В практике работы организации "А" сложилась следующая ситуация.
Решением Березовского райсовета от 30.03.2010 № 158 "Об отдельных вопросах налогообложения" (далее – решение) был введен повышающий коэффициент к ставкам налога на недвижимость (п. 1 решения). В п. 2 решения указано, что увеличение ставок не распространяется на юридические лица, реализующие инвестиционные проекты в малых и средних городских поселениях (по Указу Президента РБ от 07.06.2007 № 265 "О Государственной комплексной программе развития регионов, малых и средних городских поселений на 2007–2010 годы", далее – Указ № 265). В Указ № 265 Указом Президента РБ от 30.04.2010 № 208 внесены изменения, вступившие в силу с 10 мая 2010 г. В соответствии с этими изменениями организация "А" включена в перечень юридических лиц, реализующих инвестиционные проекты.
В этой ситуации возникло несколько вопросов:
1) с какой даты следовало применять решение?
2) с какого момента у организации есть право не увеличивать ставки налога на недвижимость:
– если с 10 мая 2010 г., тогда каким образом следовало рассчитывать повышающий коэффициент за период с 1 по 9 мая 2010 г.?
– если с 1 июня 2010 г. (с 1-го числа месяца, следующего за отменой увеличения, – по аналогии с применением увеличенных ставок), тогда каким образом следовало рассчитывать повышающий коэффициент за период с 1 по 31 мая 2010 г.?
– если с 1 июля 2010 г. (с квартала, следующего за кварталом отмены увеличения, – по аналогии с применением освобождения по Налоговому кодексу РБ (далее – НК)), тогда каким образом нужно было рассчитывать повышающий коэффициент за период с 1 мая по 30 июня 2010 г.?
Рассмотрим эти вопросы.
В 2010 г. местные Советы депутатов имели право увеличивать (уменьшать), но не более чем в 2 раза ставки земельного налога, налога на недвижимость отдельным категориям плательщиков. Решения местных Советов депутатов об увеличении ставок указанных налогов не распространялись на юридические лица и индивидуальных предпринимателей, получающих государственную поддержку в виде изменения установленного законодательством срока уплаты налогов, сборов, таможенных платежей и пени, финансовой помощи из республиканского бюджета.
Исчисление и уплату налога на недвижимость по ставкам, увеличенным (уменьшенным) в соответствии с решениями местных Советов депутатов, следовало производить с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующее решение вступило в силу (подп. 2.1 п. 2 Указа Президента РБ от 09.03.2010 № 143 "Об отдельных вопросах налогообложения", в редакции, действовавшей в 2010 г.). Отметим, что аналогичный порядок для налога на недвижимость предусмотрен и в 2011 г. (ст. 188 НК).
То есть увеличенные ставки налога на недвижимость, установленные решением, вступившим в силу 29 апреля 2010 г., следовало применять с 1 мая 2010 г. Таким образом, ответ на первый вопрос однозначен.
А теперь рассмотрим второй вопрос. Он значительно сложнее.
Действительно, увеличение ставок налога на недвижимость не распространялось на юридические лица, реализующие инвестиционные проекты в малых и средних городских поселениях по модернизации производства.
Однако ни упомянутый выше Указ № 143 в 2010 г., ни НК в 2011 г. не устанавливают дату, с которой необходимо не распространять принятое решение местного Совета депутатов.
По мнению автора, такой порядок должен соответствовать порядку вступления в силу решений местных Советов депутатов. И поскольку исчисление налога на недвижимость по новым ставкам производят с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующее решение вступило в силу, то и исчисление налога на недвижимость без применения коэффициентов организации нужно начинать с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором соответствующее решение не применяют.
В рассматриваемой ситуации увеличенную ставку налога на недвижимость следовало применять только в мае 2010 г. Показатель стр. 7-1 "Коэффициент к ставке налога" подп. 1.1 п. 1 разд. I налоговой декларации (расчета) по налогу на недвижимость организации в 2010 г. должны были отражать в долях единицы (в виде десятичной дроби) с точностью 4 знаков после запятой (подп. 40.6-1 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), расчета об исчисленных суммах отчислений в инновационный фонд, книги покупок, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.12 2009 № 87 (далее – Инструкция)). Поэтому коэффициент к ставке налога на недвижимость за II квартал, по мнению автора, должен составить 1,3333 ((1 + 2 + 1) / 3).
Обратим внимание также на положение Инструкции, которое оказывает влияние на расчет ставки налога на недвижимость: "При вступлении в силу решений местных Советов депутатов об увеличении (уменьшении) ставок налога на недвижимость после 1 января показатели строк, указанных в настоящем подпункте, рассчитываются в среднем за период с квартала, на который приходится месяц, с которого применяются соответствующие повышающие (понижающие) коэффициенты, по IV квартал налогового периода" (подп. 40.6-1 Инструкции).
По мнению автора, указанное положение Инструкции не применимо в изложенной ситуации, поскольку Инструкцией предусмотрен порядок расчета коэффициента, действующего до конца года.
Если применить данное положение буквально к приведенной ситуации, то налог на недвижимость, подлежащий уплате по повышенной ставке за II квартал 2010 г., будет уплачен за 3 квартала (II–IV), что не совсем логично.
Если рассчитать коэффициент к ставке налога именно так, как предусмотрено подп. 40.6-1 Инструкции, то он составит 1,1111 ((1 + 2 + 1 ×7) / 9), но этот коэффициент будет применяться в течение 3 кварталов (II, III, IV).
При остаточной стоимости основных средств 100 млн. руб. годовая сумма налога на недвижимость составит:
– при предлагаемом автором варианте расчета – 1 083,325 тыс. руб. (100 000 × 0,75 % + 100 000 × 0,25 % × 1,3333);
– при приведенном в Инструкции варианте расчета – 1 083,325 тыс. руб. (100 000 × 0, 25 % + 100 000 × 0,75 % × 1,1111).
Как видно, сумма налога на недвижимость за 2010 г. при любом варианте расчета одинакова. Однако при приведенном в Инструкции варианте сумма налога, подлежащая уплате из-за увеличения ставки во II квартале, будет уплачена не во II квартале, а за 3 квартала.
Еще один момент, который формально препятствует применению предложенного автором варианта, это положения подп. 40.3 п. 40 Инструкции. Им предусмотрено, что гр. 2, 3, 4 и 5 п. 1 разд. I налоговой декларации (расчета) должны быть заполнены с учетом следующих особенностей:
– показатели граф по ненаступившим срокам уплаты заполняют исходя из сумм налога, подлежащих уплате по этим срокам, рассчитанных в последней заполненной графе соответствующего расчета налога;
– показатели граф по истекшим срокам уплаты не изменяют.
В предлагаемом автором варианте сумма налога за III и IV кварталы не будет равна сумме налога на II квартал.
Обращаем внимание, что ввиду неоднозначности ситуации предлагаемый автором порядок можно применять только после письменного согласования с налоговым органом.
