С таким вопросом столкнулась организация в своей практической деятельности. Прямого ответа на него в законодательстве нет. Попробуем разобраться.
Прежде всего рассмотрим нормы Налогового кодекса РБ (далее – НК), в которых определен порядок применения льготы по налогу на прибыль по прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства.
Освобождение от налога можно применить только к расходам, формирующим первоначальную стоимость основного средства
От обложения налогом на прибыль освобождается валовая прибыль организаций в размере финансирования капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства и (или) погашения полученных и использованных на эти цели кредитов банков, займов нерезидентов РБ, оформленных в порядке, установленном законодательством РБ, но не более 50 % валовой прибыли (подп. 1.1 п. 1 ст. 140 НК).
Указанное освобождение плательщик имеет право применить при соблюдении следующих условий:
– осуществление фактических затрат по оплате капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства или погашению кредитов банков, займов, использованных на эти цели;
– фактическое получение объектов капитальных вложений производственного назначения и жилищного строительства.
Капитальными вложениями производственного назначения признают:
– приобретение объектов основных средств и объектов незавершенного капитального строительства, предназначенных для использования в предпринимательской деятельности;
– капитальное строительство в форме нового строительства и (или) создание объектов основных средств;
– реконструкция, модернизация принадлежащих плательщику объектов основных средств и (или) объектов незавершенного строительства (подп. 2.3 п. 2 ст. 140 НК).
При этом освобождение от обложения налогом на прибыль можно производить только в части расходов, формирующих в соответствии с законодательством первоначальную (восстановительную) стоимость объектов основных средств, стоимость объектов незавершенного строительства, стоимость объектов жилищного строительства (подп. 2.3 п. 2 ст. 140 НК).
Первоначальная стоимость основных средств в отдельных случаях подлежит изменению
Первоначальной стоимостью основных средств признают сумму фактических затрат на их сооружение, изготовление, включая курсовые разницы от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств и выраженным в иностранной валюте, кроме организаций, финансируемых из бюджета. При этом стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев включения в конце отчетного года в их стоимость затрат, произведенных (начисленных) после ввода данных объектов в эксплуатацию и обособленно учитываемых в течение отчетного года в качестве вложений во внеоборотные активы, а именно курсовых разниц от переоценки кредиторской задолженности по обязательствам, связанным с приобретением основных средств (пп. 11, 17 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.12.2001 № 118 (далее – Инструкция № 118)).
Льготу также предоставляют на сумму погашения полученных и использованных на эти цели кредитов банков, займов. Расходы по уплате процентов также признают для целей налогообложения капитальными расходами и соответственно подлежат льготированию.
Так, проценты по кредитам и займам, полученным на приобретение основных средств, начисленные после ввода основных средств в эксплуатацию, в соответствии с учетной политикой организации могут быть учтены в составе вложений во внеоборотные активы в течение года и в конце отчетного года включены в стоимость объектов основных средств (за исключением процентов по просроченным кредитам и займам). Поэтому льготированию подлежат проценты за кредит, уплаченные как до, так и после ввода объекта основных средств в эксплуатацию, которые в установленном порядке включены в первоначальную стоимость этих объектов (см. ответ на вопрос 5 в письме МНС РБ от 30.03.2010№ 2-2-9/332 "О налогообложении").
По мнению автора, аналогичный порядок следует применять в отношении курсовых разниц, начисленных после ввода объектов основных средств в эксплуатацию и включенных в конце отчетного года в их стоимость. Такие расходы также являются капитальными и их включают в первоначальную стоимость объектов.
Не все курсовые разницы увеличивают первоначальную стоимость основного средства
Учтите, что не все курсовые разницы, возникшие после ввода объекта основных средств в эксплуатацию, увеличивают первоначальную стоимость основных средств. Так, курсовые разницы, возникшие при переоценке кредиторской задолженности по процентам по полученным займам и кредитам, возникшие после ввода объектов в эксплуатацию, не включают в стоимость основных средств. Их списание организации осуществляют в порядке, установленном подп. 1.2.3 п. 1 Декрета № 15, и отражают в бухгалтерском учете следующим образом:
Д-т (К-т) 92 "Внереализационные доходы и расходы" – К-т (Д-т) 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Такие курсовые разницы, отнесенные в состав внереализационных доходов и расходов, организации имеют право учитывать при налогообложении прибыли (подп. 3.24 п. 3 ст. 129 НК).
