Дата отражения в бухгалтерском учете поступающих товаров
Товары, поступающие в организацию, следует отразить в бухгалтерском учете по дебету счета 41 «Товары».
Общие принципы бухгалтерского учета изложены в ст. 3 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности».
Так, хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним.
Однако какая дата считается датой совершения хозяйственной операции при отражении поступающих товаров? В первую очередь данный вопрос актуален при приобретении товаров по импорту у иностранных поставщиков, так как именно в этом случае имеет место длительная по времени доставка товаров от поставщика до покупателя. Причем согласно договору либо в силу законодательства право собственности на поставляемые товары может переходить к покупателю задолго до их фактического прибытия на склад и приемки покупателем.
От даты отражения в бухгалтерском учете в ряде случаев зависит курс иностранной валюты к белорусскому рублю, по которому пересчитывается стоимость товаров, выраженная в иностранной валюте, в учетную стоимость в белорусских рублях. Напомним, что выраженная в иностранной валюте стоимость полученных активов и стоимость относящихся к этим активам обязательств, собственного капитала отражаются в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу:
1) на дату совершения хозяйственной операции, если не был перечислен аванс в иностранной валюте;
2) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов;
3) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте в части стоимости активов, приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов, не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов (п. 3 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утвержденного постановлением Минфина Республики Беларусь от 29.10.2014 № 69; далее – Национальный стандарт № 69) |*|.
* Информация о возврате предоплаты в валютном эквиваленте
Порядок определения стоимости каждой единицы (части) активов в варианте 3 закрепляется в положении об учетной политике организации.
Какие факторы влияют на определение даты совершения хозяйственной операции
В нормах Национального стандарта № 69 не указано, какую дату считать датой совершения хозяйственной операции. Ответ на этот вопрос содержится в разъяснении Минфина Республики Беларусь от 12.03.2011 № 15-1-6/131 «Об определении даты принятия товаров к бухгалтерскому учету». Так, датой совершения хозяйственной операции считается дата принятия к бухгалтерскому учету активов и обязательств, которые являются результатом этой операции в соответствии с законодательством Республики Беларусь или договором. В то же время, учитывая все многообразие гражданско-правовых отношений, в которые организации вступают в процессе хозяйственной деятельности, в т.ч. при совершении внешнеторговых операций, законодательство не устанавливает, что следует понимать под конкретной датой принятия активов к бухгалтерскому учету, и в нем не даны критерии для ее определения. При определении даты принятия активов к бухгалтерскому учету организации необходимо исходить:
– из специфики осуществления своей хозяйственной деятельности;
– условий заключенных внешнеторговых договоров, определяющих обязанности по поставке товаров;
– перехода рисков от продавца к покупателю (Инкотермс 2010);
– используемых видов транспорта и оформляемых транспортных и иных документов;
– наличия или отсутствия складских помещений;
– особенностей приемки товаров по количеству и качеству;
– условий помещения товаров под определенный таможенный режим или таможенную процедуру;
– использования в своей деятельности складов временного хранения и зон временного таможенного контроля;
– наличия у организации статуса «Добросовестный участник внешнеэкономической деятельности» и других факторов.
В качестве одного из основных критериев следует рассматривать переход к организации рисков и выгод, связанных с правом собственности на поступающие активы.
Как определяется дата принятия активов на учет
Датой принятия организацией активов |*| на бухгалтерский учет может являться:
1) дата их фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах (ТТН-1, CMR-накладной, счете-фактуре (инвойсе), акте приема-передачи, приходном ордере и др.), которые в соответствии с законодательством, соглашением сторон или обычаями делового оборота используются для подтверждения совершения сделок;
2) дата помещения товаров под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством;
3) дата принятия активов к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом организации;
4) дата принятия активов к перевозке экспедитором (перевозчиком), если оплату их услуг производит организация – получатель активов.
* Информация о том, как определить дату принятия товаров к бухгалтерскому учету
Организация, исходя из специфики осуществляемой ею деятельности и условий заключенных внешнеторговых договоров, самостоятельно определяет дату принятия активов к бухгалтерскому учету. Порядок ее определения должен быть закреплен в учетной политике организации.
Стоимость товаров, по которой они принимаются к бухгалтерскому учету
После того как организация решила вопрос с тем, на какую дату отразить в бухгалтерском учете поступающие товары, предстоит решить, по какой стоимости их учесть на счете 41.
Правила бухгалтерского учета запасов (в т.ч. товаров) изложены в Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133). Так, п. 8 Инструкции № 133 предусмотрено, что товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения. Термин «стоимость приобретения» Инструкция № 133 не конкретизирует. В связи с этим Минфин Республики Беларусь письмом от 06.01.2012 № 15-1-18/15-1 «О порядке бухгалтерского учета затрат, связанных с приобретением товаров» разъяснил, что согласно п. 7 Инструкции № 133 фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на их приобретение. На основании п. 3 Инструкции № 133 к запасам относятся товары. Таким образом, п. 7 Инструкции № 133 распространяется на товары. В пп. 7, 8 Инструкции № 133 приведены способы определения стоимости товаров в организациях:
– по стоимости их приобретения;
– розничным ценам.
В соответствии с планом счетов в организациях, осуществляющих торговую деятельность, затраты на ее осуществление, в т.ч. транспортные расходы, учитываются на счете 44 «Расходы на реализацию». Таким образом, затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров, могут отражаться одним из двух способов:
– включаться в состав расходов на реализацию;
– относиться на увеличение стоимости товаров.
Применяемый порядок бухгалтерского учета затрат, связанных с приобретением товаров, закрепляется в учетной политике организации.
Подведем итог
Определение стоимости приобретенного товара можно рассмотреть как цепочку шагов:
Шаг 1. Определите, как отражаются затраты, связанные с приобретением товаров, в т.ч. транспортные расходы:
– включаются в состав расходов на реализацию;
– относятся на увеличение стоимости товаров.
Выбранный способ закрепляется в учетной политике организации.
Шаг 2. Определите дату, на которую отражается поступление товара на учет:
1) дата их фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах (ТТН-1, CMR-накладной, счете-фактуре (инвойсе), акте приема-передачи, приходном ордере и др.), которые в соответствии с законодательством, соглашением сторон или обычаями делового оборота используются для подтверждения совершения сделок;
2) дата помещения товаров под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством;
3) дата принятия активов к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом организации;
4) дата принятия активов к перевозке экспедитором (перевозчиком), если оплату их услуг производит организация – получатель активов.
Порядок ее определения должен быть закреплен в учетной политике организации.
Шаг 3. При поступлении товара, приобретаемого за валюту, учтите нормы Национального стандарта № 69. Так, товар отражается в бухгалтерском учете в белорусских рублях по официальному курсу:
1) на дату совершения хозяйственной операции, если не был перечислен аванс в иностранной валюте;
2) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере полной стоимости активов;
3) дату (даты) перечисления аванса в иностранной валюте в части стоимости активов, приходящейся на аванс, и дату совершения хозяйственной операции в части стоимости активов, не приходящейся на аванс, если был перечислен аванс в иностранной валюте в размере частичной стоимости активов.
Порядок определения стоимости каждой единицы (части) активов в варианте 3 закрепляется в положении об учетной политике организации.
Пример. Один товар, но стоимость разная
Стоимость приобретаемого у польского поставщика товара составляет 10 000 долл. США. Транспортные расходы составили 2 500 руб.
Вариант 1. Предоплата за товар произведена 07.07.2018. Товар получен 13.07.2018. Транспортные расходы включаются в стоимость товара согласно учетной политике.
Курс доллара на 07.07.2018 составляет 1,9859 руб.
Стоимость товара – 22 359 руб. (1,9859 × 10 000 + 2 500).
Вариант 2. Товар принят к перевозке 07.07.2018, на склад организации согласно сопроводительным документам доставлен 09.07.2018. В соответствии с учетной политикой дата оприходования товара определяется по дате получения на склад, указанной в сопроводительных документах. Транспортные расходы не включаются в стоимость товара согласно учетной политике.
Курс доллара на 09.07.2018 составляет 1,9802 руб.
Стоимость товара – 19 802 руб. (1,9802 × 10 000).
Вариант 3. Частичная предоплата |*| за товар в размере 4 000 долл. США произведена 07.07.2018. Окончательный расчет – 13.07.2018.
* Информация о перечислении аванса нерезиденту
Товар принят к перевозке 09.07.2018, на склад организации согласно сопроводительным документам доставлен 10.07.2018. В соответствии с учетной политикой дата оприходования товара определяется по дате принятия к перевозке. Транспортные расходы включаются в стоимость товара согласно учетной политике.
Стоимость товара в таком случае составляет 22 324,80 руб. (1,9859 × 4 000 + 1,9802 × 6 000 + 2 500).
