По результатам инвентаризации должны быть отражены излишки, недостачи и пересортица
Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия активов и обязательств с данными бухгалтерского учета отражают по нормам ст. 12 Закона РБ "О бухгалтерском учете и отчетности" (в редакции Закона РБ от 25.06.2001 № 42-З):
– стоимость излишков активов при принятии их на бухгалтерский учет определяют на дату проведения инвентаризации на основании заключения об их оценке, проведенной юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем, осуществляющими оценочную деятельность, или документов, подтверждающих стоимость аналогичных активов, а соответствующая денежная сумма должна быть отнесена в коммерческой организации на внереализационные доходы;
– недостача активов и (или) их порча в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством РБ, в соответствии с решением руководителя организации должна быть списана в коммерческой организации на затраты по видам деятельности;
– недостача активов, произошедшая сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, предусмотренном законодательством РБ, согласно решению руководителя организации должна быть покрыта за счет виновных лиц.
Но пересортица может возникать и в случаях выявления у одного и того же проверяемого лица за один и тот же проверяемый период в отношении активов одного и того же наименования в тождественных количествах излишков или недостач (п. 76 Инструкции по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.11.2007 № 180).
Зачет по пересортице возможен при определенных условиях
О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют объяснения инвентаризационной комиссии. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть произведен только по решению руководителя организации.
Убыль ценностей в пределах установленных норм определяют после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, нормы естественной убыли следует применять только по тому наименованию ценностей, по которому выявлена недостача. При отсутствии норм убыль необходимо рассматривать как недостачу сверх норм.
Суммы недостач, хищений и потерь от порчи материальных и иных ценностей, включая денежные средства, выявленных в процессе их заготовления, хранения и реализации, независимо от того, подлежат ли они отнесению на счета затрат на производство (расходов на реализацию) или виновных лиц, приводятся на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Необходимо отметить, что потери ценностей в результате стихийных бедствий на счете 94 не отражают. Такие потери в качестве чрезвычайных относят на внереализационные расходы отчетного года.
Так, например, в торговых организациях по дебету счета 94 отражают стоимость недостающих (похищенных) или полностью испорченных товарно-материальных ценностей по покупным или розничным ценам.
По кредиту счета 94 отражают списание учтенных ранее:
– сумм недостач и потерь от порчи ценностей в пределах норм естественной убыли на счет 44 "Расходы на реализацию";
– сумм недостач ценностей сверх норм (величин) убыли, потерь от порчи, а также похищенных ценностей – в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба") в разрезе виновных лиц;
– сумм недостач ценностей сверх норм (величин) убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников – в дебет счета 92 "Внереализационные доходы и расходы" (субсчет 92-2 "Внереализационные расходы");
– сумм недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, – в дебет счета 92 "Внереализационные доходы и расходы", субсчет 92-2.
Если в результате пересортицы возникли положительные инвентаризационные разницы, то их следует учитывать на счете 92 (субсчет 92-1 "Внереализационные доходы"). Стоимость принятого к учету имущества, оказавшегося в излишке по результатам инвентаризации, включают в состав внереализационных доходов. Такие доходы отражают в том отчетном периоде, в котором имущество подлежит оприходованию в бухгалтерском учете организации (подп. 3.11 п. 3 ст. 128 Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ)).
Пример 1. Стоимость недостающих товаров ниже стоимости товаров в излишке
В организации, занимающейся оптовой торговлей, проведена инвентаризация, в результате которой обнаружены недостача 15 пакетов апельсинового сока марки "А" по цене 4 100 руб. за пакет и излишки 15 пакетов апельсинового сока марки "Е" по цене 4 210 руб. за пакет.
В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих активов выше стоимости активов, оказавшихся в излишке, эту разницу в стоимости следует отнести на виновных лиц.
Материальная ответственность работника за ущерб, причиненный нанимателю при исполнении трудовых обязанностей, предусмотрена трудовым законодательством. Условия привлечения работника к материальной ответственности, ее размеры, порядок возмещения ущерба определены в гл. 37 Трудового кодекса РБ.
Если в результате зачета по пересортице будет обнаружена недостача, то она является объектом обложения НДС
Объектами обложения НДС признаются обороты по прочему выбытию товаров, основных средств и нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства (п. 1 ст. 93 НК РБ).
Отметим, что обороты по прочему выбытию товаров, стоимость которых в соответствии с законодательством включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав или во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, дохода, облагаемого подоходным налогом с физических лиц, не являются объектами обложения НДС (подп. 2.6 п. 2 ст. 93 НК РБ).
Моментом фактической реализации при прочем выбытии товаров, основных средств, нематериальных активов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитального строительства признается день составления сличительной ведомости или иного документа, подтверждающего их прочее выбытие (п. 6 ст. 100 НК РБ).
В состав внереализационных расходов включаются суммы недостач, потерь и порчи активов, в т.ч. произошедших сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, определенном законодательством, если их виновники не установлены или суд отказал во взыскании с них. Такие расходы отражаются в том отчетном периоде, к которому относятся документы, подтверждающие, что виновники не были установлены или суд отказал во взыскании с них (подп. 3.14 п. 3 ст. 129 НК РБ).
Потери, убытки от недостачи имущества и (или) его порчи, произошедшие сверх норм естественной убыли, утвержденных в порядке, регламентированном законодательством, если судом отказано во взыскании данных сумм по причине ненадлежащего учета и хранения материальных ценностей, пропуска срока исковой давности или по другим зависящим от организации причинам, не относятся к затратам, которые учитываются при налогообложении (подп. 1.9 п. 1 ст. 131 НК РБ).
Пример 2. Стоимость недостающих товаров выше стоимости товаров в излишке
В организации, занимающейся оптовой торговлей, проведена инвентаризация, в результате которой обнаружены недостача 15 пакетов яблочного сока марки "А" по цене 4 300 руб. за пакет и излишки 15 пакетов яблочного сока марки "Е" по цене 4 150 руб. за пакет. Нормы убыли не установлены. Ставка НДС – 10 %. После зачета пересортицы недостача товаров по учетной цене отнесена на виновное лицо с удержанием из заработной платы.
На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии указываются причины, по которым такая разница не покрыта за счет виновных лиц.
Пример 3. Судом отказано во взыскании недостачи с материально-ответственного лица
В организации, занимающейся оптовой торговлей, проведена инвентаризация, в результате которой обнаружена недостача 30 единиц товара марки "А" по цене 22 900 руб. за единицу и излишки 30 единиц товара марки "Е" по цене 21 300 руб. за единицу. Недостача в пределах норм естественной убыли на данный товар составила 1 850 руб. Судом отказано во взыскании суммы недостачи с материально ответственного лица.
Учтите особенности отражения пересортицы, если торговая организация ведет учет по продажным ценам
Сумма недостач по товарам и готовой продукции в организациях розничной торговли и общественного питания, если учет этих товарови продукции ведется по продажным ценам, определяется после сторнирования сумм торговых наценок (накидок), учитываемых по счету 42 "Торговая наценка".
Пример 4. Списывается недостача товара, учтенного по отпускным ценам
На складе организации розничной торговли, ведущей учет товаров по продажным ценам, выявлены недостача 10 упаковок товара "А" по цене 7 500 руб. за упаковку (НДС по ставке 20 % – 1 250 руб., торговая надбавка 15 % – 815 руб.) и излишки 10 упаковок товара "Е" по цене 6 900 руб. за упаковку (НДС по ставке 20 % – 1 150 руб., торговая надбавка 15 % – 750 руб.). Нормы убыли не установлены. По решению руководителя сумма недостачи отнесена за счет собственных источников организации.
