В 2012 г. прочее выбытие товарно-материальных ценностей не признается объектом налогообложения
Исходя из п. 10 ст. 103 Налогового кодекса РБ (далее – НК) и Письма случаи прочего выбытия, выявленные в 2012 г., не являются объектом обложения НДС. Сумма "входного" НДС, принятая к вычету по выбывшим товарно-материальным ценностям (ТМЦ), не восстанавливается.
Поступившие в 2012 г. суммы возмещений ущерба, причиненного вследствие прочего выбытия, следует облагать НДС в части суммы превышения полученного возмещения над размером налоговой базы по прочему выбытию, отраженной в налоговой декларации (расчете) по НДС за 2011 г.
В табл. 1 рассмотрены случаи исчисления (неисчисления) НДС по операциям по прочему выбытию ТМЦ.
Примечание. Обороты 1–5 не признавались объектом налогообложения в 2011 г. на основании подп. 2.6 и 2.11 п. 2 ст. 93 НК.
Порча, хищение, недостача бланков строгой отчетности не являлись объектом налогообложения, поскольку такие случаи не признавались реализацией (письмо МНС РБ от 30.12.2008 № 2-1-9/929).
Порча так называемых МБП признавалась собственным потреблением непроизводственного характера и не облагалась НДС (письма МНС РБ от 14.03.2008 № 2-1-9/236, от 04.06.2010 № 2-2-10/11442).
Напомним, что согласно порядку заполнения налоговой декларации по НДС (постановление МНС РБ от 15.11.2010 № 82) в строках налоговой декларации, в которых отражается налоговая база по операциям, облагаемым НДС по ставкам 20, 18 и 10 %, налоговую базу отражают с учетом исчисленной суммы НДС.
Следовательно, облагать НДС необходимо разницу между суммой возмещения и налоговой базой, от которой был исчислен налог в момент составления документа о прочем выбытии, с учетом этого исчисленного налога.
Пример 1
Себестоимость недостающей продукции по результатам инвентаризации в декабре 2011 г. составила 10 000 тыс. руб. Исчислен НДС в сумме 2 000 тыс. руб. (10 000 × 20 / 100). Налоговая база, отраженная в стр. 2 налоговой декларации по НДС за январь – декабрь 2011 г., по недостающей продукции – 12 000 тыс. руб. (10 000 + 2 000). Сумма возмещения, поступившая от виновного лица в феврале 2012 г., равна 12 600 тыс. руб. НДС из суммы возмещения – 100 тыс. руб. ((12 600 – 12 000) × 20 / 120). В стр. 1 налоговой декларации за январь – февраль 2012 г. следовало отразить: в гр. 2 – 600 тыс. руб., в гр. 4 – 100 тыс. руб.
Реализация ценных бумаг. Процентные доходы по ценным бумагам
Реализация ценных бумаг как на первичном, так и на вторичном рынке с 1 января 2012 г. не облагается НДС. Следовательно, операции по реализации ценных бумаг как на первичном, так и на вторичном рынке не нужно включать в налоговую декларацию поНДС. До 1 января 2012 г. такие операции были освобождены от НДС и их следовало отражать в стр. 9 налоговой декларации по НДС. Порядок отражения таких операций в налоговой декларации по НДС с учетом особенностей проведения операций приведен в табл. 2.
Как и ранее, к оборотам по реализации ценных бумаг относят непосредственно реализацию ценных бумаг, комиссионные доходы по операциям с ценными бумагами, начисление доходов, депозитарную деятельность по учету ценных бумаг, а также погашение ценных бумаг эмитентом в форме, установленной законодательством.
Процентные доходы признают в том отчетном периоде, в котором они получены (Инструкция по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утвержденная постановлением Минфина РБ от 22.12.2006 № 164).
Процентные доходы признают в том отчетном периоде, в котором они получены (Инструкция по бухгалтерскому учету ценных бумаг, утвержденная постановлением Минфина РБ от 22.12.2006 № 164).
Таким образом, процентный (купонный) доход, полученный в 2012 г., не признают объектом обложения НДС.
Пример 2
Облигация банка приобретена в 2011 г. В январе 2012 г. получен купонный доход, начисленный за декабрь 2011 г., в феврале 2012 г. – купонный доход за январь 2012 г. Обе суммы не следует включать в налоговую декларацию по НДС, поскольку они получены в 2012 г.
Предоставление возмездных денежных займов. Коммерческий заем. Санкции за нарушение условий договоров
Операции по предоставлению возмездных денежных займов с 1 января 2012 г. признают оборотом по реализации, освобожденным от НДС. Это влечет необходимость отражения такого оборота в стр. 8 налоговой декларации по НДС. В ней следует отражать налоговую базу, которая равна сумме начисляемых (взыскиваемых) процентов. Момент отражения в налоговой декларации – момент их получения займодавцем. Данное положение применяется по договорам возмездных денежных займов независимо от даты их заключения.
Заемщиком может выступать:
– работник организации;
– стороннее физическое лицо;
– юридическое лицо;
– индивидуальный предприниматель.
Этот порядок распространяется также на предоставление возмездных денежных займов иностранным резидентам.
Пример 3
Согласно договору возмездного денежного займа, заключенному в 2009 г., предприятие предоставило работнику заем на строительство квартиры в сумме 120 000 тыс. руб. на 2 года. Возврат займа должен осуществляться с 1 января 2011 г. по 5 000 тыс. руб. ежемесячно + 1 % в месяц (50 тыс. руб.). Долг за декабрь 2011 г. в размере 5 000 тыс. руб. и сумма процентов в размере 50 000 тыс. руб. возмещены работником в январе 2012 г. В стр. 8 налоговой декларации за январь 2012 г. предприятие должно отразить налоговую базу в размере 50 тыс. руб.
В Письме содержится информация о том, как можно избежать отнесения налоговых вычетов в части, приходящейся на проценты по денежным займам, на затраты. Это позволит сделать раздельный учет налоговых вычетов, в т.ч. налоговых вычетов по общехозяйственным расходам.
Отметим, что избежать этого правомерно иеще одним способом: можно исчислить НДС из суммы процентов по ставке 20 % с отражением суммы процентов в стр. 1 налоговой декларации по НДС (в нашем примере – 50 × 20 / 120). Это определено в п. 10 ст. 102 НК: плательщики имеют право применить ставку НДС, указанную в подп. 1.3 п. 1 ст. 102 НК, т.е. 20 %, по операциям, освобождаемым от налогообложения.
Не являются операцией по предоставлению денежных займов коммерческий заем, а также получение санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.
Напомним, что по общему правилу налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (п. 18 ст. 98 НК):
– за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав;
– в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.
Пример 4
Организация "А" отгрузила организации "Б" товары и предоставила рассрочку в оплате за них на полгода с выплатой процентов за пользование денежными средствами. Сумму процентов по мере получения следует отражать в той же строке налоговой декларации по НДС, что и оборот по реализации товара, т.е. она облагается НДС по той же ставке, что и оборот по реализации товара. Если товары освобождены от НДС, то сумму процентов включают в стр. 8 налоговой декларации по НДС, в которой отражают освобожденный оборот.
Пример 5
Организация "А" отгрузила товары организации "Б" в 2011 г. Организация "Б" не рассчиталась за товары. Через суд взысканы основной долг, проценты за пользование денежными средствами, санкция, предусмотренная договором за несвоевременную оплату. Сумму санкций и процентов следует обложить НДС в отчетном периоде их получения в том же порядке, что и оборот по реализации товара.
Важно! Из суммы процентов и санкций в вышеизложенных примерах продавец товара не выделяет НДС покупателю, несмотря на его исчисление, и покупатель не имеет права на вычет исчисленного продавцом НДС. Объяснение этому приведено в Письме: проценты по коммерческому займу не признаются товаром, работой либо услугой, а также не влияют на цену (тариф) реализуемого товара (работы, услуги).
Участие в распределении налоговых вычетов по удельному весу оборотов с местом реализации за пределами Республики Беларусь
Обороты с местом реализации за пределами Республики Беларусь можно разделить условно на 2 группы: участвующие и не участвующие в распределении налоговых вычетов по удельному весу.
Те обороты, которые не участвуют в распределении налоговых вычетов по удельному весу, не следует отражать в налоговой декларации по НДС.
Обороты за пределами Республики Беларусь, участвующие в распределении налоговых вычетов, должны быть отражены в стр. 9 налоговой декларации по НДС.
Рассмотрим порядок распределения вычетов в отдельных ситуациях на схеме:
Пример 6
Организация (выручку определяет "по отгрузке", отчетным периодом по НДС является календарный месяц) имеет филиал, зарегистрированный в качестве налогоплательщика в Российской Федерации. Обороты по выполнению строительных работ этим филиалом за январь 2012 г. составили 100 000 тыс. руб. Кроме того, организация выполняет ремонтные работы на территории Украины без регистрации в качестве налогоплательщика. Оборот по реализации работ на территории Украины, момент выполнения которых приходится на январь 2012 г., – 50 000 тыс. руб. На территории Республики Беларусь в январе выполнены работы на сумму 120 000 тыс. руб., в т.ч. НДС – 20 000 тыс. руб. Для выполнения строительных работ на территории Украины были приобретены материалы. Остаток материалов на сумму 5 000 тыс. руб. после выполнения работ был без завоза на территорию Республики Беларусь реализован в Украине без исчисления НДС. Кроме того, в январе 2012 г. было оплачено иностранной организации – резиденту Украины за рекламные услуги 2 000 тыс. руб., исчислен НДС по ст. 92 НК в сумме 400 тыс. руб. Налоговые вычеты по товарам, работам, услугам за январь 2012 г. составили 40 000 тыс. руб., по основным средствам – 10 000 тыс. руб. Остатка налоговых вычетов на 1 января 2012 г. нет.
Общая сумма оборота, принимаемая для распределения налоговых вычетов по удельному весу, равна 170 000 тыс. руб. (50 000 (оборот по выполнению работ на территории Украины) + 120 000 (оборот на территории Республики Беларусь)).
Сумма НДС, подлежащая отнесению на затраты, составляет 11 764,706 тыс. руб. (40 000 × 50 000 / 170 000).
Сумму "входного" НДС по основным средствам (10 000 тыс. руб.) не включают в сумму вычетов для целей определения их части, относимой на затраты (п. 3 ст. 106 НК), а в общую сумму оборота не включают оборот филиала – плательщика в Российской Федерации, оборот по приобретению рекламных услуг у резидента Украины, оборот по реализации материалов без НДС на территории Украины, приобретенных там же без завоза в Республику Беларусь.
Неучастие в распределении налоговых вычетов по удельному весу оборота по реализации товаров за пределами Республики Беларусь, приобретенных за ее пределами, является новшеством 2012 г. До 1 января 2012 г. вычеты, приходящиеся на указанный оборот, относились на затраты, а сама сумма оборота включалась в общую сумму оборота при распределении вычетов.
Об этом следует помнить…
Плательщики имеют право применить ставку НДС, указанную в подп. 1.3 п. 1 ст. 102 НК (т.е. 20 %), по операциям, местом реализации которых не признают территорию Республики Беларусь (п. 10 ст. 102 НК).
Таким образом, плательщик вправе не отражать оборот за пределами по стр. 9 налоговой декларации, если, например, не желает распределять налоговые вычеты и относить их на затраты. Он может применить ставку НДС в размере 20 % и отразить оборот за пределами в стр. 1 налоговой декларации.
Кроме того, плательщикам следует знать, что предъявление НДС иностранному резиденту по работам (услугам) с местом реализации за пределами Республики Беларусь, необлагаемым НДС, не влечет за собой обязанности исчислить НДС, так как согласно п. 8 ст. 105 НК суммы НДС, излишне предъявленные в первичных учетных документах продавцом покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав – плательщикам в Республике Беларусь, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом.
Иностранный резидент не является плательщиком НДС в Республике Беларусь, поэтому, даже предъявив ему НДС, уплачивать в бюджет налог нет необходимости (оборот нужно отразить в стр. 9 налоговой декларации), если только сам продавец не примет такое решение (которое выразится в отражении оборота за пределами Республики Беларусь в стр. 1 налоговой декларации по НДС).
Это подтверждается также Инструкцией о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 15.11.2010 № 82. В ней разъяснено, что в случае выделения в документах покупателям, не являющимся плательщиками налога в Республике Беларусь, сумм НДС по операциям по реализации объектов, местом реализации которых не признают территорию Республики Беларусь, отражение этих операций производят в стр. 9 разд. I, если по ним плательщиком не произведено исчисление НДС (подп. 10.7 п. 10).
