Напомним организациям, имеющим объекты недвижимости, основные моменты по налогу на недвижимость.
1. В 2009 г. порядок исчисления и уплаты налога на недвижимость регулировался Законом РБ от 23.12.1991 № 1337-XII "О налоге на недвижимость" (далее – Закон № 1337-XII).
Плательщиками налога на недвижимость являются организации, определенные п. 2 ст. 13 Общей части Налогового кодекса РБ (далее – НК РБ), и физические лица.
Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения белорусских организаций, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, по соответствующим объектам налогообложения исполняют налоговые обязательства этих организаций в порядке, установленном Законом № 1337-XII.
При наличии у плательщика объектов налогообложения за пределами административно-территориальной единицы, на территории которой он состоит на учете в налоговом органе, налог по таким объектам уплачивается в бюджет административно-территориальной единицы по месту расположения объектов налогообложения. Исчисление налога по этим объектам налогообложения производится по ставке налога с применением коэффициента, установленного на территории административно-территориальной единицы по месту расположения этих объектов налогообложения.
2. Со стоимости объектов, расположенных на территории Республики Беларусь и взятых организациями в аренду, иное возмездное или безвозмездное пользование у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и у физических лиц, как признаваемых, так и непризнаваемых налоговыми резидентами РБ, плательщиком налога являлась организация-арендатор (пользователь).
3. Налогом на недвижимость облагались здания и сооружения, в т.ч. не завершенные строительством, являющиеся собственностью или находящиеся во владении, в хозяйственном ведении или оперативном управлении организаций (п. 1 ст. 2 Закона № 1337-XII).
В целях налогообложения местом расположения объектов налогообложения зданий и сооружений является место нахождения таких зданий и сооружений.
4. При заполнении в 2009 г. налоговой декларации организации должны были учитывать, что по каждой группе зданий и сооружений, объектов незавершенного строительства, находящихся в пределах одной административно-территориальной единицы, в разд. I и в разд. II соответственно составляется отдельный расчет налога на недвижимость по зданиям, сооружениям и по объектам незавершенного строительства с указанием инспекции МНС по району, городу, району в городе по месту нахождения группы зданий, сооружений либо объектов незавершенного строительства (подп. 4.1.2 п. 4 постановления
МНС РБ от 22.12.2008 № 110 "Об утверждении форм налоговых деклараций (расчетов), Инструкции о порядке ведения регистров налогового учета по налогу на прибыль, о некоторых вопросах заполнения налоговых деклараций (расчетов) и о признании утратившими силу некоторых нормативных правовых актов Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь").
В случае применения организацией различных коэффициентов к ставке налога по объектам налогообложения, расположенным на территории одной административно-территориальной единицы, расчет налога (подп. 1.1 разд. I и подп. 1.1 разд. II налоговой декларации (расчета)) составляется по каждой группе зданий и сооружений или объектов незавершенного строительства, по которым к ставке налога применяются одинаковые повышающие (понижающие) коэффициенты.
Магазины при перечислении налога на недвижимость за свою организацию должны в платежном поручении указать, что перечисляют налог за организацию, а также ее УНП
Ситуация
Торговая организация зарегистрирована в качестве плательщика в г. Минске. Она имеет 3 магазина, расположенных:
– в г. Минске – магазин находится в собственности;
– в г. Молодечно (Минская область) – магазин взят в аренду у индивидуального предпринимателя;
– в г. Орше (Витебская область) – магазин взят в субаренду у организации, которая в свою очередь арендует этот магазин у индивидуального предпринимателя.
Магазины не имею отдельного баланса.
1. Кто должен был представить в налоговую инспекцию налоговые декларации по налогу на недвижимость – сама торговая организация или ее магазины?
2. Куда надо было представлять указанные декларации – по месту нахождения организации или по месту нахождения магазинов?
3. Кто должен в указанной ситуации перечислять в бюджет налог на недвижимость?
1. В ситуации мы уточнили, что магазины не имеют обособленного баланса. Это означает, что плательщиком налога на недвижимость является торговая организация и она должна представлять налоговые декларации. Магазины, если они имеют счет, могут только перечислять налог на недвижимость в бюджет.
2. Организация представляет налоговую декларацию по налогу на недвижимость в налоговую инспекцию по месту своего нахождения. Отдельные декларации в налоговые инспекции по месту нахождения каждого магазина она представлять не должна.
Если бы магазины имели отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, они по соответствующим объектам налогообложения исполняли бы налоговые обязательства своей организации в порядке, установленном Законом № 1337-XII, т.е. самостоятельно исчисляли бы налог, представляли налоговые декларации в налоговые инспекции и уплачивали налог по месту нахождения магазинов.
3. Налог на недвижимость должна была перечислить сама торговая организация.
Магазины тоже могут перечислить в бюджет исчисленный организацией налог на недвижимость. Однако в этом случае магазин в платежном поручении должен указать, что перечисляет налог на недвижимость за свою организацию, и указать ее УНП.
А теперь внимание: самая распространенная ошибка по налогу на недвижимость в 2009 г.
Магазин имеет свой учетный номер плательщика, который отличается от УНП организации. Налоговая инспекция по месту нахождения магазина начислила налог на недвижимость плательщику – торговой организации. Магазин перечислил данный налог. При этом в платежном поручении магазин указал свой УНП. В результате у налоговой инспекции за торговой организацией числится недоплата по налогу на недвижимость, а за магазином – переплата.
Порядок уплаты налога на недвижимость по магазину, расположенному в г. Молодечно
Так как в г. Молодечно организация арендует магазин у индивидуального предпринимателя, то с 1 января 2009 г. налог на недвижимость должна была платить торговая организация, а не собственник магазина – индивидуальный предприниматель.
Допустим, что договор аренды магазина был заключен еще в 2008 г. Тогда торговой организации надо узнать стоимость магазина по состоянию на 1 января 2009 г. для расчета налога.
Состав и стоимость передаваемого в аренду имущества, порядок его передачи предусматриваются в договоре аренды (ст. 8 Закона РБ от 12.12.1990 № 460-XII "Об аренде").
Стоимость имущества, передаваемого в аренду, определяется специальной инвентаризационной комиссией с участием арендодателя и арендатора исходя из оценки этого имущества на момент его сдачи в аренду (ст. 9 Закона РБ "Об аренде").
Таким образом, в договоре аренды индивидуальному предпринимателю следует указать стоимость имущества, для того чтобы организация-арендатор могла правильно исчислить и уплатить налог на недвижимость.
Если в договоре аренды не указана стоимость магазина, взятого в аренду, то его стоимость определяется в соответствии с Положением о порядке оценки принадлежащих физическим лицам зданий и сооружений, утвержденным Указом Президента РБ от 28.03.2008 № 187 (далее – Положение № 187).
Необходимо обратить внимание на то, что налоговые инспекции, как правило, не доверяют указанной в договоре аренды стоимости имущества (так как эту стоимость стороны могут умышленно занизить) и требуют проводить оценку имущества по правилам, изложенным в Положении № 187.
На основании Положения № 187 оценка зданий и строений для исчисления налога на недвижимость производится:
– территориальными организациями по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним согласно оценочной стоимости зданий и строений на 1 января текущего года, учитывая коэффициенты качества среды, коэффициенты типа населенного пункта, общие индексы изменения стоимости строительно-монтажных работ с учетом стоимости материальных ресурсов по областям и г. Минску (далее – оценочная стоимость);
– налоговыми органами по стоимости, определяемой:
путем индексации стоимости зданий и строений, примененной в качестве объекта налогообложения в предыдущем году, с использованием коэффициентов переоценки зданий и строений.
Данные коэффициенты не позднее 10 февраля текущего года доводятся до сведения МНС и Госкомимущества РБ;
исходя из расчетной стоимости 1 м2 типового здания или строения на начало года и общей площади оцениваемого здания либо строения, учитывая коэффициенты качества среды и коэффициенты типа населенного пункта, – при отсутствии сведений об оценочной стоимости зданий и строений.
Местные исполнительные комитеты не позднее 1 марта текущего года представляют в налоговые органы расчетную стоимость 1 м2 типового здания или строения на начало года.
Поскольку в ряде случаев сведения об оценочной стоимости зданий и сооружений отсутствуют, для целей налогообложения оценка производится налоговым органом исходя из расчетной стоимости 1 м2, установленной местным исполнительным комитетом.
Учитывая вышеизложенное, любая из сторон договора аренды при необходимости может обратиться в компетентный орган для определения стоимости имущества, передаваемого в аренду (письмо МНС РБ от 30.03.2009 № 2-2-18/247 "О налогообложении").
В то же время, если организация захочет узнать стоимость магазина, арендуемого у индивидуального предпринимателя, и обратится для этого с запросом в налоговую инспекцию по месту регистрации предпринимателя, она получит от налоговой инспекции ответ примерно следующего содержания: "Сведения о стоимости здания или сооружения согласно статье 79 Налогового кодекса РБ составляют налоговую тайну и направлены физическому лицу – собственнику здания или сооружения" (выдержка из письма налоговой инспекции. – Прим. ред.).
В информации, направляемой в адрес индивидуального предпринимателя, налоговая инспекция укажет метод оценки, примененный для исчисления налога на недвижимость с физических лиц: оценка здания (сооружения) произведена территориальной организацией по государственной регистрации недвижимого имущества либо налоговым органом путем индексации стоимости здания (сооружения) или исходя из расчетной стоимости 1 м2 типового здания (сооружения). Если индивидуальный предприниматель передает в аренду организации часть магазина, в информации будет указана стоимость всего здания, применяемая для исчисления налога на недвижимость предпринимателем.
Письмо налоговой инспекции, направленное в адрес индивидуального предпринимателя, будет примерно следующего содержания: "Налоговая инспекция в связи с обращением торговой организации по вопросу стоимости здания магазина, примененной для исчисления налога на недвижимость, сообщает. Оценка здания магазина произведена в соответствии с подпунктом 3.2.1 пункта 3 Положения о порядке оценки принадлежащих физическим лицам зданий и сооружений, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 28.03.2008 № 187, путем индексации стоимости зданий и сооружений, примененной в качестве объекта налогообложения в предыдущем году, с использованием коэффициентов переоценки зданий и сооружений.
На 1 января 2009 года стоимость здания магазина для исчисления налога на недвижимость с физических лиц составляет… млн. рублей".
При отсутствии в налоговой инспекции информации о стоимости здания или сооружения, принадлежащего индивидуальному предпринимателю, по причине того, что предприниматель не является плательщиком налога на недвижимость (например, пользуется налоговыми льготами или применяет упрощенную систему налогообложения), инспекция порекомендует организации обратиться для получения информации об оценке здания магазина в территориальную организацию по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним или к оценщику (организации либо индивидуальному предпринимателю), имеющему свидетельство об аттестации оценщика на право проведения независимой оценки соответствующего вида объекта оценки.
Таким образом, по зданию магазина, расположенному в г. Молодечно и арендуемому у индивидуального предпринимателя, налог на недвижимость платит торговая организация. Налог уплачивается в бюджет по месту нахождения магазина.
Порядок уплаты налога на недвижимость по магазину, расположенному в г. Орше
Теперь рассмотрим, кто должен платить налог на недвижимость по магазину, взятому в субаренду у организации в г. Орше. На первый взгляд может показаться, что торговая организация налог на недвижимость платить не должна, так как арендует здание магазина не у физического лица, а у организации. В нашем случае организация пользуется зданием магазина не по договору аренды, а по договору субаренды, и поэтому в данном вопросе надо быть очень внимательными.
Мы условились, что магазины взяты в аренду торговой организацией еще в 2008 г. Это упрощает наши расчеты. По магазину, расположенному в г. Орше, мы не должны смотреть, совпадает ли период аренды магазина с периодом субаренды. При решении вопроса о том, кто должен платить налог на недвижимость по зданиям и сооружениям при заключении договоров субаренды, работники налоговых инспекций используют правило, которое они между собой называют "серединка выбрасывается".
В приведенной ситуации цепочка состоит из 3 субъектов хозяйствования, расположенных в следующем порядке: индивидуальный предприниматель – организация – торговая организация. Если "выбросить серединку", т.е. не принимать в расчет организацию, которая взяла в аренду у индивидуального предпринимателя магазин и сдала его в субаренду торговой организации, то цепочка сократится до 2 субъектов хозяйствования: индивидуальный предприниматель – торговая организация. В этой цепочке налог на недвижимость должна платить торговая организация, поскольку она как бы взяла в аренду магазин напрямую у собственника – индивидуального предпринимателя.
Вот так, взяв в аренду имущество у организации, наша торговая организация неожиданно для себя стала плательщиком налога на недвижимость по не принадлежащему ей зданию магазина.
С другой стороны, знание правила "серединка выбрасывается" позволит в 2010 г. оптимизировать ей налогообложение. Например, в случае, если торговая организация возьмет магазин в субаренду у индивидуального предпринимателя, который арендует этот магазин у организации. Сроки аренды и субаренды совпадают. На первый взгляд может показаться, что налог на недвижимость должна платить торговая организация, так как она взяла магазин в субаренду у индивидуального предпринимателя. Но если применить правило "серединка выбрасывается", то из цепочки из 3 субъектов хозяйствования "организация – индивидуальный предприниматель – торговая организация" у нас останется цепочка из 2 организаций: "организация – торговая организация". Соответственно получается, что торговая организация взяла магазин в аренду напрямую у организации. А в этом случае налог на недвижимость должен платить ничего не подозревающий собственник магазина (организация).
Наши выводы подтверждаются и письмом инспекции МНС по г. Минску от 11.11.2009 № 2-1-9/1750 "О налоге на недвижимость".
В указанном письме приводится норма ст. 1 Закона № 1337-XII о том, что со стоимости объектов, расположенных на территории Республики Беларусь и взятых организациями в аренду, иное возмездное и безвозмездной пользование у иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство, и у физических лиц, как признаваемых, так и непризнаваемых налоговыми резидентами РБ, плательщиком налога является организация-
арендатор (пользователь), если иное не установлено ст. 1 Закона № 1337-XII.
На основании этого сделан вывод, что, если белорусская организация сдает в аренду здания и сооружения физическому лицу (в т.ч. индивидуальному предпринимателю), а физическое лицо сдает эти здания и сооружения другой организации, то плательщиком налога на недвижимость является белорусская организация – собственник зданий и сооружений (независимо от того, совпадает период аренды с периодом субаренды или нет).
Если иностранная организация, не осуществляющая деятельность через постоянное представительство, сдает в аренду здания и сооружения физическому лицу, а физическое лицо сдает эти здания и сооружения в субаренду организациям, то в такой ситуации основополагающим будет являться период действия договора аренды и субаренды.
Так, если периоды аренды и субаренды совпадают, т.е. арендатор сразу же сдает в субаренду объект налогообложения, плательщиком будет являться белорусская организация (в данной цепочке рассматривается арендодатель и конечный арендатор). Если же периоды аренды и субаренды не совпадают, т.е. арендатор через определенный период сдает в субаренду объект налогообложения, плательщиком по первому периоду аренды будет иностранная организация – собственник, а по второму (субаренда) – организация, которая взяла объект в субаренду.
Вниманию читателей: в 2010 г. торговые организации будут исчислять и уплачивать налог на недвижимость в аналогичном порядке. Только регулироваться исчисление налога будет не Законом № 1337-XII, а гл. 17 Особенной части НК РБ.
Так как сроки представления уточненных налоговых деклараций за 2009 г. уже прошли (последняя из них должна была быть представлена за IV квартал не позднее 20 октября 2009 г.), при обнаружении в 2010 г. ошибок, допущенных в исчислении налога на недвижимость в 2009 г., уточненную налоговую декларацию можно сдать в любой день. Причем, чем быстрее это сделать, тем будет лучше. Главное в этой ситуации – сдать уточненную декларацию до начала проверки налоговой инспекции. В таком случае удастся избежать административных штрафов.
Одновременно с исправлением ошибок прошлого года надо готовиться к сдаче налоговой декларации по налогу на недвижимость за 2010 г.
Плательщики налога на недвижимость каждый год первыми испытывают на себе новое законодательство. Вот и в 2010 г., пока плательщики других налогов и сборов не позднее 20 января 2010 г. представляют в налоговые инспекции декларации за IV квартал или декабрь 2009 г., плательщики налога на недвижимость в этот срок уже должны сдать налоговые декларации по налогу на недвижимость за 2010 г. Еще не будут известны повышающие коэффициенты местных Советов депутатов к ставкам налога на недвижимость, не известно, будет или нет проводиться переоценка в 2010 г., не определена стоимость имущества физических лиц, сдаваемая в аренду организациям. Но это не освобождает организации от обязанности правильно исчислить налог на недвижимость уже 20 января 2010 г.
Подоходный налог с физических лиц
В 2009 г. порядок исчисления и уплаты подоходного налога регулировался Законом РБ от 21.12.1991 № 1327-XII "О подоходном налоге с физических лиц".
Сумма подоходного налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у плательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту постановки налогового агента на учет в налоговом органе.
Налоговыми агентами признаются белорусские организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, указанные в п. 3 ст. 13 Общей части НК РБ. Они обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.
К сведению читателей: филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства этих юридических лиц, если иное не установлено Президентом РБ или законами РБ (п. 3 ст. 13 Общей части НК РБ).
Сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого плательщикам этими обособленными подразделениями.
В изложенной ситуации магазины торговой организации, расположенные в г. Молодечно и г. Орше, не имеют отдельного баланса и текущего (расчетного) либо иного банковского счета. Поэтому подоходный налог с заработной платы и других доходов работников этих магазинов организация будет исчислять и перечислять в бюджет г. Минска.
Попытки Минфина разъяснить в Инструкции о порядке уплаты (зачисления), распределения, возврата налогов, сборов (пошлин) и других доходов в 2009 году, утвержденной постановлением от 23.02.2009 № 15 (далее – Инструкция), порядок уплаты подоходного налога организациями, имеющими обособленные подразделения, только еще больше запутали ситуацию.
Так, в п. 15 Инструкции определено, что суммы подоходного налога с физических лиц, исчисленные и удержанные по законодательству налоговыми агентами – юридическими лицами и их филиалами, представительствами и иными обособленными структурными подразделениями, имеющими отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, подлежат перечислению в соответствующий местный бюджет по месту постановки юридических лиц и обособленных подразделений на учет в налоговых органах. А ниже указано, что налоговые агенты (юридические лица, обособленные подразделения которых находятся в пределах и (или) за пределами области (г. Минска) и не состоят на учете в налоговых органах) перечисляют исчисленные и удержанные с физических лиц по законодательству суммы подоходного налога в соответствующий местный бюджет как по месту своей постановки на учет в налоговых органах, так и по месту нахождения таких обособленных подразделений. При этом по месту нахождения обособленных подразделений перечисляются суммы подоходного налога, фактически удержанные с физических лиц, работающих в этих обособленных подразделениях.
А потом Минфин дает новое определение понятия "обособленное подразделение". Оказывается, для целей применения части второй п. 15 Инструкции к обособленным подразделениям организации следует относить любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места, и признанное таковым в соответствии с законодательством, учредительными либо иными организационно-распорядительными документами организации.
Это уточнение все и запутало: в одном пункте Инструкции даны 2 совершенно разных определения одному и тому же понятию "обособленные подразделения". Кроме того, практически нет таких обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет, которые не состояли бы на учете в налоговых органах.
Поэтому автор статьи считает, что за основу необходимо брать определения, содержащиеся в п. 3 ст. 13 Общей части НК РБ и в первой части п. 15 Инструкции, а именно: обособленные подразделения – это филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс и текущий (расчетный) либо иной банковский счет.
С учетом изложенного, так как в нашем примере магазины торговой организации, расположенные в г. Молодечно и г. Орше, не имеют отдельного баланса и текущего (расчетного) либо иного банковского счета, подоходный налог с заработной платы и других доходов работников этих магазинов организация должна исчислять и перечислять в бюджет г. Минска.
