от 31.12.2008 № 127 (далее – Инструкция № 127).
Основанием для неудержания налога или удержания налога по пониженным ставкам при начислении (выплате) дохода иностранной организации либо для возврата или зачета удержанных и перечисленных в бюджет сумм налога может также являться справка, составленная в произвольной форме, подтверждающая факт постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым Республика Беларусь имеет международный договор по налоговым вопросам, заверенная компетентным органом этого государства (п. 3 Инструкции № 127).
В 2010 г. порядок применения положений действующих для Республики Беларусь международных договоров по вопросам налогообложения определен ст. 151 Особенной части Налогового кодекса РБ (далее – НК). Названной статьей предусмотрено, что иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, должна представлять в налоговый орган подтверждение о том, что она постоянно находится в том иностранном государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующий для нее международный договор по вопросам налогообложения. Это подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства и может быть представлено в налоговый орган как до, так и после уплаты налога на доходы.
В учете следовало отразить:
Д-т 20, 25 и др. – К-т 60, 76
– отражена стоимость услуги, выполненной иностранной организацией;
Д-т 76, 60 – К-т 68
– удержан налог на доходы иностранных юридических лиц;
Д-т 68 – К-т 51
– перечислен налог на доходы иностранных юридических лиц.
В случае выявления необоснованного применения льготы:
Д-т 92 – К-т 68
– на сумму начисленного налога;
Д-т 99 – К-т 68
– начислены причитающиеся санкции за сокрытие налогов, пени за несвоевременную уплату налоговых платежей*.
__________________________
* Здесь и далее проводки составлены редакцией.
Ситуация 2
Обязательным реквизитом, содержащимся в справке для применения льготы по налогу на доходы иностранных юридических лиц, является дата выдачи справки либо период, в течение которого она действительна.
Суть нарушения
Организация применяла льготный порядок налогообложения доходов иностранных организаций, предусмотренный международными соглашениями об избежании двойного налогообложения на протяжении 2009 г., несмотря на то, что срок действия справки, подтверждающей местонахождение иностранной организации и выданной компетентным органом иностранного государства, был определен датой выдачи справки до 25 мая 2009 г.
Комментарий проверяющих
Освобождение организации от уплаты налога на доходы на весь 2009 г. не обосновано.
Обоснование нарушения
Представленная справка, являющаяся основанием для применения льготы при исчислении и уплате налога на доходы иностранной организации в 2009 г., согласно Инструкции № 127должна была иметь следующие обязательные реквизиты:
– дату выдачи (или в течение какого периода такая справка действительна);
– полное наименование иностранной организации и ее юридический адрес, банковские реквизиты;
– подтверждение того, что иностранная организация являлась (является) лицом с постоянным местонахождением в государстве (с указанием государства) для целей применения международного договора Республики Беларусь по налоговым вопросам (с указанием названия международного договора) в соответствующем периоде.
Документы (заявление или справка), являющиеся подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации, представляются в налоговый орган ежегодно и действительны на протяжении финансового года или иного периода, указанного в них. Обязательным условием является представление справки в оригинале. Исключение составляют случаи представления копии, заверенной налоговым органом РБ, в который представлен подлинный экземпляр справки.
Аналогичный подход к факту подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации применяется в 2010 г. Так, в 2010 г. при наличии документа, принятого налоговым органом в подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации на текущий календарный год, документ, выданный без указания конкретного календарного года и заверенный компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации в IV квартале текущего года, принимается в подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации на последующий календарный год (ст. 151 НК).
При отсутствии в налоговом органе документа, являющегося подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации в государстве, с которым Республика Беларусь имеет действующий международный договор по вопросам налогообложения, выданного на текущий календарный год, и при наличии такого документа, заверенного в IV квартале текущего календарного года, он принимается в подтверждение постоянного местонахождения иностранной организации на текущий календарный год либо на период, указанный в нем.
Законодательство 2010 г. устанавливает, что подтверждение может применяться на протяжении 2 последующих календарных лет при осуществлении платежей в пользу иностранной или международной организации по реквизитам и на банковские счета, которые указаны в договоре, заключенном налоговым агентом с этой организацией, представленном в налоговый орган для применения действующего для Республики Беларусь международного договора по вопросам налогообложения. В данном случае текущим календарным годом является год, в котором выдано подтверждение.
Представление подтверждения в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента является основанием:
– для неудержания налога на доходы;
– удержания налога на доходы по пониженным ставкам.
При непредставлении в налоговый орган подтверждения налог на доходы удерживается и перечисляется в бюджет в установленном порядке.
 
В случае выявления необоснованного применения льготы:
Д-т 92 – К-т 68
– на сумму начисленного налога;
Д-т 99 – К-т 68
– начислены причитающиеся санкции за сокрытие налогов, пени за несвоевременную уплату налоговых платежей.
Ситуация 3
Льгота по уплате налога на доходы предоставляется при отсутствии нарушений в оформлении документов.
Суть нарушения
Резидент РБ, являющийся налоговым агентом, в 2009 г. согласно договору оказания транспортно-экспедиционных услуг выплатил доход иностранной организации – резиденту Украины за перевозку товара. Для освобождения от уплаты налога на доходы налоговым агентом было подготовлено заявление, в котором указан вид дохода (оказание транспортно-экспедиционных услуг) и сделана ссылка на ст. 7 "Прибыль от коммерческой деятельности" Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество (далее – Соглашение с Украиной). Фактически по договору иностранная организация оказывала не транспортно-экспедиционные услуги, а услуги по перевозке, что соответствует нормам ст. 8 "Международный транспорт" Соглашения с Украиной. Налоговой инспекцией было отказано налоговому агенту в предоставлении льготы.
Комментарий проверяющих
Налоговый агент – резидент РБ не выполнил требования, предъявляемые к оформлению необходимых документов для получения освобождения от удержания налога на доходы иностранного юридического лица у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам, поэтому воспользоваться льготой по уплате налога на доходы невозможно.
Обоснование нарушения
В 2009 г. для получения освобождения от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам согласно Инструкции № 127 иностранная организация должна была представить в налоговый орган РБ заявление по утвержденной форме, согласованной с компетентным органом государства, с которым Республика Беларусь имеет международный договор по налоговым вопросам. Заявление должно было быть заверено компетентным органом государства постоянного местонахождения иностранной организации.
Законодательство 2009 г. предусматривало, что должностное лицо налогового органа на оригинале и копии заявления или справки должно было сделать запись: "Принято к рассмотрению" с указанием даты приема документов и поставить подпись. Налоговый орган в течение 10 рабочих дней со дня получения заявления или справки должен был их рассмотреть. Если реквизиты или содержание заявления или справки требовали выяснения обстоятельств их выдачи у компетентного органа иностранного государства, срок рассмотрения мог быть продлен до одного месяца. В случае несоответствия заявления или справки требованиям, установленным Инструкцией № 127, налоговый орган в указанный срок в письменной форме должен был сообщить налоговому агенту (иностранной организации) об отказе принять заявление или справку в качестве документов, предоставляющих право воспользоваться положениями международного договора Республики Беларусь по налоговым вопросам. При этом на подлинном экземпляре икопии заявления или справки должна быть сделана запись: "Не принято для применения соглашения об избежании двойного налогообложения". В 2010 г. аналогичные подходы к применению соглашения об избежании двойного налогообложения предусмотрены ст. 151 НК. Данной статьей установлено, что для целей применения положений действующих для Республики Беларусь международных договоров РБ по вопросам налогообложения иностранная организация, являющаяся фактическим владельцем дохода, представляет по форме и в порядке, установленным МНС РБ, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том иностранном государстве, с которым Беларусь имеет действующий для нее международный договор по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.
 
В учете следовало отразить:
Д-т 20, 25 и др. – К-т 60, 76
– отражена стоимость услуги, выполненной иностранной организацией;
Д-т 76, 60 – К-т 68
– удержан налог на доходы иностранных юридических лиц;
Д-т 68 – К-т 51
– перечислен налог на доходы иностранных юридических лиц.
В случае выявления необоснованного применения льготы:
Д-т 92 – К-т 68
– на сумму начисленного налога;
Д-т 99 – К-т 68
– начислены причитающиеся санкции за сокрытие налогов, пени за несвоевременную уплату налоговых платежей.
Ситуация 4
Неверное указание в заявлении статей международных соглашений является основанием для отказа в применении льготы.
Суть нарушения
Иностранная организация (резидент Литвы), не осуществляющая деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство, предоставила во временное владение и пользование для работы на строительных объектах Республики Беларусь технику и оборудование. Строительная организация (налоговый агент) в 2009 г. подала в налоговую инспекцию заявление о снижении ставки налога на доходы на 5 % по доходам, выплаченным этой иностранной организации. При изучении документов (договоров и спецификаций к ним) выявлено, что в них указаны в т.ч. легковые автомобили. Статьей 12 "Роялти" Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налога на доходы не предусмотрено налогообложение доходов, полученных от использования или предоставления права использования транспортных средств. Следовательно, при выплате дохода нерезиденту за аренду транспортных средств следует руководствоваться ст. 7 "Прибыль от коммерческой деятельности" названного соглашения.
Комментарий проверяющих
Строительная организация, являющаяся налоговым агентом на территории Республики Беларусь, неверно указала в заявлении статьи международных соглашений и вид дохода. Это явилось следствием отказа налоговых органов в применении соглашения об избежании двойного налогообложения.
Обоснование нарушения
Статьей 7 "Прибыль от коммерческой деятельности" указанного выше международного соглашения в отношении налога на доходы предусмотрено следующее. Прибыль предприятия одного договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если предприятие не осуществляет коммерческую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет коммерческую деятельность, то его прибыль может облагаться налогом в другом государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
Если предприятие одного договаривающегося государства осуществляет коммерческую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное представительство, то в каждом договаривающемся государстве этому постоянному представительству зачисляется прибыль, которую оно могло бы получить в случае, если бы было обособленным и отдельным предприятием, занятым такой же или аналогичной деятельностью в таких же или аналогичных условиях и действующим независимо от предприятия, постоянным представительством которого является.
 
В случае выявления необоснованного применения льготы:
Д-т 92 – К-т 68
– на сумму начисленного налога;
Д-т 99 – К-т 68
– начислены причитающиеся санкции за сокрытие налогов, пени за несвоевременную уплату налоговых платежей;
Д-т 68 – К-т 51
– уплата в бюджет пречитающихся налогов и санкций.
Ситуация 5
Представление плательщиком – налоговым агентом документов и иных сведений, содержащих недостоверные данные, если это могло повлиять на правильность применения налогового законодательства, является основанием привлечения к ответственности по ст. 138 Кодекса РБ об административных правонарушениях.
Суть нарушения
При проверке правильности представления налоговых деклараций (расчетов) по налогу на доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство, за 2009 г. нередко выявляются нарушения при оформлении деклараций:
– декларации представлены по форме, не соответствующей действующему в 2009 г. законодательству, а именно Инструкции № 127;
– в строке "наименование иностранной организации и ее юридический адрес в стране регистрации" не указываются данные на иностранном языке (требования п. 9 Инструкции № 127);
– в гр. 2 "Вид дохода" не отражается вид дохода нерезидента в соответствии с перечнем налогооблагаемых доходов, предусмотренным п. 1 ст. 10 Закона РБ от 22.12.1991 № 1330-ХII "О налогах на доходы и прибыль";
– в гр. 10 "Основание для применения ставки налога по международному договору" не указывается ссылка на международное соглашение и документ, являющийся подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации (требования п. 18 Инструкции № 127).
Обоснование нарушения
Налоговая декларация (расчет) должна заполняться на русском или белорусском языке с указанием полного наименования иностранной организации, ее юридического адреса и учетного номера плательщика или аналогичного номера, присвоенного налоговым (финансовым) органом иностранного государства (при отсутствии информации о постановке на учет в налоговом (финансовом) органе иностранного государства указывается регистрационный номер иностранной организации в торговом регистре или иной аналогичный номер) (п. 9 Инструкции № 127). Наименование иностранной организации и ее адрес в стране регистрации должны указываться на иностранном языке (если в иностранном языке не используется латинский алфавит, то наименование и адрес приводятся в латинской транслитерации), а для государств, в которых русский язык является государственным или государственный язык имеет форму написания, которая не позволяет произвести транслитерацию словесного обозначения буквами латинского алфавита, – на русском языке (русская транслитерация произношения).
В гр. 2 "Вид дохода" отражается наименование вида дохода (дивиденды, роялти и т.д., каждый вид дохода из "других доходов" указывается отдельно) (п. 10 Инструкции № 127).
В гр. 10 "Основание для применения ставки налога по международному договору" должны содержаться название международного договора Республики Беларусь, а также название документа, являющегося подтверждением постоянного местонахождения иностранной организации и служащего основанием для неудержания налога на доходы или удержания налога по пониженным ставкам согласно международному договору Республики Беларусь по налоговым вопросам (п. 18 Инструкции № 127).
 

You can highlight and get a piece of text that will get a unique link in your browser.