Что проверяют:
1) наличие факта передачи объектов в пределах одного собственника, а также Республике Беларусь и ее административно-территориальным единицам в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц и правильность определения необходимости исчисления НДС;
2) правильность осуществления налоговых вычетов по передаваемым объектам.
Какие документы подвергают проверке:
1) документы на передачу объектов, утвержденные собственником;
2) документы, подтверждающие полномочия на передачу (прием объектов) юридическим и физическим лицам (распоряжения (приказы) руководителя организации о безвозмездной передаче);
3) налоговую декларацию (расчет) по НДС.
При проверке выясняют наличие объекта налогообложения
Обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав перечислены в ст. 93 Налогового кодекса РБ (далее – НК) в составе объектов обложения НДС. Вместе с тем в ст. 31 НК некоторые из таких оборотов не отнесены к реализации. Поскольку объектом исчисления НДС являются обороты по реализации, то непризнаваемые реализацией обороты облагать НДС не следует.
Не признают реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав безвозмездную передачу имущества в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа (подп. 2.3 п. 2 ст. 31 НК). Передача в пределах одного собственника означает, что у передающей и принимающей стороны один и тот же собственник.
Пример 1
Учредителем унитарного производственного предприятия "А" и унитарного торгового предприятия "Б" является одно и то же физическое лицо – Корнейчук А.А. От предприятия "А" предприятию "Б" безвозмездно передано торговое оборудование. Такую безвозмездную передачу не следует облагать НДС, если есть решение собственника (Корнейчука А.А.) или решение уполномоченного им органа. Такие полномочия могут быть оговорены в учредительных документах унитарного предприятия.
В учете предприятия "А":
Д-т 01-1 – К-т 01
– на первоначальную стоимость передаваемого безвозмездно оборудования;
Д-т 02 – К-т 01-1
– на сумму начисленной амортизации;
Д-т 83 – К-т 01-1
– на остаточную стоимость переданного безвозмездно оборудования;
в учете предприятия "Б":
Д-т 01 – К-т 83
– на стоимость безвозмездно полученного оборудования*.
__________________________
* Здесь и далее корреспонденция счетов составлена редакцией.
Пример 2
РУП "1" передало безвозмездно РУП "2" грузовой автомобиль. Данная передача произведена в пределах одного собственника – Республики Беларусь. Если она санкционирована собственником или уполномоченным органом, то оборот по безвозмездной передаче не подлежит налогообложению. В качестве органа, принимающего решение о такой передаче, может выступать орган государственного управления, в подчинение которого входит сторона (обычно передающая), например концерн "Белнефтехим", Минпром и т.д.
Таким образом, если, например, автомобиль передан от РУП "1", подчиненного концерну "Белнефтехим", РУП "2", подчиненного концерну "Беллесбумпром", с согласия концерна "Белнефтехим", то при такой безвозмездной передаче НДС исчислять не следует.
Пример 3
Гражданин Коренев А.А. является учредителем унитарного предприятия "А". Унитарное предприятие "А" выступило учредителем унитарного предприятия "Б". От предприятия А предприятию Б переданы основные средства.
Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения, может с согласия собственника имущества создать в качестве юридического лица другое унитарное предприятие путем передачи ему в установленном порядке части своего имущества в хозяйственное ведение (дочернее предприятие) (п. 2 ст. 113 Гражданского кодекса РБ (далее – ГК)).
Передача основных средств от предприятия "А" предприятию "Б" в рассматриваемой ситуации является передачей в пределах одного собственника и при наличии решения Коренева А.А. о такой передаче ее не признают объектом обложения НДС.
При отсутствии решения собственника или уполномоченного им органа оборот по безвозмездной передаче имущества следует облагать НДС.
В случае, когда у двух сторон имеется один и тот же собственник, но он не единственный, при безвозмездной передаче имущества следует исчислять налог.
Пример 4
У ОДО "А" 2 учредителя – гражданин Корнейчук А.А. и гражданин Тобакевич И.И. Эти же учредители являются участниками ООО "Б". Безвозмездная передача оборудования от ОДО "А" к ООО "Б" не является передачей в пределах одного собственника, оборот по такой передаче следует обложить НДС.
В учете ОДО "А":
Д-т 01-1 – К-т 01
– на первоначальную стоимость передаваемого безвозмездно оборудования;
Д-т 02 – К-т 01-1
– на сумму начисленной амортизации;
Д-т 92 – К-т 01-1
– на остаточную стоимость переданного безвозмездно оборудования;
Д-т 92 – К-т 68
– исчислен НДС от остаточной стоимости оборудования;
в учете ООО "Б":
Д-т 01 – К-т 98
– на стоимость безвозмездно полученного оборудования;
Д-т 18 – К-т 98
– на сумму НДС, выставленную передающей стороной;
Д-т 98 – К-т 92
– отражена стоимость безвозмездной передачи.
Важно! НДС не следует исчислять при передаче в пределах одного собственника имущества. При безвозмездном выполнении работ, оказании услуг необходимо производить исчисление НДС.
Пример 5
РУП "А" выполнило безвозмездно для РУП "Б" работы по ремонту автомобиля. Оборот по безвозмездному выполнению работ нужно обложить НДС, если на такое выполнение работ не распространяется норма подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК.
Не является реализацией безвозмездная передача имущества (работ, услуг) Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц (подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК).
К имуществу относят также имущественные права (ст. 128 Гражданского кодекса РБ).
Обращаем внимание, что полномочия юридических лиц и граждан должны быть выражены соответствующим решением либо органа государственного управления, либо местного исполнительного и распорядительного органа.
При безвозмездной передаче имущества (работ, услуг) органам государственного управления, их территориальным подразделениям, местным исполнительным и распорядительным органам в целях НДС не требуется никакого документа, который бы уполномочил на такую передачу (получение) имущества.
На практике возникает вопрос: при передаче каким республиканским органам не нужно исчислять НДС без наличия вышеназванного документа. Чтобы не допустить ошибки, целесообразно руководствоваться Перечнем республиканских органов государственного управления и иных государственных организаций, подчиненных Правительству Республики Беларусь, и Перечнем департаментов с правами юридического лица в центральных аппаратах государственных органов, утвержденными Указом Президента РБ от 05.05.2006 № 289 "О структуре Правительства Республики Беларусь" (далее – Указ № 289).
Пример 6
Организация безвозмездно передала райисполкому компьютер. Передачу компьютера не следует облагать НДС. Наличия документа, предоставляющего полномочия на такую передачу (получение), не требуется.
Пример 7
Организация безвозмездно передала территориальному подразделению МЧС пожарные шланги. Подобную передачу не облагают НДС без документа, предоставляющего полномочия на такую передачу (получение).
Указанную передачу оформляют только приказом (распоряжением) руководителя передающей стороны.
Проверяющие обязательно выяснят следующее. Если организация осуществляет безвозмездную передачу объектов иным юридическим ифизическим лицам, у нее в наличии обязательно должен быть документ, подтверждающий полномочия на такую передачу. Такой документ выдают органы, перечисленные в перечнях, утвержденных Указом № 289, или местные исполнительные и распорядительные органы. При этом форма документа, указывающего на полномочия, не имеет значения. Это могут быть приказ, распоряжение, постановление и просто письмо с просьбой о передаче объектов в адрес какой-либо организации или физического лица.
Пример 8
На основании письма райисполкома ОАО "Тайфун" безвозмездно передало детскому дому, указанному в письме, мебель для столовой. Безвозмездную передачу не нужно облагать НДС.
Пример 9
ОАО "Тайфун" по собственной инициативе безвозмездно передало райисполкому корпусную мебель для дальнейшей передачи ее детскому дому. Оборот по безвозмездной передаче не следует облагать НДС.
Пример 10
ОАО "Тайфун" по собственной инициативе безвозмездно передало детскому дому корпусную мебель. Оборот по безвозмездной передаче следует обложить НДС, поскольку нет документа, подтверждающего полномочия на такую передачу (получение), выданного органом государственного управления либо местным исполнительным и (или) распорядительным органом.
От безвозмездной передачи необходимо отличать операции, которые для целей исчисления НДС признают собственным потреблением непроизводственного характера. Это случаи, когда объекты переданы безадресно, т.е. отсутствует их конкретный получатель. Данные операции не следует облагать НДС. В таких случаях никакого решения уполномоченного органа не нужно.
Пример 11
Организация по собственной инициативе украсила городскую елку. НДС по такой операции исчислять не следует.
Пример 12
Организацией приобретены венки, которые возложены к памятникам героям Великой Отечественной войны. НДС по такой операции исчислять не следует.
Важно! В подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК сказано, что не признают реализацией безвозмездную передачу не только имущества, но и работ, услуг Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц.
Безвозмездное выполнение работ, оказание услуг Республике Беларусь или ее административно-территориальным единицам, в т.ч. в лице уполномоченных государственных органов, юридических и физических лиц, не облагают НДС с 1 января 2008 г. До этой даты налогообложение следовало производить.
При этом не имеет значения, работы (услуги) выполнены (оказаны) самостоятельно или с привлечением сторонних организаций.
Пример 13
ОАО осуществило ремонт территории, находящейся на балансе КУП, по распоряжению райисполкома. Для проведения работ заключен договор с ДРСУ, работы оплатило ОАО.
У ОАО данные работы не облагаются НДС, поскольку они безвозмездно выполнены для указанного райисполкомом юридического лица.
Безвозмездная передача в государственную собственность инвесторами (заказчиками, застройщиками) объектов инженерной и транспортной инфраструктуры
Обратимся к подп. 1.9 п. 1 Указа Президента РБ от 07.02.2006 № 72 "О мерах по государственному регулированию отношений при размещении и организации строительства жилых домов, объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры" (далее – Указ № 72). В нем сказано, что безвозмездная передача в государственную собственность инвесторами (заказчиками, застройщиками) объектов инженерной и транспортной инфраструктуры, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, может осуществляться путем передачи в хозяйственное ведение (оперативное управление) непосредственно эксплуатационной организации без наличия документов, удостоверяющих государственную регистрацию прав на них, на основании акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, и документов, подтверждающих завершение их строительства и соответствие проектносметной документации. Форму акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта,утверждает Минстройархитектуры.
Созданные в процессе строительства наружные инженерные сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и др. заказчик, застройщик передают специализированным эксплуатирующим организациям или оставляют у себя на балансе в качестве отдельного объекта учета основных средств.
Инженерные сети и сооружения на баланс эксплуатирующих организаций передают как сумму затрат по их строительству. При этом оформляется акт на передачу эксплуатирующей организации затрат, произведенных при создании объекта инфраструктуры, по форме, установленной Минстройархитектуры. Приведенные выше нормы содержат пп. 37, 38 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Минстройархитектуры РБ от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).
Ни Указ № 72, ни Инструкция № 10 не регулируют вопросы исчисления НДС при передаче затрат. Кроме того, данные документы говорят о передаче затрат эксплуатирующим организациям в целом, без указания конкретных организаций.
В данной ситуации следует руководствоваться подп. 2.6 п. 2 ст. 31 НК. Документом, подтверждающим полномочия эксплуатирующей организации на принятие безвозмездно переданных затрат, может выступать решение местного органа о выделении земельного участка для строительства объекта, в котором обычно указывается на необходимость последующей передачи инженерных сетей и сооружений на баланс эксплуатирующих организаций.
Иногда организации передают не инженерные сети и сооружения водоснабжения, канализации, теплоснабжения, газоснабжения и др., а затраты на реконструкцию данных сетей, уже находящихся на балансе эксплуатирующей организации.
Пример 14
Организация осуществила затраты по работам по реконструкции подстанции, находящейся на балансе у РУП, подведомственного концерну "Белэнерго".
Порядок исчисления НДС в такой ситуации изложен в письме МНС РБ от 24.09.2008 № 2-1-9/740. В нем сказано, что на основании подп. 6.1 п. 6 постановления Кабинета Министров РБ от 13.05.1996 № 320 "О дополнительных мерах по обеспечению надежного электроснабжения потребителей Республики Беларусь" производственные объединения энергетики и электрификации, предприятия и организации Белорусского государственного энергетического концерна осуществляют принятие на баланс в установленном порядке технически исправных сетей внешнего электроснабжения объектов потребителей (с их согласия). Поскольку работы по реконструкции подстанции являются неотъемлемой материально-вещественной частью указанной подстанции и затраты по реконструкции относятся на увеличение ее стоимости, т.е. принимаются на баланс как часть стоимости технически исправленной подстанции у РУП, то вышеуказанная безвозмездная передача организацией затрат по работам по реконструкции РУП как уполномоченному юридическому лицу на получение стоимости работ вышеуказанным постановлением Кабинета Министров, не является объектом налогообложения.
В данном случае кроме вышеуказанного постановления документами, выражающими полномочия РУП на получение стоимости работ, могут быть и иные документы соответствующих государственных органов управления, курирующих республиканские унитарные предприятия, в частности по вопросам энергетики – приказ Минэнерго.
Объект проверки – налоговая декларация по НДС
Обороты по безвозмездной передаче, подпадающие под действие подп. 2.3 и 2.6 п. 2 ст. 31 НК, не облагают НДС. Их не отражают в налоговой декларации по НДС.
Внимание! Предъявление НДС в документах влечет у передающей стороны необходимость исчисления налога, поскольку согласно п. 8 ст. 105 НК суммы НДС, излишне предъявленные впервичных учетных документах продавцом покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав – плательщикам в Республике Беларусь, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, за исключением исправления излишне предъявленных сумм НДС на основании актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем. Эти положения распространяются также на плательщиков, у которых обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав освобождаются от НДС либо не являются объектом налогообложения.
В порядке вычета НДС произошли изменения
До 2011 г. в подп. 19.5 п. 19 ст. 107 НК был установлен запрет на вычет сумм НДС, уплаченных (подлежащих уплате) при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, безвозмездно передаваемых республиканским органам государственного управления, местным исполнительным и распорядительным органам, а также государственным организациям, подчиненным Президенту, Совету Министров, местным исполнительным и распорядительным органам.
До 2011 г. суммы НДС, принятые к вычету до момента передачи товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежали восстановлению (по основным средствам – исходя из их остаточной стоимости). Указанные суммы НДС следовало включать во внереализационные расходы.
До 2011 г.:
Д-т 41 – К-т 60
– приобретены компьютеры у резидента РФ;
Д-т 18 – К-т 68
– уплачен НДС при ввозе;
Д-т 68 – К-т 18
– принят к вычету уплаченный НДС;
Д-т 92 – К-т 41
– компьютер передан безвозмездно райисполкому;
Д-т 68 – К-т 18
– методом "красное сторно" восстановлен принятый ранее к вычету НДС;
Д-т 92 – К-т 18
– НДС отнесен на внереализационные расходы.
В 2011 г. при безвозмездной передаче на указанных выше основаниях имущества, приобретенного (ввезенного) в т.ч. в предшествующий период, необходимость восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету, отсутствует. Основание – исключение подп. 19.5 из п. 19 ст. 107 НК и письмо МНС РБ от 25.04.2011 № 2-1-10/756.
Следовательно, при безвозмездной передаче в 2011 г. вышеназванным органам имущества (работ, услуг) "входной" НДС подлежит вычету в отличие от прошлых лет. При безвозмездной передаче имущества (работ, услуг) Республике Беларусь в лице уполномоченных юридических и физических лиц, имущества в пределах одного собственника также имеется право на вычет, но оно существовало и до 1 января 2011 г.
Вместе с тем суммы налога, уплаченные при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), имущественных прав, относящиеся к оборотам по реализации безвозмездно передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычету в порядке, установленном для вычета налога по товарам (работам, услугам), имущественным правам, облагаемым по ставке 20 %, независимо от того, облагается ли эта безвозмездная передача налогом (п. 15 ст. 107 НК).
Таким образом, сумму "входного" НДС по безвозмездно передаваемому объекту принимают к вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации, т.е. если сумма НДС была принята к вычету в ином порядке, необходимо произвести корректировку.
Внимание! Это правило касается случаев безвозмездной передачи, как облагаемых НДС, так и непризнаваемых объектами налогообложения.
Пример 15
ООО "А", у которого имеются обороты по реализации продовольственных товаров со ставкой НДС 10 %, приобрело в марте 2011 г. основное средство и приняло к вычету сумму "входного" НДС с распределением по удельному весу на оборот, облагаемый по ставке НДС 10 %. В июле 2011 г. по указанию райисполкома это основное средство было передано КУП "Б".
В июле 2011 г. сумму "входного" налога по основному средству следует исключить из суммы вычетов, распределяемых на оборот со ставкой НДС 10 %, и предъявить ее к вычету в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации.
